I SA/Ka 1490/96

Naczelny Sąd Administracyjny uznał zasadność skargi Międzyzakładowej Spółdzielni Mieszkaniowej "G." w Cz. na decyzję Izby Skarbowej w (...) z dnia 26 lipca 1996 r. w przedmiocie ustalenia zobowiązania z tytułu zwrotu pobranej nienależnie części dotacji przedmiotowej za 1994 r. i na podstawie art. 22 ust. 1 pkt 1 oraz art. 22 ust. 2 pkt 1 ustawy z dnia 11 maja 1995 r. o Naczelnym Sądzie Administracyjnym /Dz.U. nr 74 poz. 368 ze zm./ uchylił zaskarżoną decyzję, a także - zgodnie z art. 55 ust. 1 tej ustawy - zasądził od Izby Skarbowej jeden tysiąc siedemnaście złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania na rzecz skarżącej. (...) Urząd Skarbowy w Cz. decyzją z dnia 24 kwietnia 1996 r. /nr DUS-I-2/332a/63/96/, powołując się m.in. na art. 20 ust. 1 i 2 ustawy budżetowej na rok 1994 /Dz.U. nr 52 poz. 209/ oraz na par. 2 ust. 2 pkt 2 i 4 rozporządzenia Ministra Gospodarki Przestrzennej i Budownictwa z dnia 30 maja 1994 r. w sprawie sposobu podziału oraz zasad udzielania i sposobu rozliczania dotacji dla spółdzielni mieszkaniowych w 1994 r. /Dz.U. nr 73 poz. 329/, ustalił zobowiązanie z tytułu zwrotu pobranej nienależnie części dotacji przedmiotowej za rok 1994 w wysokości 9.900,00 zł /po denominacji/, ciążące na Międzyzakładowej Spółdzielni Mieszkaniowej "G." w Cz. W uzasadnieniu decyzji organ I instancji, opierając się na wyniku kontroli Urzędu Kontroli Skarbowej z dnia 27 lutego 1996 r. /nr 04/02/0/101/96/, wyjaśnił, iż w 1994 r. spółdzielnia dokonała w ramach remontów montażu zaworów termostatycznych w mieszkaniach budynku przy ul. S. nr 56/54, który został oddany do użytku przed dniem 1 lipca 1991 r., oraz instalacji liczników ciepła wraz z urządzeniami automatycznej regulacji w węzłach cieplnych budynków stanowiących jej własność. W związku z tymi pracami spółdzielnia była obowiązana do rozliczenia dotacji za 1994 r. z budżetem państwa zgodnie z rozporządzeniem Ministra Gospodarki Przestrzennej i Budownictwa z dnia 30 maja 1994 r. i do kosztów wymienionych remontów należało odpowiednio stosować par. 2 ust. 2 pkt 2 rozporządzenia i par. 2 ust. 2 pkt 4 rozporządzenia. Urząd Skarbowy zwrócił następnie uwagę na par. 3 ust. 5 powołanego rozporządzenia, w myśl którego udział dotacji w finansowaniu nakładów poniesionych przez spółdzielnię nie mógł przekraczać 50 proc. poniesionych przez spółdzielnię kosztów montażu zaworów termostatycznych produkcji krajowej oraz instalacji liczników ciepła w węzłach cieplnych. Wyjaśnił następnie, iż w sprawie niniejszej wykonanie montażu zaworów termostatycznych oraz aparatury pomiarowej węzłów cieplnych spółdzielnia zleciła Zakładowi Aparatury Pomiarowo- Regulacyjnej Marka P., który wystawił dla spółdzielni faktury VAT. Według tych faktur spółdzielnia za wykonane roboty remontowe - z wyłączeniem kwoty 55.128.300 zł /przed denominacją/, dotyczącej kosztów własnej obsługi inwestorskiej - poniosła koszty w wysokości 641.027.000 zł. Jednakże - jak podkreślił Urząd Skarbowy - na kwotę 205.505.300 zł spółdzielnia refakturowała koszty z tytułu prowadzonych robót remontowych i wystawiła imienne rachunki uproszczone dla lokatorów. Ten fakt świadczył o sprzedaży robót remontowo-budowlanych i zmniejszeniu poniesionych przez spółdzielnię kosztów, zwłaszcza że spółdzielnia zadeklarowała i odprowadziła do Urzędu Skarbowego podatek VAT należny od tej sprzedaży i naliczony w rachunkach uproszczonych. W rezultacie Urząd Skarbowy przyjął, iż spółdzielnia w 1994 r. poniosła faktycznie koszty związane z montażem