I SA/Gd 2722/98

Wydanie decyzji uznaniowej w przedmiocie umorzenia kosztów egzekucyjnych w całości lub w części winno być poprzedzone ustaleniem, czy skarżący wykazał, że nie jest w stanie ponieść tych kosztów bez znacznego uszczerbku dla sytuacji finansowej lub, gdy za umorzeniem przemawiają szczególne okoliczności gospodarcze lub, jeżeli ściągnięcie tylko kosztów egzekucyjnych spowodowałoby niewspółmierne wydatki egzekucyjne. Uznaniowy charakter decyzji nie zwalnia organów od obowiązku dokonania oceny wszystkich przesłanek, nawet jeżeli potwierdzenie ustania przesłanek umorzeniowych nie skutkuje obowiązkiem rozstrzygnięcia dla strony korzystnego. Piotr Ł. właściciel przedsiębiorstwa "N." pismem z dnia 2 kwietnia 1997 r. wystąpił z wnioskiem o umorzenie kosztów egzekucyjnych naliczonych w latach 1995, 1996, 1997 w wysokości 99.479,03 zł i naliczenie pobranych kosztów na zaległe zobowiązania podatkowe za lata 1994 oraz 1995. W uzasadnieniu podniesiono, że zaległość powstała na skutek błędów w naliczeniu podatku od towarów i usług. Niezwrócenie przez Drugi Urząd Skarbowy w T. nadwyżki podatku od towarów i usług naliczonego nad należnym w kwocie 45.363,70 zł spowodowało utratę płynności finansowej prowadzonego przedsiębiorstwa na kilka miesięcy, a skutkiem tego było nieregulowanie w 1994 r. zobowiązań podatkowych. Z powodu trudności finansowych firma nie mogła przystąpić do ogłoszonych przetargów publicznych oraz nie uzyskała potrzebnych kredytów. Urząd Skarbowy - dokonując windykacji zaległych zobowiązań podatkowych - w pierwszej kolejności zaspokajał koszty egzekucyjne, a mógł od ich pobrania odstąpić ze względu na sytuację materialną i społeczną całej firmy. Piotr Ł. w uzasadnieniu podniósł także, że przez ponad 3 lata od rozpoczęcia w 1991 r. działalności gospodarczej płacił regularnie zobowiązania wobec Skarbu Państwa oraz od października 1995 r. również systematycznie reguluje zobowiązania podatkowe, a także spłaca w ratach zaległe zobowiązania wobec ZUS, a bieżące reguluje terminowo. W okresie prowadzenia działalności gospodarczej utworzył ponad 100 nowych miejsc pracy, szkoląc jednocześnie młodocianych w zakresie praktycznej nauki zawodu. Po rozpatrzeniu powyższego wniosku Drugi Urząd Skarbowy w T. wydał w dniu 10 czerwca 1998 r. postanowienie w związku z postanowieniem Izby Skarbowej w T. z dnia 23 grudnia 1997 r. uchylające w całości postanowienie Izby Skarbowej w T. z dnia 27 sierpnia 1997 r. oraz postanowienie Drugiego Urzędu Skarbowego w T. z dnia 17 maja 1997 r. przekazujące sprawę do ponownego rozpatrzenia organowi pierwszej instancji. Organ podatkowy odmówił umorzenia kosztów egzekucyjnych. W wydanym postanowieniu została wyjaśniona rozbieżność w kwotach pobranych kosztów egzekucyjnych podawanych przez stronę, a wykazanych przez Drugi Urząd Skarbowy w T. Ustosunkowując się natomiast do argumentów podnoszonych we wniosku o umorzenie kosztów egzekucyjnych organ podatkowy oddalił je jako nieuzasadnione. Nie dopatrzono się w przypadku Piotra Ł. okoliczności szczególnych i wyjątkowych, spowodowanych działaniem czynników, na które podatnik nie mógł mieć wpływu, i które były niezależne od sposobu jego postępowania, a których konieczność zaistnienia po stronie podmiotu zobowiązanego uzasadnia umorzenie kosztów egzekucyjnych. W zażaleniu zarzucono organowi egzekucyjnemu naruszenie przepisów prawa materialnego, tj. przepisów rozporządzenia Ministra Finansów w sprawie opłat za czynności egzekucyjne (...) oraz art. 7, art. 8, art. 75, art. 77, art. 107 Kodeksu postępowania administracyjnego, które miało istotny wpływ na rozstrzygnięcie. Postanowieniem z dnia 13 listopada 1998 r. Izba