0114-KDIP4-2.4012.313.2026.3.SKJ

Interpretacja indywidualna – stanowisko nieprawidłowe Szanowna Pani, stwierdzam, że Pani stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku od towarów i usług jest nieprawidłowe. Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej 16 kwietnia 2026 r. wpłynął Pani wniosek z 16 kwietnia 2026 r. o wydanie interpretacji indywidualnej. Uzupełniła go Pani – w odpowiedzi na wezwanie – pismem z 1 czerwca 2026 r. (data wpływu 1 czerwca 2026 r.). Treść wniosku jest następująca: Opis zdarzenia przyszłego Jest Pani czynnym podatnikiem VAT od (…) 2014 r. Od (…) 2023 r. nastąpiło zawieszenie działalności gospodarczej. 16 lipca 2014 r. w wyniku wygranego przetargu nabyła Pani wraz z mężem nieruchomość po dawnym sklepie od B. za cenę (…) zł. Była to nieruchomość jednokondygnacyjna z zapleczem magazynowym. Nabycie nieruchomości nastąpiło w celu prowadzenia działalności gospodarczej. Podatek VAT został odliczony w deklaracji VAT-7 i zwrócony. Pierwsze zasiedlenie tej nieruchomości było kilkanaście lat wcześniej, ponieważ cały czas działał tu sklep do czasu likwidacji (...). 1 września 2014 r. rozpoczęła Pani jednoosobową działalność gospodarczą i zaczęła prowadzić swój sklep spożywczo-przemysłowy. Po kilku latach postanowiła Pani nadbudować nad sklepem 2 dodatkowe kondygnacje z przeznaczeniem na cele mieszkalne. Miały być po 4 mieszkania na każdym piętrze i dodatkowo jedno dla niepełnosprawnych w obrębie zlikwidowanego zbędnego magazynu sklepu. W 2017 r. ustalono warunki zabudowy, gdzie nastąpiła zmiana charakteru budynku. Część budynku przeznaczono na cele budowy mieszkań, a 31 sierpnia 2018 r. otrzymała Pani pozwolenie na budowę: „na nadbudowę i rozbudowę budynku usługowego z przeznaczeniem na cele mieszkalne”. Budowę rozpoczęła Pani w 2019 r. i prowadzona ona była niezależnie od sklepu, który w tym czasie działał. Zainwestowała Pani w budowę około (…) zł i ze względu na pandemię i późniejszą niekorzystną koniunkturę, gdzie brakowało materiałów budowlanych, budowa została wstrzymana na etapie niedokończonej 1 kondygnacji. Pomimo, że działała Pani pod jedną firmą, to budowa nie była związana z działalnością handlowo-usługową sklepu. Dotyczyła budownictwa mieszkaniowego z wykorzystaniem na ten cel części budynku sklepu, który nie był wykorzystywany do działalności. Da się wyodrębnić faktury związane z budową, ponieważ były przeważnie zbiorcze i dotyczyły kilku przedsiębiorców niezwiązanych branżowo z handlem detalicznym i sklepem. Finansowanie zakupu materiałów budowlanych było ze środków własnych (sprzedaż działek budowlanych), a nie z działalności sklepu, który przynosił straty. Od faktur związanych z budową był zwracany VAT, ale z przeznaczeniem na zakup kolejnych materiałów budowlanych. Prowadzenie sklepu traktowała Pani odrębnie od budowy, bo sam sklep nie wymagał żadnych prac. Docelowo sklep miał być zmniejszony o połowę, ponieważ jego powierzchnia była za duża na sklep osiedlowy. Dlatego w projekcie budowlanym uwzględniono w obrębie wyłączonej przez nas z użytkowania części sklepu, mieszkanie dla niepełnosprawnych i klatkę schodową. Pani zdaniem nie doszło do zwiększenia wartości sklepu o ponad 30%, a wręcz przeciwnie. Ograniczenie powierzchni nieruchomości związanej ze sklepem na poczet zabudowy mieszkaniowej zmniejszyło wartość nieruchomości wykorzystywanej w JDG pod sklep, a w miejsce tego powstała nowa wartość związana z budownictwem mieszkaniowym. W związku z tym, że budowa cały czas była „w trakcie”, to nie nastąpiło jeszcze nowe zasiedlenie. Zasiedlenie takie powstanie, kiedy odda Pani gotowe mieszkania do użytkowania. 