zaworów termostatycznych i instalacją liczników ciepła w węzłach cieplnych w wysokości 435.521.700 zł, natomiast do wyliczenia należnej dotacji przyjęła 641.027.000 zł, wynikające z faktur wykonawcy, bez pomniejszenia o dokonaną sprzedaż o wartości 205.505.300 zł, wynikającą z rachunków uproszczonych wystawionych dla członków spółdzielni. W ten sposób - zdaniem Urzędu Skarbowego - nastąpiło zawyżenie kwoty należnej dotacji, gdyż faktyczne koszty wyniosły 435.521.700 zł. Nie zostały przy tym uznane argumenty spółdzielni, iż odrębne wpłaty członków spółdzielni mogły stanowić podstawę do obliczenia kwoty należnej dotacji na dofinansowanie części kosztów remontu, a wystawione dla członków spółdzielni rachunki uproszczone umożliwiły im odliczenia od dochodu. Dotacją budżetową były objęte wydatki ponoszone przez spółdzielnię, a nie przez członka spółdzielni, i to podlegające odliczeniu od jego dochodu. W konsekwencji - po dokonaniu stosownych obliczeń - Urząd Skarbowy przyjął, że zawyżenie kosztów o 205.505.300 zł spowodowało zawyżenie dotacji o 99.000.000 zł /przed denominacją/. W odwołaniu od tej decyzji Międzyzakładowa Spółdzielnia Mieszkaniowa "G." w Cz. wniosła o jej uchylenie i zarzuciła naruszenie art. 208 prawa spółdzielczego oraz przepisów rozporządzenia Ministra Gospodarki Przestrzennej i Budownictwa z dnia 30 maja 1994 r. w sprawie sposobu podziału oraz zasad udzielania i sposobu rozliczania dotacji dla spółdzielni mieszkaniowych w 1994 r. /Dz.U. nr 73 poz. 329/. W jej przekonaniu żądanie zwrotu dotacji nie znajdowało uzasadnienia w treści art. 208 prawa spółdzielczego oraz wspomnianego wyżej rozporządzenia, nie jest bowiem istotne, czy uczestnicząc i ponosząc koszty utrzymania, modernizacji i remontu budynków mieszkalnych członkowie spółdzielni wnoszą niezbędne na ten cel opłaty w formie stałych, miesięcznych opłat na funduszu remontowy, czy też w postaci doraźnych, jednorazowych wpłat na te cele. Spółdzielnia podkreśliła następnie, iż członkowie dokonali jednorazowych wpłat uzupełniających na zainstalowanie zaworów termostatycznych z powodu niewystarczających środków wnoszonych w postaci bieżących wpłat na fundusz remontowy. Izba Skarbowa w (...), po rozpoznaniu powyższego odwołania, decyzją z dnia 26 lipca 1996 r. /nr IS-II-7-820/2/96/I.SZ/ utrzymała w mocy rozstrzygnięcie organu I instancji. W uzasadnieniu wyjaśniła, iż w 1994 r. spółdzielnia poniosła koszty związane z montażem zaworów termostatycznych i instalacją liczników ciepła w węzłach cieplnych w wysokości 435.521.700 zł. Pełny koszt wynikający z faktur wykonawcy wprawdzie wynosił 641.027.000 zł, ale różnicę - tj. 205.505.300 zł - pokryli członkowie spółdzielni, u których w mieszkaniach zamontowano zawory. Należna dotacja na dofinansowanie faktycznych kosztów poniesionych przez spółdzielnię wynosiła w tej sytuacji 218.000.000 zł, tj. 50 proc. kwoty 435.521.700 zł, i brak było podstaw do naliczenia dotacji na dofinansowanie pozostałych wydatków na aparaturę pomiarową energii cieplnej, tj. 205.505.300 zł, pokrytych przez zainteresowanych członków spółdzielni. Zgodnie z ustawą budżetową na rok 1994 oraz z cytowanym już rozporządzeniem z dnia 30 maja 1994 r. dotacje przyznawane są spółdzielniom mieszkaniowym, a nie użytkownikom lokali spółdzielczych. Na dofinansowanie wydatków ponoszonych przez tych ostatnich nie zostały przyznane dotacje, wobec czego - jak zauważyła Izba Skarbowa - Urząd Skarbowy słusznie uznał, iż odrębne wpłaty członków spółdzielni nie mogły stanowić podstawy do obliczenia