Skarbowa w T. uchyliła zaskarżone postanowienie i odmówiła umorzenia kosztów egzekucyjnych pobranych w latach 1995-1997. Art. 64 ustawy egzekucyjnej ustanawia regułę obciążania zobowiązanego opłatami za czynności egzekucyjne oraz wydatkami związanymi z postępowaniem egzekucyjnym. Te koszty egzekucyjne w przypadku nieuiszczenia podlegają przymusowemu ściągnięciu w trybie egzekucji administracyjnej. Wysokość ich została uregulowana w powołanym rozporządzeniu Ministra Finansów z dnia 4 lipca 1990 r. Koszty egzekucyjne mogą być w całości lub części umarzane w przypadkach, o których mowa w par. 7 ust. 1 pkt 1-3 rozporządzenia, tj. w razie stwierdzenia nieściągalności od zobowiązanego lub gdy zobowiązany wykaże, że nie jest w stanie ich ponieść bez znacznego uszczerbku dla sytuacji finansowej, gdy za umorzeniem przemawiają szczególne okoliczności gospodarcze lub jeżeli ściągnięcie tylko kosztów egzekucyjnych spowodowałoby niewspółmierne wydatki egzekucyjne. Wydane postanowienie wyeliminowało błędy wydanego wcześniej w tej sprawie rozstrzygnięcia Urzędu Skarbowego - podano za jaki okres odmówiono umorzenia kosztów egzekucyjnych oraz rozpatrzono, czy w przedmiotowej sprawie wystąpiły po stronie podmiotu okoliczności szczególne i wyjątkowe, spowodowane działaniem czynników, na które podatnik nie mógł mieć wpływu. Odnosząc się natomiast do kwestii wysokości kosztów egzekucyjnych, należy stwierdzić, że zostały one pobrane przez organ egzekucyjny w kwocie wyższej o 15.447,00 zł /koszty egzekucyjne w wysokości 13 zł nienależnie zaliczono na tytuł wykonawczy ZUS (...), którego realizacja została wstrzymana z uwagi na wniesienie pozwu do Sądu Wojewódzkiego w sprawie spornej kwoty oraz koszty egzekucyjne w wysokości 2.047,00 zł nienależnie zaliczone na tytuł wykonawczy (...) - zostały one pobrane w dwukrotnej wysokości - za zajęcie wierzytelności i za zajęcie ruchomości/. Kwota kosztów egzekucyjnych za 1996 rok uległa więc zmniejszeniu z 78.339,96 zł do 62.892,96 zł, a łącznie za lata 1995-1996 z 99.479,00 zł do 84.032,00 zł. Kwota 15.447,00 zł została przekazana wierzycielowi celem zarachowania jej na należność główną i odsetki za zwłokę. W związku z powyższym Izba Skarbowa w T. uchyliła zaskarżone postanowienie i orzekła o odmowie umorzenia kosztów egzekucyjnych w łącznej kwocie 84.032,00 zł. Odnosząc się do zarzutu, że organ podatkowy poinformował podatnika po tak długim okresie o dokonanych przeksięgowaniach kosztów egzekucyjnych wyjaśnia się, że mimo, iż przeksięgowanie części kosztów na należność główną i odsetki za zwłokę nastąpiło faktycznie 10 czerwca 1998 r., to jednak odsetki za zwłokę naliczono do dnia pobrania kosztów egzekucyjnych, tj. 18 września 1996 r. W toku postępowania nie zostały naruszone zasady ogólne kodeksu postępowania administracyjnego. Również nie naruszono art. 75 Kpa, który mówi o tym, co może stanowić środek dowodowy. W sposób wyczerpujący został zebrany i rozpatrzony cały materiał dowodowy /art. 77 Kpa/. Uzasadnienie wydanego postanowienia zawiera także, zgodnie z zapisem art. 107 par. 3 Kpa wskazanie faktów, które organ uznał za udowodnione oraz dowodów, na których organ się oparł. Organ odwoławczy nie stwierdza również naruszenia przepisu par. 7 rozporządzenia Ministra Finansów w sprawie opłat za czynności egzekucyjne (...), ponieważ organ egzekucyjny działał w ramach uznania administracyjnego. Urząd Skarbowy poinformował stronę, że stworzenie wielu miejsc pracy w okresie prowadzenia działalności nie ma wpływu na możność odmiennego traktowania. Organ podatkowy nie kwestionuje systematycznego regulowania zobowiązań podatkowych przez Piotra Ł. w początkowym okresie