SA/Bk 1629

Nie da się pogodzić z podstawowymi zasadami praworządności sytuacja, w której organ państwowy nakłada decyzjami na obywateli obowiązki podatkowe z założeniem, iż decyzje te nie mogą być przez nich zaskarżone do organu odwoławczego. 21.09.1993 r. do dnia 31.12.1994 r. Prowadzili działalność gospodarczą w formie spółki cywilnej "F" handlującej owocami cytrusowymi. Wobec zaprzestania działalności spółka ta, decyzją Wójta Gminy w C. z dnia 02.02.1995 r., została z dniem 31.12.1994 r. wykreślona z rejestru działalności gospodarczej. Jedenastoma decyzjami wydanymi w dniu 24.06.1997 r., a także decyzjami wydanymi w dniach 6.06.1997 r., 2.09.1997 r. i 13.10.1997 r. Urząd Skarbowy w B. wymierzył spółce "F." podatek importowy oraz podatek od towarów i usług od sprowadzonych w 1994 r. z zagranicy i nie ujawnionych w pełnej wysokości partii owoców cytrusowych. Decyzje te zostały doręczone Irenie i Mikołajowi K., byłym wspólnikom spółki, którzy wnieśli od nich odwołania. Postanowieniami wydanymi w dniach 23.09. i 30.10.1997 r. Izba Skarbowa w B. stwierdziła, że odwołania te są niedopuszczalne i pozostawiła je bez rozpoznania. Izba uznała, że byli wspólnicy zlikwidowanej 31.12.1994 r. Spółki cywilnej "F." nie są stroną postępowania i wobec tego nie są legitymowani do złożenia w imieniu tej spółki odwołań. Uzasadnia to uznanie tych odwołań za niedopuszczalne, zgodnie z art. 134 Kpa. Wszystkie wymienione wyżej postanowienia małżonkowie K. zaskarżyli do Naczelnego Sądu Administracyjnego. Zarzucili oni, iż decyzje organu I instancji były nieważne, wobec wydania ich w stosunku do nie istniejącego podmiotu. Skarżący podnieśli, iż jako osoby solidarnie odpowiedzialne za zobowiązania Spółki "F." mają interes prawny w zaskarżeniu decyzji wymierzającej tej Spółce podatki, są więc stroną postępowania. Pozbawienie skarżących możliwości obrony swoich praw stanowi - ich zdaniem - podstawę do stwierdzenia nieważności zaskarżonych postanowień. * W odpowiedzi na te skargi Izba Skarbowa w B. wniosła o ich oddalenie i odwołała się do stanowiska zajętego w uzasadnieniu zaskarżonych postanowień. Organ odwoławczy podał, iż wobec rozwiązania spółki "F." jej byli wspólnicy małżonkowie K. nie mogą jej reprezentować na podstawie art. 865 i art. 866 Kodeksu cywilnego. Z faktu solidarnej ich odpowiedzialności za zobowiązania spółki /art. 864 Kc/ również nie wynika, że są oni stroną postępowania i wobec tego są uprawnieni do reprezentowania nie istniejącego podmiotu. Solidarna odpowiedzialność wspólników spółki cywilnej za podatkowe zobowiązania spółki jest możliwa jedynie na podstawie decyzji organu podatkowego o przeniesieniu odpowiedzialności na wspólnika, wydanej w oparciu o przepisy art. 40 w zw. z art. 47 ust. 1 ustawy z dnia 19 grudnia 1980 r., zobowiązaniach podatkowych /Dz.U. 1993 nr 108 poz. 486 ze zm./ i dopiero w odwołaniach od takich decyzji byli wspólnicy mogą podjąć obronę swoich praw. Na poparcie tego poglądu Izba Skarbowa odwołała się do wyroków NSA z dnia 17 stycznia 1996 r., SA/Bk 85-86/95 i z dnia 29 kwietnia 1997 r. I SA/Ka 74/96. Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Jest faktem bezspornym w sprawie, że z dniem 31.12.1994 r. spółka cywilna "F." zaprzestała prowadzenia działalności gospodarczej, spowodowała wyrejestrowanie tej działalności, a wspólnicy podjęli uchwałę o rozwiązaniu spółki. Decyzje wydane przez Urząd Skarbowy w B., w okresie 6.06. do 13.10.1997 r. wymierzały więc podatek importowy i podatek od towarów i usług nie istniejącemu podmiotowi gospodarczemu, a były doręczone byłym wspólnikom zlikwidowanej spółki cywilnej. Doręczając więc te decyzje Irenie i Mikołajowi K. Urząd Skarbowy uznał te osoby za strony postępowania. W tej sytuacji odmowa przyznania im przymiotu strony w fazie postępowania odwoławczego i w następstwie tego stwierdzenie niedopuszczalności złożonych przez małżonków K. odwołań od decyzji organu I instancji jest co najmniej niekonsekwencją organów podatkowych. Należy przy tym zauważyć, iż gdyby przyjąć za trafny pogląd tych organów, iż małżonkowie K. nie są stroną postępowania, to skierowane do nich decyzje o wymiarze podatków byłyby nieważne z przyczyny wskazanej w art. 156 par. 1 pkt 4 Kpa, to jest z powodu skierowania ich do osób nie będących stronami w sprawie. Za niedopuszczalnością wniesienia przez skarżących odwołań od wydanych w tej sprawie decyzji nie przemawiają argumenty podniesione w uzasadnieniu wyroku NSA z dnia 17 czerwca 1996 r., SA/Bk 85-86/95, powoływanego w treści zaskarżonych decyzji. Należy bowiem zauważyć, iż wyrok ten został wydany w odmiennym stanie faktycznym, to jest w sytuacji, gdy decyzja wymiarowa została wydana w stosunku do istniejącej jeszcze w tym czasie spółki cywilnej. Nadto Sąd w składzie rozpoznającym niniejszą sprawę jest zdania, iż skarżący mają własny, bezpośredni interes prawny w zaskarżeniu decyzji wymierzającej spółce "F." zobowiązanie podatkowe, skoro są oni solidarnie odpowiedzialni za zobowiązania tego podmiotu. Przeciwko temu wnioskowi nie przemawia argumentacja wyprowadzona z art. 40 i art. 47 ustawy z dnia 19 grudnia 1980 r. o zobowiązaniach podatkowych /Dz.U. 1993 nr 108 poz. 486 ze zm./, bowiem w trybie przewidzianym tymi przepisami skarżący nie mogliby kwestionować istnienia zobowiązania podatkowego z decyzji wymiarowych wydanych w tej sprawie, a swoją obronę musieliby ograniczyć tylko do wąskiego zakresu wynikającego z art. 40 ust. 2 wymienionej ustawy. W końcu należy stwierdzić, iż nie da się pogodzić z podstawowymi zasadami praworządności sytuacja, w której organ państwowy nakłada decyzjami na obywateli obowiązki podatkowe z założeniem, iż decyzje te nie mogą być przez nich zaskarżone do organu odwoławczego. Wszystko to prze mawia za uznaniem, iż skarżący są stroną postępowania i mogli złożyć odwołania od decyzji organu I instancji.