IBPBII/1/436-3/11/AŻ

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2005r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 28 grudnia 2010r. (data wpływu do tut. Biura – 03 stycznia 2011r.), uzupełnionym w dniu 14 marca 2011r., o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od czynności cywilnoprawnych w zakresie skutków podatkowych zawarcia umowy o tzw. „świadczenie zamiast wypełnienia” - jest prawidłowe. UZASADNIENIE W dniu 03 stycznia 2011r. wpłynął do tut. Biura ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od czynności cywilnoprawnych w zakresie skutków podatkowych zawarcia umowy o tzw. „świadczenie zamiast wypełnienia”. Z uwagi na stwierdzone braki formalne wniosku, pismem z dnia 23 lutego 2011r. Znak: IBPB II/1/436-3/11/AŻ wezwano wnioskodawcę do ich uzupełnienia. Uzupełnienia dokonano w dniu 14 marca 2011r. W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe: Wnioskodawca Spółka z o.o. rozważa udzielenie pożyczki X Spółce z o.o. W związku z tym, w momencie zawarcia tejże umowy po stronie Spółki X powstanie zobowiązanie do zwrotu wnioskodawcy kwoty pożyczki. Może wystąpić przypadek, gdy Spółka X nie dokona takiego zwrotu w formie środków pieniężnych, lecz skorzysta z instytucji „datio in solutum" (świadczenie zamiast wypełnienia) przewidzianej w art. 453 ustawy z 23 kwietnia 1964r. Kodeks Cywilny (Dz. U. Nr 16 poz. 93 ze zm.). A zatem Spółka X może przekazać na rzecz wnioskodawcy wierzytelność przysługującą jej z tytułu pożyczki udzielonej innej spółce, na którą będą się składać kwota główna pożyczki i odsetki naliczone, ale nie zapłacone przez inną spółkę do momentu zawarcia umowy o świadczenie zamiast wypełnienia. W ten sposób Spółka X wywiąże się ze zobowiązania do zwrotu wnioskodawcy pożyczki. Ostatecznie, Spółka X przestanie być wierzycielem innej spółki, zaś takim wierzycielem stanie się wnioskodawca. W związku z powyższym zadano następujące pytanie: Czy umowa o tzw. „świadczenie zamiast wypełnienia", którą wnioskodawca zamierza zawrzeć z X Sp. z o.o. nie będzie powodować po stronie wnioskodawcy opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych? Zdaniem Spółki, omawiana czynność nie będzie podlegać podatkowi od czynności cywilnoprawnych. Zgodnie z art. 1 ust. 1 ustawy z 9 września 2000r. o podatku od czynności cywilnoprawnych podatkowi temu podlegają wyłącznie wyraźnie wskazane w tym przepisie czynności prawne, np. umowa sprzedaży, umowa zamiany, umowa darowizny, umowa pożyczki. Katalog takich czynności stanowi katalog zamknięty, co oznacza zdaniem wnioskodawcy, że jeżeli jakaś czynność prawna nie została wyraźnie wskazana w art. 1 ust. 1 ustawy to nie podlega ona podatkowi od czynności cywilnoprawnych. W ocenie wnioskodawcy, nawet jeżeli jakaś czynność prawna, która nie została wyraźnie wskazana w art. 1 ust. 1 ustawy daje efekt ekonomiczny analogiczny do takiego, który daje czynność prawna wyraźnie wskazana w art. 1 ust. 1 ustawy, to też nie podlega ona podatkowi od czynności cywilnoprawnych. Zgodnie z art. 509 Kodeksu cywilnego, wierzyciel może bez zgody dłużnika przenieść wierzytelność na osobę trzecią, chyba że sprzeciwiałoby się to ustawie, zastrzeżeniu umownemu albo właściwości zobowiązania; wraz z wierzytelnością przechodzą na nabywcę wszelkie związane z nią prawa, w szczególności roszczenie o zaległe odsetki. Ponadto, zgodnie z art. 510 Kodeksu cywilnego, umowa sprzedaży, zamiany, darowizny lub inna umowa zobowiązująca do przeniesienia wierzytelności przenosi wierzytelność na nabywcę, chyba że przepis szczególny stanowi inaczej albo że strony inaczej postanowiły. A zatem, zdaniem wnioskodawcy, w kontekście interpretowanych przepisów można stwierdzić, że essentialia negotii przeniesienia wierzytelności np. w formie umowy sprzedaży stanowi cel czynności prawnej. Oznacza to, że stary wierzyciel przenosi przysługującą mu wierzytelność na nowego wierzyciela w zamian za świadczenie pieniężne