kwoty należnej dotacji. W skardze do Naczelnego Sądu Administracyjnego Międzyzakładowa Spółdzielnia Mieszkaniowa "G." w Cz. wniosła o uchylenie decyzji Izby Skarbowej i powtórzyła zarzut naruszenia art. 208 prawa spółdzielczego oraz przepisów rozporządzenia Ministra Gospodarki Przestrzennej i Budownictwa z dnia 30 maja 1994 r. w sprawie sposobu podziału oraz zasad udzielania i sposobu rozliczania dotacji dla spółdzielni mieszkaniowych w 1994 r. Zaakcentowała w uzasadnieniu skargi, iż z mocy art. 208 prawa spółdzielczego na użytkownikach mieszkań - członkach spółdzielni ciąży obowiązek uczestniczenia m.in. w kosztach eksploatacji, budowy i utrzymania nieruchomości spółdzielczych. Z przepisu tego nie wynika zakaz dokonywania jednorazowych wpłat na cele związane z utrzymaniem zasobów mieszkaniowych, gdy środki pochodzące z opłat miesięcznych okazały się niewystarczające. Zdaniem strony skarżącej, organy podatkowe błędnie przyjęły, iż wpłaty uzupełniające były środkami własnymi członków, nie zaś środkami spółdzielni, i w konsekwencji błędnie ustaliły, iż dotacja od łącznej wielkości wpłat uzupełniających została pobrana nienależnie. Skarżąca podkreśliła przy tym, iż z chwilą wpłaty na rachunek spółdzielni przez jej członków jednorazowej opłaty eksploatacyjnej środki te stały się środkami spółdzielni, i dlatego za błędny uważa pogląd Izby Skarbowej, że dotacje przyznawane są spółdzielniom mieszkaniowym, a nie użytkownikom lokali spółdzielczych. W odpowiedzi na skargę Izba Skarbowa w (...) wniosła o oddalenie skargi i podtrzymała argumenty zawarte w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji. W piśmie procesowym z dnia 3 lutego 1998 r. strona skarżąca wyjaśniła, iż wielkość dopłat uzupełniających, wniesionych jednorazowo przez członków spółdzielni, ustalono biorąc za podstawę ogólny koszt modernizacji węzłów c.o. w poszczególnych obiektach, wielkość dotacji z budżetu, wielkość środków pochodzących z bieżących opłat wnoszonych przez członków na fundusz remontowy. Kwotę dopłaty ustalono dzieląc koszt modernizacji węzłów przypadający na budynek przez liczbę mieszkań i wyszczególniono go w rachunkach uproszczonych wydanych członkom spółdzielni partycypującym w kosztach. Koszty montażu podzielników ciepła i zaworów pokryli w całości użytkownicy mieszkań w formie jednorazowej opłaty wniesionej w myśl art. 208 prawa spółdzielczego. Strona skarżąca zwróciła też uwagę na decyzję Izby Skarbowej z dnia 31 maja 1996 r. (...), wydanej w analogicznej sprawie, w której przyjęto, iż nadpłaty dokonane przez członków spółdzielni, przeznaczone na instalację pomiarową centralnego ogrzewania, nie mają wpływu na wysokość dotacji, jak również powołała się na definicję "własnych środków spółdzielni", zawartą w par. 7 rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 16 marca 1993 r. w sprawie przepisów wykonawczych dotyczących uwłaszczenia osób prawnych nieruchomościami będącymi dotychczas w ich zarządzie lub użytkowaniu /Dz.U. nr 23 poz. 97/. Środkami tymi są środki pochodzące z innych źródeł niż budżet państwa, a więc również świadczenia jej członków. Do pisma tego strona skarżąca dołączyła porozumienie zawarte w dniu 15 października 1994 r. z Wojewodą (...), na mocy którego została udzielona dotacja w wysokości 400.000.000 zł /przed denominacją/ na montaż zaworów termostatycznych oraz na instalację liczników ciepła i urządzeń automatycznej regulacji w węzłach cieplnych. Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Skarga jest uzasadniona. Istota sporu sprowadzała się w rozpoznawanej sprawie do udzielenia odpowiedzi na pytanie, jaki charakter miały opłaty wniesione przez członków spółdzielni mieszkaniowej, które zostały przeznaczone na pokrycie kosztów montażu zaworów termostatycznych w ich mieszkaniach oraz instalacji liczników ciepła w węzłach cieplnych budynków stanowiących własność spółdzielni, i czy opłaty te pomniejszały wysokość nakładów poniesionych przez spółdzielnię, od której uzależniona była wysokość dotacji z budżetu państwa /par. 3 ust. 5 pkt 3 i 7 rozporządzenia Ministra Gospodarki Przestrzennej i Budownictwa z dnia 30 maja 1994 r. w sprawie sposobu podziału oraz zasad udzielania i sposobu rozliczania dotacji dla spółdzielni mieszkaniowych w 1994 r. - Dz.U. nr 73 poz. 329/. Stanowiska stron przedstawiały się w tym sporze następująco: Według organów prowadzących w tej sprawie postępowanie koszty wykonanych robót pokryli w części członkowie, a nie spółdzielnia, ta bowiem - refakturując te koszty i wystawiając imienne rachunki uproszczone dla swoich członków - dokonała sprzedaży robót budowlanych i w ten sposób pomniejszyła poniesione przez siebie koszty, a tym samym pomniejszyła podstawę obliczenia kwoty dotacji. Przyjmując zaś do wyliczenia należnej dotacji "faktury zewnętrzne" /wystawione przez wykonawcę robót/, bez pomniejszenia o dokonaną sprzedaż wynikającą z rachunków uproszczonych, zawyżyła kwotę należnej dotacji. Zdaniem strony skarżącej, wpłaty dokonane przez jej członków miały charakter jednorazowej uzupełniającej opłaty eksploatacyjnej, z mocy art. 208 ustawy z dnia 16 września 1982 r. - Prawo spółdzielcze /Dz.U. 1995 nr 54 poz. 288 ze zm./ stały się one jej środkami własnymi i pozostawały bez wpływu na wysokość należnej dotacji. Rozstrzygając ten spór i dokonując oceny legalności zaskarżonej decyzji, należało na wstępie zauważyć, iż stanowisko organów podatkowych wynikało z założenia, że spółdzielnia "odprzedała" /refakturowała/ usługi swoim członkom, a zatem doszło do zawarcia umowy pomiędzy spółdzielnią a jej członkami poza ramami łączącego ich stosunku członkostwa. Tym samym do sporu tego nie mogły mieć zastosowania zasady finansowania budowy, remontów i modernizacji przewidziane w prawie spółdzielczym. Pomijając bowiem sporną na gruncie prawa podatkowego kwestię tzw. refakturowania usług /K. Woźniak: Refakturowanie istnieje - Rzeczpospolita 1997 r. nr 232/, organy te w istocie zakładały, iż pomiędzy członkami a spółdzielnią doszło do zawarcia umów zbliżonych do umowy o dzieło /art. 627 Kc/, w ramach których spółdzielnia zobowiązała się do zainstalowania na rzecz członków w ich mieszkaniach zaworów termostatycznych, a także do instalacji liczników ciepła w węzłach cieplnych budynków będących jej własnością. Z tym jednak stanowiskiem, pomijającym istotę i swoistość spółdzielczych stosunków mieszkaniowych, nie można się zgodzić choćby z tego powodu, że brak było podstaw do przyjęcia założenia, iż strony wiązała jakakolwiek umowa cywilnoprawna /w tym umowa o dzieło/, jak i ze względu na to, że urządzenia automatycznej regulacji nie były montowane w mieszkaniach członków, lecz w węzłach cieplnych budynków. Przede wszystkim jednak należało zwrócić uwagę na szczególny rodzaj stosunku prawnego łączącego członka spółdzielni mieszkaniowej ze spółdzielnią. W znaczeniu cywilnoprawnym spółdzielnia mieszkaniowa, a nie jej członkowie, jest podmiotem praw do majątku /właścicielem, użytkownikiem wieczystym, użytkownikiem, wierzycielem, dłużnikiem/. Wprawdzie - jak stanowi art. 3 prawa