prowadzenia działalności. Stwierdzenie, że skarżący wykazał maksimum złej woli ze swej strony w regulowaniu należności wobec Skarbu Państwa odnosi się do faktu, iż Piotr Ł. utrudniał prowadzone postępowanie egzekucyjne. Skarżący wybiórczo zaakcentował część zdania postanowienia wyrwanego z kontekstu, łącząc je z innymi częściami uzasadnienia, dokonując przy tym błędnej jego interpretacji. Przytoczona w zażaleniu informacja na temat kontynuowania postępowania w trybie nadzwyczajnych środków odwoławczych w sprawie spornego podatku od towarów i usług przed NSA nie ma związku z kwestią umorzenia pobranych kosztów egzekucyjnych, a Urząd Skarbowy zawarł stwierdzenie o oddaleniu skargi Piotra Ł. w tym zakresie jedynie informacyjnie. Przepis art. 1025 Kpc nie stanowi o umorzeniu kosztów egzekucyjnych, ale o kolejności zaspokajania należności przypadających od dłużnika. Został on przez organ egzekucyjny przytoczony, ponieważ w składanym wniosku o umorzenie kosztów egzekucyjnych skarżący sam podważał kolejność zaliczenia należności uzyskanych ze sprzedaży zwiezionych ruchomości utrzymując, że organ egzekucyjny winien odstąpić od zaliczenia ich na poczet kosztów egzekucyjnych. Błędne jest traktowanie kosztów egzekucyjnych jako elementu ubocznego, powstającego automatycznie po zastosowaniu określonych taks i w związku z tym twierdzenie, że mogą zostać zaliczone na zaległości podatkowe. Powstają one z mocy ustawy w wyniku dokonania czynności egzekucyjnych stanowiących konsekwencję niewykonania w terminie należnego zobowiązania - są więc naliczane i pobrane zgodnie z przepisami prawa. Wykładnia NSA odnośnie art. 31 ustawy o zobowiązaniach podatkowych nie ma żadnego związku ze sprawą, ponieważ w przypadku egzekucji nie stosuje się przepisów ustawy o zobowiązaniach podatkowych. Z analizy akt podatkowych wynika, że skarżący z prowadzonej działalności deklarował straty za lata 1995-1997: - za 1995 rok w kwocie 36.810,40 zł, przy przychodach 1.535.599,85 zł i kosztach uzyskania przychodu - 1.572.410,25 zł, - za 1996 rok w kwocie 23.010,17 zł. Przychody wyniosły 1.034.300,74 zł, koszty uzyskania przychodu - 413.172,52 zł. W styczniu 1998 roku podatnik w złożonej deklaracji PIT-5 deklarował stratę w wysokości 23.943,65 zł, przy przychodach - 15.342,55 zł i kosztach uzyskania przychodu - 39.286,19 zł. Problemy finansowe mają charakter ciągły i ewentualne umorzenie kosztów egzekucyjnych nie gwarantuje odzyskania płynności finansowej firmy. Powstałe koszty są wynikiem zastosowanych środków egzekucyjnych, których celowość w związku z istniejącymi i nadal nieuregulowanymi należnościami nie może być kwestionowana. W skardze do Naczelnego Sądu Administracyjnego Piotr Ł. wniósł o uchylenie postanowienia Izby Skarbowej w T., zarzucając naruszenie prawa materialnego - par. 7 ust. 1 pkt 1 i 2 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 4 lipca 1990 r. w sprawie opłat za czynności egzekucyjne (...), nadto naruszenie przepisów postępowania mające istotny wpływ na wynik sprawy poprzez niezastosowanie art. 7-8, art. 75, art. 77 i art. 107 par. 3 Kpa. Skarżący wniósł również o umorzenie kosztów egzekucyjnych w całości lub części poprzez zarachowanie ich na poczet zaległych zobowiązań skarżącego wobec Skarbu Państwa. W uzasadnieniu skarżący wskazał, że wniosek nie został rozpatrzony, zaś organy ograniczyły uzasadnienie do przytoczenia przepisu. Poprzestanie na okolicznościach podanych we wniosku skarżącego nie stanowi wyczerpującego zebrania i rozważenia materiału, organy nie sprawdziły przesłanek umorzenia działaniami, do których podjęcia powinny przystąpić z urzędu. W szczególności nie zbadano kondycji finansowej