z jego strony, a nowy wierzyciel domaga się spełnienia wierzytelności od starego dłużnika. Zaś, w przypadku „świadczenia zamiast wypełnienia" mamy do czynienia, zdaniem wnioskodawcy, z inną sytuacją. Zgodnie z art. 453 § 1 Kodeksu cywilnego, jeżeli dłużnik w celu zwolnienia się z zobowiązania spełnia za zgodą wierzyciela inne świadczenie, zobowiązanie wygasa. Oznacza to, że stary wierzyciel przenosi przysługującą mu wierzytelność na nowego wierzyciela w zamian za wygaśnięcie swojej wierzytelności względem niego, a nowy wierzyciel domaga się spełnienia wierzytelności od starego dłużnika. Innymi słowy, w obydwu przypadkach występuje zmiana wierzyciela (ze starego wierzyciela na nowego), natomiast o ile w przypadku przeniesienia wierzytelności (np. w formie umowy sprzedaży lub zamiany) celem jest otrzymanie przez starego dłużnika określonego wynagrodzenia, o tyle w przypadku „świadczenia zamiast wypełnienia" celem jest zwolnienie się przez starego wierzyciela z jego zobowiązania względem nowego wierzyciela (tzn. efektywne wygaśnięcie takiego zobowiązania). Tym samym, należy, zdaniem wnioskodawcy uznać, że w przedmiotowym przypadku, mamy do czynienia z „inną umową" w rozumieniu art. 510 Kodeksu cywilnego niż umowa sprzedaży czy zamiany. Wszystkie wskazane powyżej różnice pomiędzy umową sprzedaży (czy ewentualnie zamiany) a „świadczeniem zamiast wypełnienia" pozwalają wnioskodawcy stwierdzić, że nie można utożsamiać tych czynności na gruncie prawnym, a co za tym idzie nie można kwalifikować „świadczenia zamiast wypełnienia" jako wchodzącego w zakres zamkniętego katalogu wymienionego w art. 1 ust. 1 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych i tym samym podlegającego podatkowi od czynności cywilnoprawnych. A zatem Spółka jest zdania, że umowa o tzw. „świadczenie zamiast wypełnienia", którą wnioskodawca zamierza zawrzeć ze Spółką X nie będzie podlegać po stronie wnioskodawcy podatkowi od czynności cywilnoprawnych. Na potwierdzenie swojego stanowiska wnioskodawca przytoczył wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z 27 kwietnia 2006r. (sygn. II FSK 530/05) oraz interpretacje przepisów prawa podatkowego wydane przez: Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z dnia 14 stycznia 2010r., Znak: IBPB II/1/436-281/09/MZ, Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 20 sierpnia 2009r., Znak: IPPB2/436-228/09-2/MZ, Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z dnia 19 maja 2009r., Znak: ILPB2/436-29/09-2/MK, Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy z dnia 21 grudnia 2008r., Znak: ITPB2/436-33/07/MK. W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe. Przepis art. 1 ust. 1 ustawy z dnia 09 września 2000r. o podatku od czynności cywilnoprawnych (t. j. Dz. U. z 2010 r. Nr 101, poz. 649 ze zm.) zawiera zamknięty katalog czynności podlegających opodatkowaniu tym podatkiem. Zgodnie z art. 1 ust. 1 pkt 1 ww. ustawy podatkowi temu podlegają następujące czynności cywilnoprawne: umowy sprzedaży oraz zamiany rzeczy i praw majątkowych, umowy pożyczki pieniędzy lub rzeczy oznaczonych tylko co do gatunku, umowy darowizny – w części dotyczącej przejęcia przez obdarowanego długów i ciężarów albo zobowiązań darczyńcy, umowy dożywocia, umowy o dział spadku oraz umowy o zniesienie współwłasności – w części dotyczącej spłat lub dopłat, ustanowienie hipoteki, ustanowienie odpłatnego użytkowania, w tym nieprawidłowego, oraz odpłatnej służebności, umowy depozytu nieprawidłowego, umowy spółki. Podatkowi od czynności cywilnoprawnych podlegają też zmiany ww. umów, jeżeli powodują one podwyższenie podstawy opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych oraz orzeczenia sądów, w tym również polubownych, oraz ugody, jeżeli wywołują one takie same skutki prawne (art. 1 ust. 1 pkt 2 i 3 ww. ustawy). Ustawodawca wprowadził zasadę enumeratywnego określenia czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych. Jednocześnie