I SA/Po 369/97

uchyla zaskarżoną decyzję oraz poprzedzającą ją decyzję organu I instancji w przedmiocie ulgi inwestycyjnej. Burmistrz Miasta i Gminy J. decyzją (...) z dnia 18 grudnia 1996 r. powołując się na art. 13 ust. 1 pkt 1, ust. 2, 3 i 4 ustawy z dnia 15 listopada 1984 r. o podatku rolnym /Dz.U. 1993 nr 94 poz. 431 ze zm./ oraz par. 6, par. 7 ust. 1 i par. 8 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 11 stycznia 1990 r. w sprawie podatku rolnego /Dz.U. nr 3 poz. 18/ po rozpatrzeniu wniosku Zakładu Doświadczalnego Instytutu Włókien Naturalnych w Sielcu Starym w sprawie przyznania ulgi inwestycyjnej z tytułu modernizacji obory krów mlecznych - udzielił wnioskodawcy ulgę inwestycyjną z tytułu modernizacji krów mlecznych w kwocie 50.251,80 zł., stanowiącej 25 proc. udokumentowanych rachunkami nakładów poniesionych na realizację inwestycji; odmówił zaliczenia do podstawy, od której naliczana jest ulga, kwoty w wysokości 121.618,57 zł., która w ocenie organu podatkowego stanowi nakład, jaki zakład poniósł na przebudowę i modernizację zlewni mleka oraz kwoty 12.891,84 zł. na którą składają się odsetki od zaciągniętego na realizację inwestycji kredytu oraz różnice w rozliczeniu księgowym VAT; w oparciu o niniejszą decyzję w deklaracjach w sprawie podatku rolnego odliczył kwotę ulgi od należnego podatku rolnego w poszczególnych latach, począwszy od 1996 r. aż do wyczerpania ulgi, nie dłużej jednak niż przez 15 lat. W uzasadnieniu swej decyzji burmistrz między innymi stwierdza, iż nie jest możliwe uznanie zlewni mleka, będącej nawet integralną i nieodzowną częścią nowoczesnej obory za budynek inwentarski. Zlewnia mleka, w której dokonuje się przechowywania i schładzania mleka nie jest budynkiem inwentarskim, gdyż nie służy bezpośrednio do chowu inwentarza żywego. Natomiast podstawą obliczenia ulgi inwestycyjnej winny być wszelkie wydatki poniesione na budowę lub modernizację budynku inwentarskiego - nie wyłączając wydatków poniesionych na przygotowanie inwestycji. W odwołaniu od powyższej decyzji podnosi się przede wszystkim to, iż według opinii biegłego, który podał podstawę prawną i metodologiczną, zlewnia mleka wraz ze zmodernizowaną oborą krów mlecznych, będące jedną bryłą budynku, stanowią budynek inwentarski. Budynek inwentarski według podatnika to nie tylko pomieszczenie przeznaczone do chowu określonego gatunku i grupy zwierząt, ale do ich eksploatacji. Budynku inwentarskiego nie można sztucznie dzielić na oborę i zlewnię mleka. Kwestionuje ponadto niewliczenie do podstawy naliczania ulgi podatkowej odsetek od zaciągniętego kredytu, a także różnic w rozliczeniu księgowym podatku VAT. Samorządowe Kolegium Odwoławcze w L. decyzja (..) z dnia 9 lutego 1997 r. utrzymało w mocy zaskarżoną decyzję organu podatkowego I instancji. W uzasadnieniu kolegium powołuje się na to "iż odnośnie interpretacji pojęcia "budynek inwentarski" wielokrotnie wyrażano pogląd, iż za taki uważać należy wyłącznie budynek przeznaczony do chowu i hodowli inwentarza żywego, a co za tym idzie, nie jest możliwe uznanie zlewni mleka czy też innych pomieszczeń pomocniczych i usługowych za budynek inwentarski". Powołuje się przy tym na wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego - SA/Po 570/95. Kwestie podnoszone w odwołaniu prowadzą do rozszerzającego interpretowania przepisów prawa podatkowego dotyczących ulg. Kolegium podkreśla ponadto, iż z planu realizacji inwestycji oraz z projektu technicznego wyraźnie wynika, iż cała inwestycja zrealizowana przez podatnika polegała na modernizacji istniejącej obory oraz dobudowie części socjalno-technicznej. Jak wynika z ogólnej charakterystyki budynku zawartej w opisie technicznym do projektu technicznego modernizacji i rozbudowy obory w Sielcu Starym - obiekt składa się z dwóch części, tj. obory /modernizacja budynku istniejącego/ oraz nowobudowanego zaplecza technicznego mieszczącego zlewnię mleka, pomieszczenie socjalne i techniczne dla pracowników, lekarza weterynarii i inseminatora oraz magazyn pasz. Wybudowanie od podstaw licznych pomieszczeń stanowiących zaplecze techniczne obory - w opinii kolegium nie może być uznane za modernizację budynku inwentarskiego. Organ odwoławczy podtrzymuje również stanowisko burmistrza, iż odsetki od zaciągniętego na realizację inwestycji kredytu oraz różnice w rozliczeniu księgowym podatku VAT nie stanowią kosztu realizacji inwestycji, a zatem nie mogą stanowić podstawy naliczenia ulgi inwestycyjnej. W skardze do Naczelnego Sądu Administracyjnego - Zakład Doświadczalny Instytutu Włókien Naturalnych w Sielcu Starym wniósł o uchylenie powyższej decyzji. W uzasadnieniu skarżący nie zgadza się z interpretacją