spółdzielczego /w brzmieniu nadanym przez ustawę z dnia 7 lipca 1994 r. o zmianie ustawy Prawo spółdzielcze - Dz.U. nr 90 poz. 419/ - majątek spółdzielni jest prywatną własnością jej członków, jednakże, jak przyjmuje się w piśmiennictwie /K. Pietrzykowski: Kłopoty z prywatną własnością - Rzeczpospolita 1994 r. nr 248 z dnia 24 października 1994 r./, chodzi o ekonomiczną, a nie cywilnoprawną definicję własności spółdzielni. Taki charakter stosunków majątkowych w spółdzielni mieszkaniowej wynika wprost z brzmienia art. 204 par. 2 prawa spółdzielczego, który stanowi, iż dla zaspokojenia potrzeb mieszkaniowych spółdzielnia może przydzielać członkom lokale mieszkalne w budynkach stanowiących własność spółdzielni, oraz z art. 213 prawa spółdzielczego, wedle którego członkom spółdzielni przysługuje spółdzielcze prawo używania przydzielonych im lokali mieszkalnych. Członek spółdzielni nie jest właścicielem lokalu mieszkalnego: przysługuje mu lokatorskie /art. 213 par. 2 pkt 1/ lub własnościowe /art. 213 par. 2 pkt 2/ prawo do lokalu. Stosownie do generalnego unormowania zawartego w art. 208 prawa spółdzielczego jest obowiązany do uczestniczenia w kosztach budowy, eksploatacji i utrzymania nieruchomości spółdzielczych przez wniesienie wkładu mieszkaniowego /w przypadku lokatorskiego prawa do lokalu/ lub wkładu budowlanego /w przypadku własnościowego prawa do lokalu/ oraz uiszczania innych opłat zgodnie z postanowieniami statutu. Dopełnieniem tego przepisu w odniesieniu do własnościowego prawa do lokalu jest art. 226 par. 1 prawa spółdzielczego, a w odniesieniu do lokatorskiego prawa do lokalu - art. 218 par. 3 tej ustawy. W razie modernizacji budynku /art. 209 par. 4 prawa spółdzielczego/ członek spółdzielni jest obowiązany uzupełnić wkład budowlany lub mieszkaniowy. Z przytoczonych regulacji wynika, iż ze względu na swoistość spółdzielczych stosunków mieszkaniowych typowa dla stosunków cywilnoprawnych swoboda w kształtowaniu stosunków prawnych /praw i obowiązków członków/ jest znacznie ograniczona. Między członkami a spółdzielnią występuje stosunek prawny, którego treścią jest dostarczenie członkowi mieszkania w zamian za wniesienie odpowiedniego wkładu. Po wykonaniu tych obowiązków członek spółdzielni ponosi przypadające na ten lokal koszty związane z jego eksploatacją i utrzymaniem oraz inne opłaty przewidziane w statucie. W odniesieniu do zasad finansowania budowy, utrzymania i modernizacji lokali zakres wspomnianej swobody kształtowania stosunków wewnętrznych wyznaczają - na tle dość ogólnej treści art. 208 prawa spółdzielczego - zasady statutowe oraz unormowania tzw. wewnętrznego prawa spółdzielczego, a zwłaszcza uchwały rady nadzorczej /Uchwała Sądu Najwyższego z dnia 15 maja 1992 r. III CZP 44/92 - OSNCP 1992 nr 11 poz. 198/. Członek spółdzielni ma prawny obowiązek uczestniczenia w globalnym koszcie przedsięwzięcia polegającego na budowie, eksploatacji, utrzymaniu i modernizacji lokali mieszkalnych. Ponosi on przypadającą na niego część wszelkich kosztów konkretnego obiektu, który jest lub będzie przeznaczony na zaspokojenie jego potrzeb mieszkaniowych, i to bez względu na to, kiedy poszczególne koszty zostały poniesione /wyrok Sądu Najwyższego z dnia 30 października 1968 r. I Cr 416/68, Przegląd orzecznictwa i piśmiennictwa z zakresu prawa spółdzielczego za lata 1968-1969 poz. 41/. (...) Zdaniem Naczelnego Sądu Administracyjnego, w świetle przedstawionych unormowań za trafne należy uznać stanowisko wyrażone w skardze, iż żądanie pokrycia przez