ustawowe wyliczenie zostało wzmocnione zasadą, zgodnie z którą o kwalifikacji określonej czynności prawnej, a w konsekwencji o jej podleganiu opodatkowaniu tym podatkiem decyduje jej treść (elementy przedmiotowo istotne), a nie nazwa. Tym samym, jeżeli strony zawierają umowę i układają stosunki w jej ramach w określony sposób, to dla oceny czy powstanie obowiązek podatkowy w podatku od czynności cywilnoprawnych, w związku z dokonaniem wskazanej w ustawie czynności, miarodajne będą rzeczywiste prawa i obowiązki stron tej umowy pozwalające na ich kwalifikacje pod względem prawnym. Szczegółowe określenie zakresu przedmiotowego ma określone konsekwencje. Ustawodawca, wprowadzając w ustawie o podatku od czynności cywilnoprawnych zamknięty katalog czynności podlegających opodatkowaniu, wyłączył od opodatkowania inne podobne, które nie zostały wyraźnie wskazane w przepisie. Oznacza to, że czynności niewymienione w ustawowym katalogu nie podlegają opodatkowaniu nawet, gdy wywołują skutki w sferze gospodarczej takie same bądź podobne do tych, które zostały w nim wyliczone. Umowa oparta na cywilnoprawnej konstrukcji świadczenia w miejsce wykonania (datio in solutum) określanej również jako - świadczenie zamiast wypełnienia - jest formą umowy uregulowanej w art. 453 ustawy z 23 kwietnia 1964r. Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16 poz. 93 ze zm.). Zgodnie z tym przepisem, jeżeli dłużnik w celu zwolnienia się z zobowiązania spełnia za zgodą wierzyciela inne świadczenie, zobowiązanie wygasa. Celem datio in solutum jest zatem wygaśnięcie istniejących pomiędzy stronami zobowiązań poprzez spełnienie przez dłużnika świadczenia innego niż określone w treści pierwotnej umowy. Zobowiązanie wówczas wygasa tak, jakby wygasło przez zwykłe wykonanie (np. przez zapłatę uzgodnionej pierwotnie kwoty), przy czym konieczną przesłanką wygaśnięcia zobowiązania - poza umową stron - jest rzeczywiste dokonanie świadczenia przez dłużnika. Ze zdarzenia przyszłego przedstawionego we wniosku wynika, że wnioskodawca Spółka z o.o. rozważa udzielenie pożyczki X Spółce z o.o. Może wystąpić sytuacja, gdy Spółka X nie dokona zwrotu pożyczki w formie środków pieniężnych, lecz skorzysta z instytucji „datio in solutum" (świadczenie zamiast wypełnienia) przewidzianej w art. 453 Kodeksu cywilnego. A zatem Spółka X może przekazać na rzecz wnioskodawcy wierzytelność przysługującą jej z tytułu pożyczki udzielonej innej spółce. W ten sposób Spółka X wywiąże się ze zobowiązania do zwrotu wnioskodawcy pożyczki. Ostatecznie, Spółka X przestanie być wierzycielem innej spółki, zaś takim wierzycielem stanie się wnioskodawca. Jak już wspomniano powyżej, katalog czynności cywilnoprawnych, ujęty w art. 1 ust. 1 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych ma charakter zamknięty. Zatem czynności cywilnoprawne, które nie zostały w nim wymienione w sposób wyraźny, nie podlegają opodatkowaniu omawianym podatkiem. Reasumując należy stwierdzić, iż umowa o świadczenie w miejsce wykonania, na podstawie której Spółka X zamiast zwrotu środków pieniężnych przekaże wnioskodawcy wierzytelność przysługującą jej z tytułu pożyczki udzielonej innej spółce - nie mieści się w katalogu czynności wymienionych w art. 1 ust. 1 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych i tym samym umowa ta nie będzie podlegała opodatkowaniu tym podatkiem. Wobec powyższego stanowisko wnioskodawcy należało uznać za prawidłowe. W odniesieniu do powołanego przez wnioskodawcę wyroku sądowego oraz wskazanych interpretacji organów podatkowych należy stwierdzić, że rozstrzygnięcia te zostały wydane w indywidualnych sprawach i nie są wiążące dla organu wydającego przedmiotową interpretację. Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji. Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie, ul. Rakowicka 10, 31-511 Kraków po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.