firmy prowadzonej przez skarżącego i konsekwencji jej likwidacji dla pracowników. Zarzuty dotyczące ukrywania majątku są niedopuszczalne. Zaskarżone postanowienie nie usunęło zasadniczych błędów postępowania. Nie wykonano wskazań wynikających z postanowienia Izby Skarbowej z dnia 23 grudnia 1997 r. W odpowiedzi na skargę Izba Skarbowa w B. wniosła o jej oddalenie, podtrzymując dotychczasowe stanowisko. Dodatkowo poinformowano, że Drugi Urząd Skarbowy w T. postanowieniem z dnia 19 czerwca 1998 r. powiadomił skarżącego o sposobie zarachowania nienależnie pobranych kosztów egzekucyjnych w kwocie 15.447,00 zł. Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Sąd administracyjny w granicach swojej właściwości bada zgodność zaskarżonych decyzji z prawem. Zaskarżone decyzje zostały wydane w związku z wnioskiem pana Piotra Ł. z dnia 2 kwietnia 1997 r. o umorzenie kosztów egzekucyjnych. Należy wskazać, że postanowieniem z dnia 23 grudnia 1997 r. wydanym w trybie art. 38 ust. 2 ustawy z dnia 11 maja 1995 r. o Naczelnym Sądzie Administracyjnym /Dz.U. nr 74 poz. 368/ Izba Skarbowa w T. uchyliła postanowienie Izby Skarbowej w T. z dnia 27 sierpnia 1997 r. i poprzedzające je postanowienie Drugiego Urzędu Skarbowego w T. w przedmiocie odmowy umorzenia kosztów egzekucyjnych, w konsekwencji zatem postanowieniem z dnia 25 lutego 1998 r. Naczelny Sąd Administracyjny - Ośrodek Zamiejscowy w G. umorzył postępowanie w sprawie (...) ze skargi Piotra Ł. na postanowienie Izby Skarbowej w T. z dnia 27 sierpnia 1997 r. W uzasadnieniu postanowienia z dnia 23 grudnia 1997 r. Izba Skarbowa w T. wskazała, że konieczne jest rozpatrzenie sprawy pod kątem istnienia społecznych i gospodarczych przesłanek umorzenia kosztów egzekucyjnych. Pomimo tego ustalenia i powołania par. 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 4 lipca 1990 r. w sprawie opłat za czynności egzekucyjne (...), /Dz.U. nr 47 poz. 281 ze zm./ zaskarżone decyzje uznaniowe nie zostały uzasadnione w sposób potwierdzający dokonanie oceny przesłanek uzasadniających umorzenie kosztów egzekucyjnych. Zgodnie z par. 7 powołanego rozporządzenia wydanie decyzji uznaniowej w przedmiocie umorzenia kosztów egzekucyjnych w całości lub w części winno być poprzedzone ustaleniem, czy skarżący wykazał, że nie jest w stanie ponieść tych kosztów bez znacznego uszczerbku dla sytuacji finansowej lub gdy za umorzeniem przemawiają szczególne okoliczności gospodarcze lub jeżeli ściągnięcie tylko kosztów egzekucyjnych spowodowałoby niewspółmierne wydatki egzekucyjne. Uznaniowy charakter decyzji nie zwalnia organów od obowiązku dokonania oceny wszystkich przesłanek, nawet jeżeli potwierdzenie ustania przesłanek umorzeniowych nie skutkuje obowiązkiem rozstrzygnięcia dla strony korzystnego. W niniejszej sprawie nie ustalono sytuacji finansowej i rodzinnej podatnika, jedynie oceniono perspektywy i wyniki prowadzonej przez niego działalności gospodarczej. W latach 1995-1997 koszty egzekucyjne wynosiły 84.032,00 zł, nie dokonano jednak porównania z kwotą wyegzekwowaną dla ustalenia, czy wydatki były współmierne. Ogólnikowe są zarzuty kierowane wobec skarżącego, że przyczynił się on do wzrostu kosztów egzekucyjnych wskutek niewspółdziałania w postępowaniu. Z tych przyczyn, uznając skargę za uzasadnioną Sąd na mocy art. 22 ust. 1 pkt 1 i ust. 2 pkt 3 ustawy z dnia 11 maja 1995 r. oraz art. 55 ust. 1 orzekł jak w sentencji, uwzględniając koszty zastępstwa procesowego zgodnie z par. 20 ust. 1 rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia 12 grudnia 1997 r. w sprawie opłat za czynności adwokackie oraz opłat za czynności radców prawnych /Dz.U. nr 154 poz. 1013 ze zm./.