poszczególnych członków spółdzielni części - przypadających na zajmowane przez nich lokale - kosztów zainstalowania zaworów termostatycznych, a także instalacji liczników ciepła w węzłach cieplnych w budynkach będących własnością spółdzielni, miało swoje źródło nie w cywilnoprawnej umowie o dzieło /taką bowiem zawarła z wykonawcą spółdzielnia, a nie jej członkowie/, lecz w odpowiednich postanowieniach prawa spółdzielczego. Bez takiego żądania spółdzielnia - uwzględniając bezwynikową w sensie ekonomicznym działalność - byłaby zmuszona obciążyć tymi kosztami wszystkich członków, w tym również tych, na których rzecz nie wykonano wspomnianej instalacji. Wniesione przez poszczególnych członków dopłaty uzupełniające /w rachunkach spółdzielnia określiła je jako należne za modernizację i montaż - co mogłoby wskazywać na to, iż żądanie ich uiszczenia miało źródło w treści art. 209 par. 4 prawa spółdzielczego/ podlegały uspołecznieniu i - jako środki własne - stanowiły mienie spółdzielni. Podmiotem prawa własności bowiem jest spółdzielnia jako osoba prawna, a nie jej członkowie, i ich majątek osobisty jest oddzielony od majątku spółdzielni. Środki wpłacane przez członków stają się własnością spółdzielni i w tym ujęciu, w stosunkach zewnętrznych, to spółdzielnia, a nie poszczególni członkowie, pokrywa koszty działalności /wykonanych robót/. Przedstawione wywody prowadzą do wniosku, że opłaty wnoszone przez członków spółdzielni mieszkaniowej, które zostały przeznaczone na pokrycie kosztów montażu grzejnikowych zaworów termostatycznych w ich mieszkaniach oraz instalacji liczników ciepła w węzłach cieplnych budynków stanowiących własność spółdzielni, nie mają wpływu na wysokość dotacji z budżetu państwa /par. 2 ust. 2 pkt 2 i 4 w związku z par. 3 ust. 5 pkt 3 i 7 rozporządzenia Ministra Gospodarki Przestrzennej i Budownictwa z dnia 30 maja 1994 r. w sprawie sposobu podziału oraz zasad udzielania i sposobu rozliczania dotacji dla spółdzielni mieszkaniowych w 1994 r. - Dz.U. nr 73 poz. 329/. Wbrew natomiast temu, co przyjęły w tej sprawie organy podatkowe, fakt wystawienia przez spółdzielnię rachunków uproszczonych i skorzystanie na ich podstawie przez członków spółdzielni z odliczeń wydatków od podstawy opodatkowania nie mogły mieć w tej sprawie znaczenia rozstrzygającego. Przedmiotem postępowania w tej sprawie była decyzja określająca wysokość pobranej nienależnie części dotacji przedmiotowej, a nie decyzja określająca wysokość zobowiązania z tytułu podatku od towarów i usług /w przypadku spółdzielni/ czy też podatku dochodowego /w przypadku członków, którzy dokonali odliczeń/. Na potrzeby tego postępowania natomiast Sąd stwierdził, iż żądanie udziału finansowego członków spółdzielni w kosztach przedsięwzięcia miało podstawy w postanowieniach prawa spółdzielczego i dokonane wpłaty członków nie mogły mieć wpływu na wysokość należnej dotacji z budżetu państwa. Podsumowując powyższe rozważania, Naczelny Sąd Administracyjny podzielił racje strony skarżącej sprowadzające się do zarzutu naruszenia par. 2 ust. 2 pkt 2 i 4 w związku z par. 3 ust. 5 pkt 3 i 7 rozporządzenia Ministra Gospodarki Przestrzennej i Budownictwa z dnia 30 maja 1994 r. w sprawie sposobu podziału oraz zasad udzielania i sposobu rozliczania dotacji dla spółdzielni mieszkaniowych w 1994 r. /Dz.U. nr 73 poz. 329/ i na mocy art. 22 ust. 1 pkt 1 oraz art. 22 ust. 2 pkt 1 i art. 55 ust. 1 ustawy dnia 11 maja 1995 r. o Naczelnym Sądzie Administracyjnym /Dz.U. nr 74 poz. 368 ze zm./ orzekł jak w sentencji wyroku.