SA 716/81

Naczelny Sąd Administracyjny uznał zasadność skargi Mieczysława R. na decyzję Wojewody Ostrołęckiego z dnia 23 grudnia 1980 r. w przedmiocie wymiaru podatku wyrównawczego za 1979 r. i na podstawie art. 207 par. 1 i par. 2 pkt 2 i 3 Kpa uchylił zaskarżoną decyzję oraz decyzję Prezydenta Miasta O. z dnia 2 października 1980 r., a także, zgodnie z art. 208 Kpa, zasądził od Wojewody Ostrołęckiego zwrot kosztów postępowania na rzecz skarżącego. Mieczysław R. złożył zeznanie podatkowe dla celów podatku wyrównawczego za 1979 r. od przychodów osiągniętych z prowadzenia punktu sprzedaży detalicznej na podstawie umowy zlecenia zawartej z WSS "Społem". W zeznaniu podatkowym Mieczysław R. wykazał nadwyżkę do opodatkowania podatkiem wyrównawczym w kwocie 23.320 zł, a ponadto do zeznania podatkowego dołączył szczegółowy wykaz kosztów poniesionych w związku z prowadzoną działalnością, obejmujący m.in. składki na ubezpieczenie społeczne, płace pracowników, koszty utrzymania punktu sprzedaży itp. Prezydent Miasta O. w decyzji z dnia 22 października 1980 r., nr 30/80 w sprawie ustalenia zobowiązania w podatku wyrównawczym za rok 1979 przyjął dochód do opodatkowania /nadwyżkę/ w kwocie 84.463 zł i ustalił podatek wyrównawczy od tej kwoty w wysokości 14.539 zł. Jako podstawa prawna tej decyzji powołana została ogólnie ustawa z dnia 19 grudnia 1975 r. o podatku wyrównawczym /Dz.U. nr 45 poz. 227 ze zm./, bez wskazania konkretnych norm, na podstawie których wymiar podatku został dokonany. Decyzja nie zawiera również żadnych uzasadnień faktycznych lub prawnych co do przyjęcia albo odrzucenia poszczególnych pozycji wydatków i innych kosztów wykazanych przez podatnika w załączniku do zeznania podatkowego. W aktach sprawy znajduje się jedynie adnotacja, że wymiaru podatku dokonano w ten sposób, iż od kwoty obrotu /wykonanej marży/ odjęto wpłacony ryczałt na rzecz spółdzielni oraz "koszty działalności znormowane" w wysokości 22,4 procent w stosunku do marży. Tak uzyskany przychód netto pomniejszono o kwotę wolną od podatku, z uwzględnieniem stanu rodzinnego i otrzymano w ten sposób nadwyżkę do opodatkowania. Od decyzji Prezydenta Miasta O. Mieczysław R. wniósł odwołanie do Wojewody Ostrołęckiego, który decyzją z dnia 23 grudnia 1980 r., nr Fn. III-3252/6/80, zaskarżoną decyzję utrzymał w mocy, podkreślając, że wymiar podatku dokonany został prawidłowo, a w szczególności, że przy ustalaniu podstawy opodatkowania zostały uwzględnione koszty uzyskania przychodu. Decyzję Wojewody Ostrołęckiego Mieczysław R. zaskarżył do Naczelnego Sądu Administracyjnego, zarzucając, iż do wymiaru podatku przyjęte zostały przez organ podatkowy inne dane niż wykazane przez niego w zeznaniu podatkowym, że nie uwzględniono kosztów wykazanych w złożonym razem z zeznaniem załączniku i że wyliczenie podatku jest niewłaściwe. W odpowiedzi na skargę Wojewoda Ostrołęcki wniósł o jej oddalenie podstawy opodatkowania uwzględniono koszty uzyskania przychodu w postaci "znormowanych kosztów pozostałej działalności w wysokości 22,4 procent od osiągniętej marży." W tych warunkach - zdaniem wojewody Ostrołęckiego - nie ma podstaw, aby ponownie obliczać koszty uzyskania przychodu, tym bardziej, że podatnik na ich poniesienie nie przedstawił dowodów, a nawet ich nie uprawdopodobnił. Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Skargę należy uznać za w pełni uzasadnioną, ponieważ decyzje wydane przez organy podatkowe naruszają w sposób istotny przepisy zarówno materialnego prawa podatkowego, jak i przepisy o postępowaniu podatkowym. Przede wszystkim stwierdzić należy, że obowiązujące przepisy o podatku wyrównawczym nie dają podstawy prawnej do odliczenia od uzyskanego przychodu przez tzw. agentów znormowanych kosztów działalności, gdyż przepisy te nie przewidują tego rodzaju norm. Zgodnie z art. 4 ustawy z dnia 19 grudnia 1975 r. o podatku wyrównawczym /Dz.U. nr 45 poz. 227; zm. Dz.U. 1976 nr 40 poz. 233/ przychody agentów przyjmuje się dla celów podatku wyrównawczego w wysokości faktycznie uzyskanych przychodów po potrąceniu składki na ubezpieczenie społeczne i należnego od tych przychodów podatku od wynagrodzeń. Wydane m.in. na podstawie art. 14 ust. 2 tej ustawy rozporządzenie Ministra Finansów z dnia 22 maja 9176 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów o podatku wyrównawczym /Dz.U. nr 21 poz. 136 ze zm./ w par. 2 ust. 3 stanowi, iż od przychodów nie wymienionych w ust. 1, a więc również od przychodów agentów, odlicza się koszty uzyskania tych przychodów w wysokości faktycznie poniesionej i udowodnionej przez agenta. Przyjęcie w zaskarżonych decyzjach innych zasad ustalenia kosztów uzyskania przychodu, tj. uwzględnienie "kosztów znormowanych", a pominięcie faktycznie poniesionych, stanowi naruszenie cyt. przepisów art. 4 ustawy o podatku wyrównawczym i par. 2 ust. 3 rozporządzenia Ministra Finansów. Jak wyżej wskazano, w decyzji ustalającej zobowiązanie podatkowe organ podatkowy nie przyjął za podstawę wysokości przychodu zeznanego przez podatnika, lecz ustalił ten przychód według własnego uznania, nie wyjaśniając w decyzji przyczyn tej korekty. Nie ustosunkowano się również do kwestii odrzucenia kosztów i wydatków zaprezentowanych przez podatnika w załączniku do zeznania. Tak przygotowana decyzja nie dawała możliwości oceny prawnej jej prawidłowości, pozbawiała obywatela obrony jego interesów w postępowaniu odwoławczym i naruszała przepisy art. 147 i 150 dekretu z dnia 16 maja 1946 r. o postępowaniu podatkowym /t.j. Dz.U. 1965 nr 11 poz. 60 ze zm./. Jeżeli organ podatkowy miał wątpliwości co do prawidłowości złożonego zeznania lub co do danych wykazanych w załączniku do zeznania, to zgodnie z art. 79, art. 80 ust. 2 i art. 82 tego dekretu powinien był przeprowadzić w odpowiednim zakresie postępowanie wyjaśniające i należycie zbadać i ocenić wszystkie wątpliwości i przedstawione dowody. Należy też podkreślić, że w aktach podatkowych brak było urzędowo potwierdzonej informacji od jednostki, która zawarła z podatnikiem umowę na warunkach zlecenia, o jego obrotach, marży i innych elementach kalkulacyjnych mających znaczenie dla wymiaru podatku wyrównawczego. Informacji takiej nie mogła zastąpić odręczna adnotacja pracownika Wydziału Finansowego, nie stanowiąca należytego dowodu w postępowaniu w rozumieniu art. 95-100 cyt. dekretu. Z tych względów na podstawie art. 207 par. 1 i par. 2 pkt 1 i 3 Kpa zaskarżone decyzje Prezydenta Miasta O. oraz Wojewody Ostrołęckiego należało uchylić jako naruszające przepisy prawa materialnego oraz przepisy o postępowaniu podatkowym, a naruszenia te miały istotny wpływ na wynik sprawy. Przy ponownym rozpatrywaniu sprawy organ podatkowy w zakresie ustalenia kosztów uzyskania przychodu powinien kierować się przepisami art. 3 ustawy o podatku wyrównawczym oraz par. 2 ust. 3 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 maja 1976 r. W stosunku do poszczególnych pozycji kosztów i wydatków wskazanych przez podatnika należałoby przeprowadzić odpowiednie postępowanie wyjaśniające i dokonać właściwej ich analizy i oceny. Zgodnie z art. 107 Kpa wydana w sprawie decyzja powinna zawierać należyte uzasadnienie faktyczne i prawne.