6 listopada 2023 r. nastąpiło kolejne zdarzenie - sklep został zlikwidowany i działalność gospodarcza została zawieszona. Została Pani też wykreślona przez Urząd Skarbowy jako podatnik VAT. Ze względu na brak możliwości finansowania stan ten istnieje do dnia dzisiejszego. Budynek sklepu stoi pusty i niszczeje, bo nie był ogrzewany i po zalaniu całe wyposażanie trzeba było wyrzucić. Tak samo budowa mieszkań jest niedokończona i nie prowadzone są tam żadne prace. W związku z powyższym zdecydowała się Pani na przeznaczenie całej nieruchomości pod zabudowę mieszkaniową. (…) 2026 r. uzyskała Pani nowe warunki zabudowy na „zmianę sposobu użytkowania lokalu handlowo-usługowego (w rozbudowie) na cele mieszkalne”. W ramach decyzji nastąpiła zmiana charakteru całej nieruchomości - dawny lokal sklepu będzie podzielony na 3 mieszkania. Mieszkania będą przeznaczone do sprzedaży. Obecnie planuje Pani zdarzenie przyszłe: aport nieruchomości do spółki z o.o. w której będzie Pani wspólnikiem. Ma to być spółka celowa do dokończenia budowy i sprzedaży nieruchomości jako mieszkań. Wspólnikami w spółce będzie Pani i Pani mąż po 50%. Aport będzie dotyczył nieruchomości z rozpoczętą budową - grunt z budynkiem, projektem budowlanym, decyzjami i pozwoleniami związanymi z budową. Aport nieruchomości ma być na kapitał zapasowy. Ma Pani zrobiony operat szacunkowy. Zgodnie z jego wartością planuje Pani dokonać aportu w cenie netto. Uzupełnienie opisu zdarzenia przyszłego 1) Do momentu wniesienia aportem były ponoszone wydatki na ulepszenie nieruchomości w latach 2019-2024. Wydatki były związane z rozbudową i nadbudową lokalu handlowo-usługowego na cele mieszkalne zgodnie z pozwoleniem na budowę. Na pytanie: Czy były/będą do momentu wniesienia aportem ponoszone wydatki na ulepszenie nieruchomości lub jej części w rozumieniu przepisów ustawy z 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2026 r. poz. 592)? Jeżeli tak, proszę wskazać: a) Kiedy i kto je ponosił? b) Czy stanowiły one co najmniej 30% wartości początkowej budynku lub jej części? c) Czy w stosunku do tych wydatków przysługiwało Pani prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego? d) Czy po dokonaniu tych ulepszeń nieruchomość lub jej część była oddana do użytkowania (w tym na potrzeby własne) oraz czy w momencie jej wniesienia aportem minie okres dłuższy niż 2 lata licząc od momentu oddania ich do używania po dokonanych ulepszeniach? Wskazała Pani, że: a)  Wydatki ponosiła A.A. w ramach prowadzonej jednoosobowej działalności gospodarczej. b)  Wydatki przekraczały 30% wartości początkowej budynku. c)  Tak. Skorzystała Pani z tego prawa w ramach JDG. d)  Po dokonaniu tych ulepszeń zarówno nieruchomość, jak i jej część nie była oddana do użytkowania. Nieruchomość jest nadal w budowie. W momencie wniesienia nieruchomości aportem nieruchomość nadal będzie w budowie i nie nastąpi oddanie jej do używania. Pytanie ostatecznie sformułowane w uzupełnieniu wniosku Czy aport opisanej nieruchomości podlega zwolnieniu VAT? Pani stanowisko w sprawie ostatecznie sformułowane w uzupełnieniu wniosku Własne stanowisko w sprawie: Aport opisanej nieruchomości będzie zwolniony z VAT, gdyż dostawa wyczerpuje znamiona, o których mówią przepisy art. 43 ust. 1 pkt 10 i 10a ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług. Ocena stanowiska Stanowisko, które przedstawiła Pani we wniosku jest nieprawidłowe. Uzasadnienie interpretacji indywidualnej Zgodnie z art. 5 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 775 ze zm.), zwanej dalej „ustawą”: Opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, zwanym dalej „podatkiem”, podlegają: 1) odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju; 2) eksport towarów; 3) import towarów na terytorium kraju; 4) wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów za wynagrodzeniem na terytorium kraju; 5) wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów. Na podstawie art. 2 pkt 6 ustawy: Ilekroć w dalszych przepisach jest mowa o towarach – rozumie się przez to rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii. Odnosząc się do zagadnienia odpłatnej dostawy towarów zauważyć należy, że