I SA/Łd 453/97

Naczelny Sąd Administracyjny po rozpoznaniu sprawy ze skargi (...) na decyzję Izby Skarbowej w S. w przedmiocie odmowy zwrotu części pobranych odsetek za zwłokę - uchyla zaskarżoną decyzję. Decyzją z dnia 13.03.1997 r. Izba Skarbowa po rozpatrzeniu odwołania "M.-P." Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością, utrzymała w mocy decyzję Urzędu Skarbowego z dnia 2.12.1996 r. odmawiającą zwrotu części pobranych odsetek za zwłokę w związku z nie uznaniem ich jako nadpłaty, stosownie do art. 29 ustawy o zobowiązaniach podatkowych. Izba Skarbowa wskazała w uzasadnieniu, że w związku z kontrolą w zakresie prawidłowości rozliczeń z tytułu podatku od towarów i usług Urząd skarbowy w decyzjach z 22.05.1996 r., 31.05.1996 r. i 4.07.1996 r. określił podatek i ustalił sankcje. Wydanie tych decyzji spowodowało, że kwoty w nich określone były podatkiem nie uiszczonym w terminie, a więc zgodnie z art. 20 ust. 1 ustawy o zobowiązaniach podatkowych były zaległością podatkową, od której pobiera się odsetki za zwłokę. Odsetki te zostały przez podatnika wpłacone. Następnie dwie decyzje organu I instancji określające podatek i ustalające sankcje zostały w części uchylone przez organ odwoławczy a w odniesieniu do jednej Urząd Skarbowy zmienił swą pierwotną decyzję określającą kwoty podatku od towarów i usług. Spowodowało to powstanie nadpłaty podatku podlegającej zwrotowi zgodnie z art. 29 ustawy o zobowiązaniach podatkowych. Różnica kwot podatku wpłaconego i wymierzonego została Spółce zwrócona wraz z o procentowaniem. Przedmiotem sporu jest kwota odsetek za zwłokę pobrana w wyniku pierwotnych pokontrolnych decyzji organu podatkowego, określających podatek od towarów i usług i ustalających sankcje. Izba Skarbowa podzieliła pogląd Urzędu Skarbowego, że zgodnie z art. 29 ustawy o zobowiązaniach podatkowych, nadpłatą jest nienależnie uiszczony podatek i brak jest podstaw do włączania w termin "podatek" również odsetek za zwłokę. Zatem o procentowanemu zwrotowi podlegają jedynie podatki a nie ich pochodne w postaci odsetek za zwłokę. Izba Skarbowa wskazała nadto, że również rozporządzenie Ministra Finansów z dnia 9 stycznia 1995 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o zobowiązaniach podatkowych /Dz.U. nr 7 poz. 33/, nie zawiera przepisu stanowiącego podstawę do zwrotu odsetek. W skardze na powyższą decyzję skarżąca Spółka wniosła o jej uchylenie zarzucając naruszenie przepisów prawa materialnego a w szczególności: art. 5 ust. 3 ustawy o zobowiązaniach podatkowych przez błędną wykładnię i niewłaściwe zastosowanie, art. 20 ust. 1 wymienionej ustawy przez błędną wykładnię pojęcia "odsetki za zwłokę od zaległości podatkowej", art. 29 tej ustawy przez niewłaściwe zastosowanie oraz art. 7 i art. 8 Kpa przez prowadzenie postępowania w sposób sprzeczny z zasadą uwzględniania z urzędu słusznego interesu strony oraz zasadą pogłębiania zaufania obywateli do organów państwa. Strona skarżąca wywodzi, że wadliwie wydane decyzje określające /art. 5 ust. 3 ustawy o zobowiązaniach podatkowych/ nie mogą prowadzić do powstania zobowiązania podatkowego a w konsekwencji do powstania zaległości podatkowej. Wadliwość decyzji potwierdza fakt ich uchylenia. Zaległość podatkowa nie istniała więc. Nie było w tej sytuacji podstaw do pobrania odsetek, bowiem odsetki pobiera się zgodnie z art. 20 ust. 1 wymienionej ustawy, od zaległości podatkowych. Zatem pobrane odsetki powinny być zwrócone zdaniem skarżącej, jako nienależne świadczenie uiszczone przez podatnika. Skarżąca podnosi, że błędy popełnione przez