budynku inwentarskiego jakiego dokonało kolegium. Podnosi, iż zlewnia nie występuje jako odrębne zadanie inwestycyjne, lecz takim zadaniem była modernizacja obory krów mlecznych. Powołując się między innymi na opinię biegłego z dnia lipca 1996 r. wyraża pogląd, że budynek inwentarski to pomieszczenie nie tylko do chowu określonego gatunku i grupy zwierząt, ale i do ich eksploatacji. Podobne stanowisko zajmuje w swej opinii Katedra Ekonomiki i Organizacji Rolnictwa Akademii Rolniczej w Poznaniu z dnia 20 stycznia 1997 r. Zdaniem skarżącego, również odsetki od zaciągniętego kredytu na inwestycję oraz VAT naliczony nie podlegający odliczeniu od należnego podatku stanowią koszt inwestycji. Samorządowe Kolegium Odwoławcze w L. w odpowiedzi na skargę wniosło o jej oddalenie z uzasadnieniem jak w swej zaskarżonej decyzji. Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Zasadniczym przedmiotem sporu między stronami jest rozumienie treści art. 13 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 15 listopada 1984 r. o podatku rolnym /Dz.U. 1993 nr 94 poz. 431 ze zm./, a w szczególności co należy rozumieć przez "budynek inwentarski", którego budowa lub modernizacja uprawnia do ulgi inwestycyjnej w tymże podatku. Skład sądzący sądu administracyjnego wskazuje przede wszystkim na to, ż w powyżej cytowanym akcie prawnym, ustawodawca nie zdefiniował pojęcia "budynek inwentarski". W tej sytuacji dla określenia treści tej nazwy należy odwołać się do współczesnego języka polskiego i aktualnej wiedzy /stanu nauki/ o tym, jak należy rozumieć owe pojęcia. Wydaje się iż zakres pojęciowy "budynku inwentarskiego" można najtrafniej określić w ten sposób, iż sprawdzi się jak wygląda typowy, współczesny budynek inwentarski przeznaczony do chowu krów; jakie wymagania są stawiane tego rodzaju budynkom przez instytucje państwowe powołane do krzewienia wiedzy i postępu na wsi. Z przedłożonego na żądanie sądu typowego katalogu propozycji budynków dla chowu krów pt. Nowoczesne technologie chowu krów mlecznych, Katalog propozycji, opracowany przez doc. dr inż. W. Romana, dr inż. G. Fiedorowicza z Instytutu Budownictwa, Mechanizacji i Elektryfikacji Rolnictwa w Warszawie, którego wydanie zostało dofinansowane przez Komitet Badań Naukowych w 1995 r. wynika, iż integralną częścią budynku inwentarskiego /obory krów mlecznych/ są również między innymi pomieszczenia i urządzenia do przechowywania i chłodzenia mleka oraz wydawania mleka do punktu skupu /str. 20 i n. powyższego typowego katalogu. Z powyższego typowego katalogu budynków inwentarskich dla chowu krów wynika, że obora krów mlecznych to nie tylko sam budynek służący do bezpośredniego chowu /przechowywania/ krów, ale i pomieszczenia oraz urządzenia do przechowywania mleka do czasu jego wysyłki do punktu skupu /mleczarni/, pomieszczenia na sprzęt oborowy, paszarnie, porodówka, pomieszczenia weterynaryjne czy też socjalne. Z powyższych względów, obecny skład sądzący nie podziela stanowiska wyrażonego w uzasadnieniu wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 26 października 1995 r. SA/Po 570/95, iż "(...) pod pojęciem budynków inwentarskich należy rozumieć wyłącznie budynki przeznaczone do chowu inwentarza (...). Zlewnia, w której dokonuje się przerobu mleka nie jest więc budynkiem inwentarskim, gdyż nie służy bezpośrednio do chowu inwentarza". Pogląd wyrażony w powyższym wyroku ma znaczenie raczej historyczne, odwołujące się do rozumienia budynku inwentarskiego w przeszłości i odbiega od wyobrażenia, standardu współczesnego budynku inwentarskiego przeznaczonego do hodowli krów mlecznych i funkcji jakie ma ten budynek spełniać w wyniku postępu na wsi. W typowym budynku inwentarskim mającym tzw. zlewnię mleka nie dokonuje się też żadnego przerobu mleka, lecz dba wyłącznie o to, by nie straciło ono swych pierwotnych właściwości jako surowiec przed jego dostarczeniem do mleczarni /punktu skupu/. Ponieważ podstawą obliczenia ulgi inwestycyjnej w podatku rolnym są nakłady poniesione na budowę lub modernizację budynków inwentarskich, pozostałe zarzuty skargi nie mogą być uwzględnione. Istotna w tej uldze podatkowej jest wysokość nakładów poniesionych na budowę lub modernizację owych budynków wynikająca z wystawionych przez wykonawców faktur, a nie źródło z jakich dany obiekt został sfinansowany /ze środków własnych, dotacji, czy też oprocentowanego kredytu bankowego/. Kategoria prawna kosztów nie jest również przewidziana w konstrukcji podatku rolnego. Z tych zatem powodów na podstawie art. 22 ust. 2 pkt 1 i art. 55 ustawy z dnia 11 maja 1995 r. o Naczelnym Sądzie Administracyjnym /Dz.U. nr 74 poz. 368 ze zm./ orzeczono jak w sentencji wyroku.