odpłatności (wynagrodzenia) nie można utożsamiać jedynie ze świadczeniem pieniężnym. Również świadczenie o charakterze rzeczowym może stanowić wynagrodzenie. Przykładowo więc zamiana towarów, zamiana towaru na usługę i odwrotnie, wydanie towarów (świadczenie usług) w zamian za wierzytelności, itp., będzie uznane odpowiednio za odpłatną dostawę towarów czy też odpłatne świadczenie usług. Mamy bowiem w tym wypadku do czynienia z konkretną korzyścią, która należna jest za dokonywane świadczenie. W świetle art. 2 pkt 22 ustawy: Ilekroć w dalszych przepisach jest mowa o sprzedaży – rozumie się przez to odpłatną dostawę towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotową dostawę towarów. W myśl art. 7 ust. 1 ustawy: Przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 , rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…). W określeniu „jak właściciel” zawiera się możliwość uznania za dostawę faktycznego przeniesienia władztwa nad rzeczą. W rozumieniu ustawy „dostawa” oznacza zatem wszelkiego rodzaju rozporządzenie towarem (sprzedaż, zamiana, darowizna, oraz każdą inną transakcję, która w aspekcie ekonomicznym będzie prowadziła do podobnego rezultatu). Wobec powyższego należy stwierdzić, że w sytuacji, gdy przedmiotem dostawy są towary w rozumieniu powołanego wyżej przepisu i gdy czynność ta prowadzi do przeniesienia prawa do rozporządzania tymi towarami jak właściciel, mamy do czynienia z dostawą w ujęciu art. 7 ust. 1 ustawy, polegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Należy zauważyć, że dostawa towarów rozumiana jako przeniesienie prawa do rozporządzenia towarem jak właściciel obejmuje każdą czynność polegającą na przeniesieniu dobra materialnego przez stronę, która przyznaje drugiej stronie prawo do faktycznego dysponowania nim, jakby była właścicielem tego dobra, a ponadto musi być to czynność prawna odpłatna. Przedmiotem aportu mogą być pieniądze (aport pieniężny), rzeczy lub prawa (aport rzeczowy) oraz umiejętności, kompetencje techniczne czy zawodowe. Wniesienie wkładu wiąże się z przeniesieniem na spółkę wszelkich praw do przedmiotu wkładu, a więc także prawa własności, jeżeli przysługuje ono wspólnikowi. Z odpłatnością za dane świadczenie mamy do czynienia w sytuacji, gdy pomiędzy świadczeniem a zapłatą istnieje adekwatny związek. Odpłatność może przybrać różne formy – nie jest warunkiem, aby została ustalona lub dokonana w pieniądzu. W związku z tym, powyższa transakcja bez wątpienia ma charakter odpłatny (z którego wynika konieczność opodatkowania VAT). W świetle wskazanych wyżej przepisów, należy stwierdzić, że aport nieruchomości, będzie traktowany na równi z odpłatną dostawą towarów w ujęciu art. 7 ust. 1 ustawy, podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Nie każda czynność stanowiąca dostawę towarów w rozumieniu art. 7 ustawy, podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, bowiem aby dana czynność była opodatkowana tym podatkiem, musi być wykonana przez podmiot, który w związku z jej wykonaniem jest podatnikiem podatku od towarów i usług. Z art. 15 ust. 1 ustawy wynika, że: Podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności. Stosownie do art. 15 ust. 2 ustawy: Działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych. Z określonego w ustawie zakresu opodatkowania podatkiem od towarów i usług wynika, że aby faktycznie zaistniało opodatkowanie danej czynności konieczne jest, aby czynność podlegającą opodatkowaniu wykonał podmiot, który dla tej właśnie czynności działa jako podatnik. Definicja działalności gospodarczej – zawarta w ustawie – ma charakter uniwersalny, pozwalający na objęcie pojęciem „podatnik” tych wszystkich podmiotów, które prowadzą określoną działalność, występując w profesjonalnym obrocie gospodarczy. Z powyższych przepisów wynika, że warunkiem opodatkowania danej czynności podatkiem od towarów i usług jest spełnienie dwóch przesłanek: ·      po pierwsze – dana czynność ujęta jest w katalogu czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług; ·      po drugie – czynność wykonywana jest przez podmiot, który w jej ramach działa w charakterze podatnika podatku od towarów i usług. Właściwym zatem jest wykluczenie osób fizycznych z grona podatników w przypadku, gdy dokonują sprzedaży, przekazania, bądź darowizny towarów stanowiących część majątku osobistego, tj. majątku, który nie został nabyty w celu jej odsprzedaży, bądź wykonywania innych czynności w ramach działalności gospodarczej. Z opisu sprawy wynika, że (…) 2014 r. w wyniku wygranego przetargu nabyła Pani wraz z mężem nieruchomość po dawnym sklepie od Syndyka B. Była to nieruchomość jednokondygnacyjna z zapleczem magazynowym. Nabycie nieruchomości nastąpiło w celu prowadzenia działalności gospodarczej. (…) 2014 r. rozpoczęła Pani jednoosobową działalność gospodarczą i zaczęła prowadzić swój sklep spożywczo-przemysłowy. Po kilku latach postanowiła Pani nadbudować nad sklepem 2 kondygnacje z przeznaczeniem na cele mieszkalne. W 2017 r. ustalono warunki zabudowy, gdzie nastąpiła zmiana charakteru budynku. Część budynku przeznaczono na cele budowy mieszkań, a 31 sierpnia 2018 r. otrzymała Pani pozwolenie na nadbudowę i rozbudowę budynku usługowego z przeznaczeniem na cele mieszkalne. Budowę rozpoczęła Pani w 2019 r. i prowadzona ona była niezależnie od sklepu, który w tym czasie działał. W ramach prowadzonej jednoosobowej działalności gospodarczej ponosiła Pani wydatki na ulepszenie nieruchomości lub jej części w rozumieniu przepisów ustawy z 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych, które przekraczały 30% wartości początkowej budynku. Ze względu na pandemię i późniejszą niekorzystną koniunkturę, budowa została wstrzymana na etapie niedokończonej 1 kondygnacji. (…) 2023 r. sklep został zlikwidowany i działalność została zawieszona. (…) 2026 r. uzyskała Pani nowe warunki zabudowy na zmianę sposobu użytkowania lokalu handlowo-usługowego (w rozbudowie) na cele mieszkalne. Nastąpiła zmiana charakteru całej nieruchomości – dawny lokal sklepu będzie podzielony na 3 mieszkania przeznaczone do sprzedaży. Planuje Pani aport nieruchomości do spółki z o.o., w której będzie Pani wspólnikiem. Będzie to spółka celowa do dokończenia budowy i sprzedaży nieruchomości jako mieszkań. Pani wątpliwości dotyczą ustalenia, czy aport nieruchomości podlega zwolnieniu VAT. Należy podkreślić, że przez termin „zamiar” należy pojmować nie wolę wewnętrzną, ale wolę dającą się określić na podstawie obiektywnych możliwych do stwierdzenia okoliczności. Przy ustalaniu zamiaru nie można poprzestawać tylko na oświadczeniach zainteresowanej osoby, lecz muszą istnieć obiektywne dowody potwierdzające przeznaczenie danego składnika majątku wyłącznie do celów prywatnych. Jak wynika z powyższego w niniejszej sprawie nie miało to miejsca. Analiza przedstawionego opisu sprawy, dokonana w kontekście powołanych wyżej przepisów prawa prowadzi do wniosku, że opisane przez Panią zamierzone działania będą podjęte nie w celu wykorzystywania przedmiotowej nieruchomości do zaspokojenia potrzeb osobistych, tylko w celach prowadzenia działalności gospodarczej. W Pani przypadku brak jest czynności charakteryzującej zarząd majątkiem osobistym. Cele gospodarcze leżą u podstaw Pani działania. Nieruchomość stanowiła składnik majątku firmowego przeznaczonego m.in. w ramach prowadzonego sklepu. Nie stanowi to zatem majątku osobistego. Planowana czynność wniesienia aportem do spółki z ograniczoną odpowiedzialnością nieruchomości wpisuje się w katalog czynności, które zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy, podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Zarówno w treści ustawy, jak i w przepisach wykonawczych do niej, ustawodawca przewidział zwolnienie od podatku. Zakres i zasady zwolnienia od podatku od towarów i