organy podatkowe nie mogą obciążać finansowo podatnika. W ocenie skarżącej odsetki zapłacone przez podatnika w tym stanie faktycznym należy traktować jak nadpłatę podatku. Skarżąca stwierdza, że niekorzystne dla niej stanowisko organów podatkowych jest sprzeczne z podstawowymi zasadami postępowania administracyjnego, wyrażonymi w art. 7 i art. 8 Kpa. W odpowiedzi na skargę Izba Skarbowa wniosła o jej oddalenie podtrzymując stanowisko przedstawione w zaskarżonej decyzji oraz zaprezentowane w jej uzasadnieniu argumenty. Rozpoznając skargę Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Skarga zasługuje na uwzględnienie. Przepisy prawa podatkowego nie zawierają uregulowań dotyczących odsetek. Ograniczają się do wskazania tytułów płatności odsetek. Art. 20 ust. 1 ustawy z dnia 19 grudnia 1980 r. o zobowiązaniach podatkowych /Dz.U. 1993 nr 108 poz. 486 ze zm./ stanowi tytuł płatności odsetek od zaległości podatkowych, to jest od nie uiszczonych w terminie płatności podatków /art. 19 ust. 1 cyt. ustawy/. Świadczenie odsetkowe ma charakter akcesoryjny /uboczny/. Brak podstawy do spełnienia zobowiązania głównego powoduje brak podstawy do płacenia odsetek. Okolicznością bezsporną jest, że w niniejszej sprawie odpadła podstawa świadczenia głównego /podatku/ z uwagi na uchylenie tytułu prawnego w postaci decyzji podatkowych Urzędu Skarbowego, dotyczących podatku od towarów i usług za październik i listopad 1995 r. i styczeń 1996 r. Powstała zatem nadpłata podatku podlegająca zwrotowi zgodnie z art. 29 ustawy o zobowiązaniach podatkowych. Kwoty nienależnie uiszczonego podatku zostały zwrócone stronie skarżącej na zasadach określonych w wymienionym przepisie. Problemem w sprawie jest natomiast kwota nienależnie uiszczonej przez skarżącą kwoty odsetek od nadpłaconego podatku i podstawy prawnej jej zwrotu. Sąd w składzie rozpoznającym tą sprawę stoi na stanowisku, że odsetki za zwłokę są problemem podatkowym, gdyż powstanie zaległości podatkowej powoduje obowiązek zapłaty odsetek za zwłokę bez względu na to, czy zwłoka jest przez podatnika zawiniona, czy też powstała przez przypadek. Zatem art. 29 ustawy o zobowiązaniach podatkowych ma również zastosowanie do nadpłaty odsetek zapłaconych od zaległości podatkowych. Podobne stanowisko wyrażone zostało w wyroku NSA z dnia 7 maja 1998 r. SA/Rz 1672/96 - Fiskus 1998 nr 16 str. 29/. Nie ma podstaw do zwrotu nienależnie uiszczonych odsetek zgodnie z art. 410 Kc w zw. z art. 405 Kc regulującymi zasady zwrotu świadczeń nienależnych, bowiem prawo podatkowe nie upoważnia do stosowania w sprawach podatkowych przepisów ustawy Kodeks Cywilny. Dokonana przez organy podatkowe interpretacja przepisu art. 29 ustawy o zobowiązaniach podatkowych, wyłączająca możliwość zwrotu na jego podstawie nadpłaconej kwoty odsetek od zaległości podatkowej narusza konstytucyjną zasadę Państwa prawa oraz zasady postępowania administracyjnego wyrażone w art. 7 i art. 8 Kpa, nakazujące organom podatkowym załatwiać sprawy z uwzględnieniem interesu społecznego i słusznego interesu obywateli oraz prowadzić postępowanie w taki sposób, aby pogłębiać zaufanie obywateli do organów Państwa. W związku z powyższym Sąd uchylił zaskarżoną decyzję na podstawie art. 22 ust. 1 pkt 1 i ust. 2 pkt 1 i 3 ustawy z dnia 11 maja 1995 r. o Naczelnym Sądzie Administracyjnym /Dz.U. nr 74 poz. 368 ze zm./ z uwagi na naruszenie art. 29 ustawy o zobowiązaniach podatkowych oraz art. 7 i art. 8 Kpa, mające wpływ na wynik sprawy. O kosztach postępowania sądowego orzeczono zgodnie z art. 55 ust. 1 wymienionej ustawy o NSA.