III SA 1668/93

oddala skargę. Pismem z 11.3.1993 r. Firma S.Z. wystąpiła do Urzędu Skarbowego o uznanie nieistnienia obowiązku podatkowego i o zwrot niesłusznie pobranego przez Urząd Celny podatku obrotowego w sumie 2.462.751.000 zł od samochodów Mercedes Benz, sprowadzonych przez siebie z zagranicy na polski obszar celny. Naliczenie podatku, zdaniem wnioskodawcy, było niezgodne z art. 37 ust. 1 ustawy z dnia 14 czerwca 1991 r. o spółkach z udziałem zagranicznym, który to przepis utrzymał ulgi i zwolnienia podatkowe przysługujące spółkom utworzonym na podstawie poprzednio obowiązujących przepisów ustawy z dnia 23 grudnia 1988 r. o działalności gospodarczej z udziałem podmiotów zagranicznych. Art. 30 ust. 1 tej wcześniejszej ustawy zwalniał od cła przywozowego i innych opłat podobnych w skutkach do takich ceł - przedmioty stanowiące wkład niepieniężny wspólników do kapitału zakładowego spółki. Podatek obrotowy mieści się w pojęciu "innych opłat podobnych w skutkach do ceł". Spółka została zarejestrowana 16.11.1990 r. i ulga z art. 30 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 23 grudnia 1988 r., w związku z art. 37 ust. 1 ustawy o spółkach z udziałem zagranicznym nie została przez nią wyczerpana. Urząd Skarbowy załatwił wniosek odmownie, bowiem zgodnie z par. 2 ust. 1 pkt 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 26 lipca 1991 r. w sprawie stawek podatku obrotowego od towarów sprowadzonych lub nadesłanych z zagranicy (...) /Dz.U. nr 68 poz. 290/ sprowadzone samochody należą do grupy towarów podlegających opodatkowaniu podatkiem obrotowym /granicznym/ bez względu na przeznaczenie. Podatek obrotowy nie należy - w ocenie Urzędu do "innych opłat podobnych w skutkach do cen"; za taką opłatę można było uznawać obciążenia wyrównawcze w eksporcie funkcjonujące w momencie uchwalania ustawy z dnia 23 grudnia 1988 r. W odwołaniu Spółka stwierdziła, że powołane w decyzji rozporządzenie Ministra Finansów nie ma w sprawie zastosowania. Kapitał zakładowy nie jest opodatkowany, zatem wniosek o uznanie nieistnienia obowiązku podatkowego w podatku obrotowym od wniesionego aportu w postaci samochodów jest zasadny. Izba Skarbowa decyzję Urzędu utrzymała w mocy, ponieważ art. 30 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 23 grudnia 1988 r. zwalniał od cła przywozowego i innych opłat podobnych w skutkach od takich ceł maszyny, urządzenia i wyposażenie oraz inne środki przeznaczone do prowadzonej działalności gospodarczej określonej w zezwoleniu. Nie można uznać podatku obrotowego za opłatę podobną w skutkach do ceł, ponieważ podatek jest innym świadczeniem publicznoprawnym niż cło lub opłaty podobne w skutkach do ceł. Ustawa z dnia 23 grudnia 1988 r. utraciła moc 4.7.1991 r. w związku z wejściem w życie ustawy z dnia 14 czerwca 1991 r. o spółkach z udziałem zagranicznym. W skardze skierowanej do Naczelnego Sądu Administracyjnego Spółka zarzuca decyzji Izby Skarbowej naruszenie art. 30 ust. 1 pkt 2 ustawy z dnia 23 grudnia 1988 r. o działalności gospodarczej z udziałem podmiotów zagranicznych, w związku z art. 37 ust. 1 i 5 ustawy o spółkach z udziałem zagranicznym. Z mocy art. 30 ustawy z dnia 23 grudnia 1988 r. Spółki są obligatoryjnie zwolnione od cła i podobnych w skutkach opłat. W obecnym stanie prawnym jedyną opłatą podobną w skutkach do ceł przywozowych jest podatek obrotowy pobierany przez urzędy celne od towarów sprowadzanych z zagranicy. W ocenie autora skargi obciążenie importowanego aportu podatkiem granicznym, będącym w skutkach takim samym obciążeniem jak cło, narusza zarówno intencję ustawodawcy jak i powołane w skardze przepisy. W odpowiedzi na skargę Izba Skarbowa wniosła o jej oddalenie. Rozpoznając sprawę Naczelny Sąd Administracyjny stwierdził, że skarga na uwzględnienie nie zasługuje. Art. 37 ust. 1 ustawy o spółkach z udziałem zagranicznym stanowi, że spółki, na których utworzenie zezwolenia zostały wydane na podstawie /m.in./ ustawy z dnia 23 grudnia 1988 r. o działalności gospodarczej z udziałem podmiotów zagranicznych /Dz.U. nr 41 poz. 325 ze zm./, korzystają z przysługujących im na podstawie tej ustawy ulg i zwolnień podatkowych do czasu ich wyczerpania, w zakresie dochodów /podkr. NSA/ z przedmiotu działalności gospodarczej, określonego w tym zezwoleniu. Natomiast ustawa z dnia 23 grudnia 1988 r., w art. 27 ust. 1. nakłada na spółki z udziałem zagranicznym, utworzone na jej podstawie, a taką spółką jest skarżąca spółka, która była importerem samochodów - obowiązek uiszczenia podatków: obrotowego, dochodowego, rolnego, od płac, od nieruchomości i lokalnych, opłaty skarbowej i opłaty na fundusz miejski (...) z tym, że zwolniony został od podatku dochodowego, na mocy art. 28 ust. 1 ustawy, dochód spółki w okresie trzech lat od rozpoczęcia działalności. Zwolnienia od innych podatków ustawa nie przewidywała. Zatem tylko nabyte zwolnienie dochodu od podatku dochodowego mogło być przeniesione, przez art. 37 ust. 1 ustawy o spółkach z udziałem zagranicznym, na okres po utraceniu mocy obowiązującej ustawy z dnia 23 grudnia 1988 r. Art. 30 ust. 1 ustawy z dnia 23 grudnia 1988 r. nie dotyczył podatków. Przewidywał zwolnienie od cła przywozowego i opłat podobnych w skutkach do takich ceł. Założenie, że istnieje jakieś minimum poprawności techniki legislacyjnej i posługiwania się językiem przez prawodawcę nakazuje odrzucić pogląd prezentowany przez stronę skarżącą, że podatek obrotowy graniczny, wprowadzony art. 2 ustawy z dnia 28 grudnia 1989 r. o zmianie niektórych ustaw regulujących zasady opodatkowania /Dz.U. nr 74 poz. 443/ stał się równocześnie "opłatą" podobną w skutkach do ceł przywozowych w rozumieniu art. 30 ust. 1 już wcześniej obowiązującej ustawy z dnia 23 grudnia 1988 r. o działalności gospodarczej z udziałem zagranicznym i że nie odnosi się do niego art. 27 ust. 1 tej ustawy. W orzecznictwie Naczelnego Sądu Administracyjnego niejednokrotnie wyrażany był pogląd, iż podatek obrotowy od towarów sprowadzonych lub nadesłanych z zagranicy jest innym jakościowo świadczeniem publicznoprawnym niż cło i nie może być uważany za opłatę podobną w skutkach do ceł przywozowych; jak każdy podatek jest świadczeniem nieodpłatnym - w przeciwieństwie do wszelkiego rodzaju opłat, które ze swej istoty są świadczeniami ekwiwalentnymi, związanymi z określonym zachowaniem organów państwa /por. wyroki: III SA 17/92, III SA 43/92, III SA 2349/92, III SA 2368/92/. Jedynie ubocznie zauważyć należało, że powołany w skardze art. 37 ust. 5 ustawy o spółkach z udziałem zagranicznym obejmuje wyłącznie prawo do zwolnienia od cła; w przepisie tym pominięte zostały opłaty podobne w skutkach do ceł, co niejako dodatkowo uczyniło rozważania, czy podatek jest opłatą - bezprzedmiotowymi. Jeśli zaś chodzi o zarzut niewłaściwego odczytania intencji ustawodawcy co do obciążenia podatkiem obrotowym importowanego aportu, to stwierdzić należy, że w okresie, którego sprawa dotyczy, intencje te były w wyraźny sposób zapisane w par. 2 ust. 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 26 lipca 1991 r. w sprawie stawek podatku obrotowego od towarów sprawdzonych lub nadsyłanych z zagranicy oraz zwolnień od tego podatku /Dz.U. nr 68 poz. 290 ze zm./ i w poz. 83 załącznika Nr 2 do tego rozporządzenia, poddających samochody opodatkowaniu podatkiem obrotowym bez względu na ich przeznaczenie. Prawidłowo zatem organy podatkowe, rozpoznając sprawę w trybie art. 175 Kpa, odmówiły stwierdzenia nieistnienia obowiązku podatkowego i zwrotu podatku obrotowego pobranego przez płatnika - Urząd Celny od samochodów sprowadzonych przez spółkę. Skoro zaskarżona decyzja prawa nie narusza, to Naczelny Sąd Administracyjny - na podstawie art. 207 par. 5 Kpa, obowiązany był skargę oddalić.