usług dostawy towarów lub świadczenia usług zostały określone m.in. w art. 43 ustawy. W art. 43 ust. 1 pkt 10 i pkt 10a ustawy, ustawodawca przewidział zwolnienie od podatku VAT dla dostawy nieruchomości zabudowanych spełniających określone w tych przepisach warunki. Zasady zwolnienia od podatku dostawy budynków, budowli i ich części znajduje się w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, który stanowi że: Zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem gdy: a)  dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim, b)  pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata. Z powyższego uregulowania wynika, że dostawa budynków, budowli lub ich części jest – co do zasady – zwolniona od podatku od towarów i usług. Wyjątek stanowi dostawa w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim oraz jeżeli pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata. Zatem dla ustalenia zasad opodatkowania dostawy budynków, budowli lub ich części kluczowym jest ustalenie, kiedy nastąpiło pierwsze zasiedlenie i jaki upłynął okres od tego momentu. Kwestia pierwszego zasiedlenia została uregulowana w art. 2 pkt 14 ustawy: Ilekroć w dalszych przepisach jest mowa o: pierwszym zasiedleniu - rozumie się przez to oddanie do użytkowania pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi lub rozpoczęcie użytkowania na potrzeby własne budynków, budowli lub ich części, po ich: a)  wybudowaniu lub b)  ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej. Z powyższego przepisu wynika, że pierwszym zasiedleniem jest pierwsze zajęcie budynku, budowli lub ich części do użytkowania. Zatem aby można było mówić o pierwszym zasiedleniu, musi dojść do zajęcia budynku, budowli lub ich części, ich używania, w tym na potrzeby własne. Pierwsze zasiedlenie budynku, budowli lub ich części ma więc miejsce zarówno w sytuacji, w której po wybudowaniu budynek, budowlę lub ich część oddano w najem, jak i w przypadku wykorzystywania budynku, budowli lub ich części na potrzeby własnej działalności gospodarczej podatnika czy też potrzeby własne osoby fizycznej – bowiem w obydwu przypadkach dochodzi do korzystania z budynku, budowli lub ich części. Zaznaczyć w tym miejscu należy, że termin "ulepszenia" zawarty w ustawie o podatku od towarów i usług, odwołuje się do przepisów o podatku dochodowym. Zgodnie z art. 22g ust. 17 Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych z dnia 10 stycznia 2025 r. (Dz. U. z 2026 r. poz. 592 ze zm.): Jeżeli środki trwałe uległy ulepszeniu w wyniku przebudowy, rozbudowy, rekonstrukcji, adaptacji lub modernizacji, wartość początkową tych środków, ustaloną zgodnie z ust. 1, 3-9 i 11-15, powiększa się o sumę wydatków na ich ulepszenie, w tym także o wydatki na nabycie części składowych lub peryferyjnych, których jednostkowa cena nabycia przekracza 10 000 zł. Środki trwałe uważa się za ulepszone, gdy suma wydatków poniesionych na ich przebudowę, rozbudowę, rekonstrukcję, adaptację lub modernizację w danym roku podatkowym przekracza 10 000 zł i wydatki te powodują wzrost wartości użytkowej w stosunku do wartości z dnia przyjęcia środków trwałych do używania, mierzonej w szczególności okresem używania, zdolnością wytwórczą, jakością produktów uzyskiwanych za pomocą ulepszonych środków trwałych i kosztami ich eksploatacji. Ulepszeniem środka trwałego – w rozumieniu ww. ustawy – jest więc: -     przebudowa środka trwałego, tj. wykonanie takich prac, w wyniku których nastąpi jego dostosowanie do zmienionych potrzeb funkcjonalnych, użytkowych lub technicznych, -     rozbudowa środka trwałego, tj. wykonanie takich prac, które powiększają ten środek trwały, -     rekonstrukcja środka trwałego, tj. wykonanie prac, w wyniku których nastąpi odtworzenie zniszczonego środka trwałego do jego poprzedniego stanu, -     adaptacja środka trwałego, tj. wykonanie prac mających na celu przystosowanie danego środka