I SA/Gd 916/96

Żadne postanowienie umowy nie wskazuje na to, że wolą stron było podejmowanie wspólnych działań w oparciu o wniesione wkłady, jak również aby każda ze stron była uprawniona i zobowiązana do prowadzenia wspólnych spraw /art. 865 Kc/. Z postanowień umowy wynika, że M. W. wniosła wkład pieniężny do wspólnego przedsięwzięcia, które miał pod względem organizacyjnym i księgowym prowadzić skarżący. Skarżący zobowiązał się zapewnić obiekt, w który realizowana miała być działalność polegająca na skupie, magazynowaniu i sprzedaży artykułów rolnych, on też miał tę działalność wykonywać. Strony nie uzgodniły, że działalność ta będzie prowadzona w imieniu i na rachunek wspólników, nie ustaliły sposobu reprezentacji. Określiły udział stron w zyskach, ale nie w ewentualnych stratach, w wypadku gdyby działalność wykonywana przez skarżącego nie przyniosła zysku. Wydaje się więc, że umowa zawarta miedzy M. W. a skarżącym tylko w pewnym stopniu odpowiadała warunkom umowy spółki /wspólny cel - osiągnięcie zysku i wniesienie określonych wkładów/. Nie sposób jednak pominąć przy ocenie tej czynności cywilnoprawnej innych przepisów Kc, charakteryzujących tę umowę. W szczególności żadne postanowienie umowy nie wskazuje na to, że wolą stron było podejmowanie wspólnych działań w oparciu o wniesione wkłady jak również, aby każda ze stron była uprawniona i zobowiązana do prowadzenia wspólnych spraw /por. art. 865 Kc/. Skoro strony zaprzeczają, aby było to ich wolą, a ogólne odesłanie do Kc /a nie jego tytułu XXXI - Spółki/ nie pozwala na wyprowadzenie wniosku, że zgodnym zamiarem stron było uregulowanie wzajemnych praw i obowiązków stosowania do przepisów o spółce, to w ocenie Sądu ocena stanu faktycznego dokonana przez organy podatkowe narusza przepisy postępowania administracyjnego. Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Zgodnie z art. 1 ust. 1 pkt 2 ustawy z dnia 31 stycznia 1989 r. o opłacie skarbowej /Dz.U. nr 4 poz. 23 ze zm./, opłacie skarbowej podlegają enumeratywnie wymienione w ustawie czynności cywilnoprawne, między innymi umowa spółki. W niniejszej sprawie ustalenie organów podatkowych, że umowa zawarta 7.10.1991 r. jest umową spółki, o której mowa w art. 860-875 Kc jest kwestionowane przez obydwie strony umowy, które zgodnie twierdzą, że nie miały zamiaru zawierać umowy tego rodzaju. Według skarżącego oraz w świetle wyjaśnień składanych w toku postępowania kontrolnego i instancyjnego przez M. W. umowa przez nich zawarta ma charakter mieszany, nie wypełnia natomiast w całej rozciągłości kryteriów żadnej z umów określonych w kodeksie cywilnym. W szczególności według stron umowa ta ma pewne cechy umowy pożyczki. Z postanowień umowy wynika, że M. W. wniosła wkład pieniężny do wspólnego przedsięwzięcia, które miał pod względem organizacyjnym i księgowym prowadzić skarżący. Skarżący zobowiązał się zapewnić obiekt, w którym realizowana miała być działalność polegająca na skupie, magazynowaniu i sprzedaży artykułów rolnych, on też miał tę działalność wykonywać. Strony nie uzgodniły, że działalność ta będzie prowadzona w imieniu i na rachunek wspólników, nie ustaliły sposobu reprezentacji. Określiły udział stron w zyskach, ale nie w ewentualnych stratach, w wypadku gdyby działalność wykonywana przez skarżącego nie przyniosła zysku. Postanowienia umowy wskazują na to, że celem stron było osiągnięcie zysku z działalności gospodarczej prowadzonej we własnym imieniu przez skarżącego przy wsparciu kapitałowym M. W., przeznaczonym na cele ściśle związane z zakresem działalności gospodarczej skarżącego. Organy podatkowe nie wykazały, aby M. W. miała jakiekolwiek inne prawa lub obowiązki, poza wymienionymi w umowie, polegającymi na wniesieniu wkładu finansowego i partycypowaniu w zyskach. Wydaje się więc, że umowa zawarta miedzy M. W. a skarżącym tylko w pewnym stopniu odpowiadała warunkom umowy spółki /wspólny cel - osiągnięcie zysku i wniesienie określonych wkładów/. Nie sposób jednak pominąć przy ocenie tej czynności cywilnoprawnej innych przepisów Kc, charakteryzujących tę umowę. W szczególności żadne postanowienie umowy nie wskazuje na to, że wolą stron było podejmowanie wspólnych działań w oparciu o wniesione wkłady, jak również aby każda ze stron była uprawniona i zobowiązana do prowadzenia wspólnych spraw /por. art. 865 Kc/. Skoro strony zaprzeczają, aby było to ich wolą, a ogólne odesłanie do Kc /a nie jego tytułu XXXI. Spółki/ nie pozwala na wyprowadzenie wniosku, że zgodnym zamiarem stron było uregulowanie wzajemnych praw i obowiązków stosowania do przepisów o spółce, to w ocenie Sądu ocena stanu faktycznego dokonana przez organy podatkowe narusza przepisy postępowania administracyjnego, w szczególności art. 7, art. 77 par. 1 i art. 107 par. 3 Kpa w stopniu istotnym dla wyniku sprawy, bowiem nie porównuje wnikliwie postanowień umowy z uregulowaniami Kc dotyczącymi spółki. Niezrozumiałe w świetle obowiązującego stanu prawnego są wywody Izby Skarbowej zamieszczone w zaskarżonej decyzji o zachowaniu mocy obowiązującej - przepisów Kodeksu handlowego /art. 682-696/ dotyczących spółki cichej wobec faktu, że przepisy te utraciły moc 1.1.1965 r. na podstawie art. II par. 2 w zw. z art. VI par. 1 przepisów wprowadzających Kodeks cywilny z dnia 23 kwietnia 1964 r. /Dz.U. nr 16 poz. 64/ Skoro regulacja ta, niewątpliwie przystająca analizowanej umowy /wspólnik uczestniczył wkładem w przedsiębiorstwie kupca prowadzonym przez tegoż we własnym tylko imieniu/ nie obowiązuje od 1.1.1965 r. a nie została wprowadzona do Kc, to należało uznać, że ocena prawna dokonana przez organ odwoławczy nie odpowiada obowiązującemu dacie dokonywania czynności cywilnoprawnej prawu, zatem zaskarżona decyzja narusza również prawo materialne przez jego błędną interpretację. Z tych względów Naczelny Sąd Administracyjny na podstawie art. 207 par. 1 i 2 pkt 1 i 2 oraz art. 208 Kpa w zw. z art. 68 ustawy z dnia 11 maja 1995 r. o Naczelnym Sądzie Administracyjnym /Dz.U. nr 74 poz. 368/ orzekł jak w sentencji.