trwałego do spełniania odmiennych funkcji od tych, dla których został zbudowany lub użytkowany, -     modernizacja środka trwałego, tj. unowocześnienie środka trwałego. W tym miejscu należy zauważyć, że w przypadku nieruchomości niespełniających przesłanek do zwolnienia od podatku na podstawie powołanego wyżej przepisu art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, ustawodawca umożliwia podatnikom – po spełnieniu określonych warunków – skorzystanie ze zwolnienia wskazanego w pkt 10a tego przepisu. W myśl art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy: Zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części nieobjętą zwolnieniem, o którym mowa w pkt 10, pod warunkiem że: a)  w stosunku do tych obiektów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, b)  dokonujący ich dostawy nie ponosił wydatków na ich ulepszenie, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów. Tak więc, by dostawa budynków, budowli lub ich części mogła korzystać ze zwolnienia na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy, muszą być spełnione łącznie dwa warunki występujące w tym artykule. Jeżeli natomiast nie zostaną spełnione przesłanki zastosowania zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 i 10a ustawy, należy przeanalizować możliwość skorzystania ze zwolnienia od podatku w oparciu o przepis art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy. Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, Zwalnia się od podatku dostawę towarów wykorzystywanych wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku, jeżeli z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego. Zwolnienie od podatku określone w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, dotyczy wszystkich towarów – zarówno nieruchomości, jak i ruchomości – przy nabyciu (imporcie lub wytworzeniu) których nie przysługiwało podatnikowi prawo do odliczenia podatku VAT i wykorzystywanych – niezależnie od okresu ich używania przez podatnika – wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku VAT. Analiza przepisów ustawy o podatku od towarów i usług, regulujących wyżej wskazane prawo do zwolnienia od podatku dostaw budynków, budowli lub ich części, prowadzi do wniosku, że w odniesieniu do tych towarów może wystąpić jedna z ww. podstaw do zastosowania zwolnienia od tego podatku. Istotne jest wobec tego każdorazowe kompleksowe zbadanie okoliczności towarzyszących dostawie danego obiektu. Zauważyć bowiem należy, że stosowanie zwolnień od podatku ma charakter wyjątkowy i nie podlega ani wykładni rozszerzającej, ani zawężającej, natomiast możliwość wychodzenia poza wykładnię literalną jest niedopuszczalna. W efekcie, podatnik uprawniony jest do zastosowania ww. preferencji, gdy charakter dokonywanych przez niego czynności, w sposób jednoznaczny i niebudzący wątpliwości, wyczerpuje znamiona ujęte w treści przepisu statuującego jego prawo do zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług. Natomiast kwestię opodatkowania dostawy gruntu, na którym posadowione zostały budynki lub budowle rozstrzyga art. 29a ust. 8 ustawy, w myśl którego: W przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu. W celu ustalenia czy w analizowanej sprawie aport nieruchomości zabudowanej budynkiem do spółki z o.o., znajdzie zastosowanie zwolnienie od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, należy w pierwszej kolejności rozstrzygnąć, czy i kiedy względem ww. budynku doszło do pierwszego zasiedlenia. Jak wynika z przedstawionych przez Panią okoliczności sprawy, wobec budynku doszło już do pierwszego zasiedlenia. Z opisu sprawy wynika, że pierwsze zasiedlenie tej nieruchomości było kilkanaście lat wcześniej, ponieważ do czasu likwidacji PSS w budynku cały czas działał sklep. Przy czym wskazała Pani, że poniosła Pani wydatki na ulepszenie nieruchomości lub jej części w rozumieniu przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Wydatki te przekraczały 30% wartości początkowej budynku. Po dokonaniu tych ulepszeń, zarówno nieruchomość, jak i jej część nie była oddana do użytkowania. Nieruchomość jest nadal w budowie. W momencie wniesienia nieruchomości aportem, nieruchomość nadal będzie w budowie i nie nastąpi oddanie jej do używania. Należy zatem stwierdzić, że aport przedmiotowej nieruchomości nie korzysta ze zwolnienia podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, gdyż wartość ponoszonych wydatków na ulepszenie przekroczyła 30% wartości początkowej nieruchomości. Budynek na dzień złożenia wniosku nie został po dokonanych ulepszeniach oddany do użytkowania. Zatem planowany przez Panią aport tej nieruchomości do Spółki z o.o. zostanie dokonany w ramach pierwszego zasiedlenia w rozumieniu art. 2 pkt 14 ustawy. Jednocześnie dostawa nieruchomości zabudowanej budynkiem nie będzie korzystać ze zwolnienia na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy. Jak wynika z opisu sprawy, ponosiła Pani wydatki na ulepszenie nieruchomości lub jej części w rozumieniu przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, które przekraczały 30% wartości początkowej budynku i w stosunku do tych wydatków przysługiwało Pani prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego. Skoro zatem nakłady na ulepszenie nieruchomości przekroczyły wartość 30% wartości początkowej budynku i z tego tytułu przysługiwało prawo do odliczenia podatku - to nie są spełnione warunki do zwolnienia art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy. W opisanej sytuacji nie są również spełnione warunki do zastosowania zwolnienia na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, gdyż nie są spełnione łącznie określone w tym przepisie warunki niezbędne do zastosowania zwolnienia. Jak wynika z wniosku – przysługiwało Pani prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z tytułu nabycia nieruchomości, a nieruchomość nie była przez Panią wykorzystywana wyłącznie do czynności zwolnionych od podatku. W konsekwencji powyższego dla dostawy przedmiotowej nieruchomości nie będą spełnione przesłanki do zastosowania zwolnienia od podatku, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 , 10a i 2 ustawy. Tym samym, dostawa nieruchomości w ramach aportu do sp. z o.o. będzie opodatkowana podatkiem. Zatem Pani stanowisko jest nieprawidłowe. Dodatkowe informacje Informacja o zakresie rozstrzygnięcia Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Pani przedstawiła i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji. W zakresie podatku dochodowego od osób fizycznych zostanie wydane odrębne rozstrzygnięcie. Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2026 r. poz. 622.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Pani sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem zdarzenia przyszłego i zastosuje się Pani do interpretacji.Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej: Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej: 1) z zastosowaniem art. 119a; 2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług; 3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści. Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej: Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych. Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację Ma Pani prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (…). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2026 r. poz. 143 ze zm.; dalej jako „PPSA”). Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA): ·      w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo ·      w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/wnioski albo /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA). Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA). Podstawa prawna dla wydania interpretacji Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej.