I SA/Ka 2080/98

uchyla postanowienie Izby Skarbowej o uchybieniu terminu do wniesienia odwołania. Decyzją z dnia 24 grudnia 1997 r., Urząd Skarbowy uchylił swoją wcześniejszą decyzję z dnia 28 czerwca 1996 r. i określił prawidłową wysokość nadwyżki podatku naliczonego nad należnym do przeniesienia na następny miesiąc za miesiąc styczeń 1994 r. oraz określił kwoty zobowiązania w podatku od towarów i usług za miesiące luty, marzec, kwiecień, czerwiec, lipiec, sierpień, wrzesień i październik 1994 r., a także ustalił kwotę dodatkowego zobowiązania podatkowego. Powyższa decyzja doręczona podatnikowi została w dniu 29 grudnia 1997 r., zaś jego pełnomocnikowi - adwokatowi w dniu 23 kwietnia 1998 r. W odwołaniu od powyższej decyzji pełnomocnik podatnika zarzucił jej: - naruszenie art. 7 ust. 1 ustawy o zobowiązaniach podatkowych, gdyż decyzja ta została doręczona pełnomocnikowi strony po okresie przedawnienia, - naruszenie art. 40 par. 1 Kpa, albowiem pełnomocnikowi strony nie doręczono postanowienia z dnia 16 grudnia 1997 r. o wznowieniu postępowania, - naruszenie art. 9 Kpa, polegającego na nie poinformowaniu strony o okolicznościach faktycznych i prawnych mających wpływ na ustalenie jej praw i obowiązków, - naruszenie art. 10 par. 1 Kpa, albowiem pozbawiono stronę możliwości czynnego udziału w postępowaniu podatkowym, - naruszenie art. 166 Kpa, poprzez pominięcie kwestii występującego w sprawie zagadnienia wstępnego. Stawiając powyższe zarzuty odwołujący wniósł o uchylenie zaskarżonej decyzji i umorzenie postępowania. Przedstawione odwołanie przesyłką poleconą nadane zostało w dniu 7 maja 1998 r. Postanowieniem z dnia 7 października 1998 r., Izba Skarbowa uznała, że odwołanie wniesione zostało z uchybieniem terminu przewidzianego do jego wniesienia i w związku z tym pozostawiła je bez rozpoznania. W uzasadnieniu tego rozstrzygnięcia organ odwoławczy stwierdził, że w trakcie trwającego w firmie podatnika postępowania kontrolnego, przedłożył on w siedzibie organu podatkowego pismo z dnia 22 lipca 1996 r. informujące, że w kontaktach z Urzędem ustanawia pełnomocnika w osobie wskazanego adwokata z Kancelarii Adwokackiej. Jednakże przez cały czas trwania postępowania podatkowego podatnik działał osobiście i podejmował kierowaną doń korespondencję. Do czasu zakończenia postępowania przez organ I instancji adwokat nie przedłożył - w ocenie organu odwoławczego - właściwego pełnomocnictwa. W tej sytuacji doręczenie zaskarżonej decyzji w dniu 29 grudnia 1997 r. na adres podatnika, który nie odmówił jej przyjęcia, uznano za prawidłowe. Nie było zatem potrzeby doręczania wskazanej decyzji, w późniejszym czasie również pełnomocnikowi strony. Zatem w sytuacji, gdy wpłynęło odwołanie wniesione przez pełnomocnika - nie uznając pisma z dnia 22 lipca 1996 r. za pełnomocnictwo - organ odwoławczy wezwał adwokata do przedłożenia pełnomocnictwa pochodzącego od podatnika. W odpowiedzi na powyższe, do organu wpłynęło pełnomocnictwo, na którym widniała data 22 lipca 1996 r. jako dzień jego sporządzenia i podpisania. Wskazano więc, że zgodnie z art. 33 par. 3 Kpa, pełnomocnik jest zobowiązany dołączyć do akt oryginał lub urzędowo poświadczony odpis pełnomocnictwa. W niniejszej sprawie pełnomocnik obowiązek powyższy wypełnił dopiero na wezwanie Izby, nie złożył jednak tego dokumentu w postępowaniu przed organem I instancji. Z przedłożonego obecnie pełnomocnictwa wynika zaś, że umocowanie do dokonywania czynności prawnych na rzecz składającego takie oświadczenie podatnika nastąpiło już 22 lipca 1996 r. Jednakże o zawartej umowie organ podatkowy I instancji nie został powiadomiony przez zobowiązaną do tego osobę, ponieważ przedmiotowe pełnomocnictwo nie zostało przed tym organem ujawnione. Nie można zatem przyjąć, iż miało miejsce skuteczne udzielenie takiego pełnomocnictwa. W tej zaś sytuacji, doręczenie w dniu 29 grudnia 1997 r. decyzji podatnikowi uznać należy za prawidłowe. W myśl obowiązującego w dniu wydania zaskarżonej decyzji art. 129 par. 2 Kpa, odwołanie wnosi się w terminie 14 dni od dnia doręczenia decyzji stronie. Zatem wskazany termin do wniesienia odwołania upłynął w dniu 12 stycznia 1998 r., a w tej sytuacji odwołanie z dnia 7 maja 1998 r., uznane zostało za wniesione z uchybieniem terminu przewidzianego do jego złożenia i w związku z tym pozostawiono je bez rozpatrzenia. W skardze do Naczelnego Sądu Administracyjnego pełnomocnik podatnika wniósł o uchylenie zaskarżonego postanowienia. Podkreślono w niej, że poprzez doręczenie podatnikowi decyzji wymiarowej z dnia 24 grudnia 1997 r. naruszono przepis art. 40 par. 2 Kpa, gdyż pomimo złożonego pełnomocnictwa z daty 22 lipca 1996 r., zarówno decyzja ta, jak i poprzedzające ją postanowienie o wznowieniu postępowania, nie zostały doręczone ustanowionemu pełnomocnikowi. Zgodnie zatem z zasadą oficjalności doręczeń, organy administracyjne od momentu powiadomienia o fakcie ustanowienia pełnomocnika, zobligowane zostały do doręczania mu wszelkiej korespondencji. Niewywiązanie się z tego obowiązku przez te organy, prowadzi do pozbawienia strony przysługującego jej prawa czynnego udziału w postępowaniu. Prawidłowo zatem postąpił po stwierdzeniu tego braku - w ocenie skarżącego - organ I instancji, gdy doręczył pełnomocnikowi wydaną przez siebie decyzję, co miało miejsce w dniu 23 kwietnia 1998 r. i od tej daty winien być liczony bieg terminu do wniesienia odwołania. Wskazane też zostano, że czyniąc zadość wezwaniu organu odwoławczego, pełnomocnik przesłał mu drugi egzemplarz pełnomocnictwa z dnia 22 lipca 1996 r. Odnosząc się zaś do argumentów organu odwoławczego o braku złożenia w trakcie postępowania prawidłowego pełnomocnictwa /gdyż organ ten przyjął, iż takie złożone zostało dopiero w dniu 17 lipca 1998 r./, pełnomocnik skarżącego uznał je za niezgodne z zaistniałymi faktami. Wskazał bowiem, że na piśmie z dnia 22 lipca 1996 r. widnieje ta właśnie data, co świadczy o złożeniu tego pisma w tym dniu, osobiście przez podatnika w Urzędzie Skarbowym. O skuteczności tego doręczenia świadczy też - jego zdaniem - fakt skasowania opłaty skarbowej. Dlatego też pismo to uznane być musi za pełnomocnictwo, gdyż jego treść odpowiada wymogom art. 96 i art. 98 Kc oraz art. 33 par. 2 Kpa. Jest ono zatem oryginałem pełnomocnictwa zawierającym oświadczenie woli podatnika o umocowaniu pełnomocnika do działania w jego imieniu i zostało ono złożone do akt sprawy, zgodnie z art. 33 par. 3 Kpa. Zauważone zostało też, że fakt osobistego działania podatnika w toku postępowania podatkowego, nie ma jakiegokolwiek znaczenia, co do oceny prawidłowości złożonego pełnomocnictwa. Ponadto pełnomocnictwo jest jednostronnym oświadczeniem woli, nie zaś umową, a zatem nie istnieje potrzeba informowania organu o zawarciu takiej umowy pomiędzy stroną a pełnomocnikiem, wystarczającym jest bowiem złożenie samego pełnomocnictwa, co w niniejszej sprawie zostało uczynione. Zarzucił również naruszenie art. 8 i art. 9 Kpa. W odpowiedzi na skargę Izba Skarbowa wniosła o jej oddalenie. Wskazała, że obowiązkiem pełnomocnika, zgodnie z art. 33 par. 3 Kpa, jest dołączenie do akt oryginału lub poświadczonego urzędowo odpisu pełnomocnictwa. Jednakże w toku trwającego postępowania przed organem I instancji wymóg ten nie został spełniony, a uczyniono to dopiero na żądanie organu odwoławczego w dniu 17 lipca 1998 r. Skoro więc przedmiotowe pełnomocnictwo nie zostało przed organem podatkowym ujawnione, to miał on obowiązek doręczenia decyzji wyłącznie podatnikowi i od tej też daty należało liczyć bieg 14 dniowego terminu do wniesienia odwołania. Zatem odwołanie złożone w dniu 7 maja 1998 r., dokonane zostało już z naruszeniem tego terminu. Stwierdzono, że uznanie pisma z dnia 22 lipca 1996 r. za pełnomocnictwo nie jest możliwe z uwagi na posiadanie pełnomocnictwa przedłożonego na żądanie Izby w dniu 17 lipca 1998 r. Zauważono bowiem, że oba wspomniane pisma z uwagi na identyczne daty i podpisy oraz różną ich treść są dokumentami oryginalnymi. Nie ma więc przesłanek, pozwalających uznać, że jest to to samo pełnomocnictwo przedłożone w dwóch egzemplarzach. Przemawia to także zaś za uznaniem, że złożone przez podatnika w dniu 22 lipca 1996 r. pismo było tylko informacją, iż należy oczekiwać złożenia pełnomocnictwa przez zobligowaną do tego osobę. Nie można więc postawić organom zarzutu, iż nie wezwały podatnika do uzupełnienia braków tego pisma, gdyż w istocie nie zawierało on żadnych braków formalnych. Nie było też podstaw do wzywania o doręczenie pełnomocnictwa samego adwokata, gdyż do Urzędu nie wpłynęło żadne złożone przez niego pismo. Konkludując stwierdzono, że posiadając w dniu 22 lipca 1996 r. pełnomocnictwo strony, adwokat powinien był złożyć je przed organem podatkowym, w celu prawidłowej reprezentacji mocodawcy. Chociaż zatem pełnomocnictwo jest jednostronnym oświadczeniem woli, to w celu jego ujawnienia, na pełnomocniku ciąży obowiązek dołączenia do akt sprawy właściwego dokumentu. W związku z tym zarzut naruszenia zasad wynikających z art. 8 i art. 9 Kpa, uznano za nieuzasadniony. Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Skarga zasługuje na uwzględnienie. Z uregulowania art. 32 i art. 33 par. 1 Kpa wynika, iż strona może działać za pośrednictwem pełnomocnika, chyba że charakter czynności wymaga jej osobistego działania. Oznacza to zatem, iż regułą w postępowaniu administracyjnym jest możliwość udzielenia przez stronę, osobie fizycznej posiadającej zdolność do czynności prawnych pełnomocnictwa, czyli upoważnienia do działania w jej imieniu. Kwestia ta identycznie została unormowana również w szczególnym rodzaju postępowania administracyjnego, tj. w postępowaniu podatkowym, co wynika z przepisów obowiązującej od dnia 1 stycznia 1998 r. ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa - art. 136 i art. 137 par. 1. W doktrynie przyjmuje się przy tym, że udzielenie pełnomocnictwa poza procesem /postępowaniem/ posiada charakter materialnoprawny, ale wykazanie jego istnienia w toku tego postępowania jest już czynnością procesową. Żaden z przepisów regulujących tok postępowania administracyjnego nie wymaga stwierdzenia przyjęcia pełnomocnictwa, co świadczy o tym, że udzielenie pełnomocnictwa jest aktem jednostronnym, a zatem już sam fakt złożenia go oraz ewentualne podjęcie działania za stronę przez jej reprezentanta wskazuje na jego przyjęcie, a tym samym wskazuje, że w danej sprawie ustanowiono pełnomocnika. W postępowaniu administracyjnym obowiązuje ogólna zasada pisemności, a w związku z tym art. 33 par. 3 Kpa /także art. 137 par. 2 Ordynacji podatkowej/ wymaga, ażeby pełnomocnictwo było albo sporządzone na piśmie, albo zgłoszone do protokołu. Innych warunków, tak co do formy jak i co do treści pełnomocnictwa, obowiązujące przepisy Kodeksu postępowania administracyjnego, czy też powoływanej Ordynacji podatkowej nie formułują. Zatem z treści pełnomocnictwa, a więc umocowania do działania w cudzym imieniu, wynikać musi w sposób wyraźny i jednoznaczny, wola reprezentowanego do powierzenia ściśle określonej osobie /określonej z imienia i nazwiska/ umocowania do takiego działania. Określona również zostać musi sprawa /postępowanie/, w której pełnomocnik ma reprezentować stronę, najczęściej w praktyce polega to na wskazaniu organu przed jakim ona się toczy, lub będzie się toczyć. Wskazać należy również adres, na który kierować należy korespondencję do ustanowionego pełnomocnika, co wynika z treści art. 40 par. 2 Kpa /art. 145 par. 2 Ordynacji podatkowej/, w którym to przepisie stanowi się, że w przypadku ustanowienia pełnomocnika, pisma doręcza się temu pełnomocnikowi. Aby jednak udzielone pełnomocnictwo mogło wywołać skutki, jakie z jego ustanowieniem wiążą przepisy prawa, czyli aby było ono skuteczne, w aktach danej sprawy winien znaleźć się oryginale pełnomocnictwa bądź jego urzędowy odpis. Odnosząc powyższe uwagi do okoliczności rozpatrywanego przypadku stwierdzić należy, iż pismo z dnia 22 lipca 1996 r. spełnia - wbrew odmiennemu poglądowi organu odwoławczego - wszelkie niezbędne warunki, konieczne do uznania go za pełnomocnictwo, czyli jak to wyżej określono za umocowanie do działania w cudzym imieniu, oparte na oświadczeniu reprezentowanego. Z powołanego pisma z dnia 22 lipca 1996 r. wynika bowiem, iż podatnik ustanawia swoim pełnomocnikiem adwokata określonego z imienia i nazwiska z Kancelarii Adwokackiej. Ustanawia go zaś w postępowaniu podatkowym, będącym następstwem przeprowadzonej w jego firmie kontroli przez pracowników Urzędu Skarbowego i dotyczącego jego zobowiązań podatkowych za lata 1993-1994. Powyższy dokument został przez stronę podpisany, nie powstaje więc jakakolwiek wątpliwość co do tego, od kogo pochodzi /kto ustanawia pełnomocnika/ i został on osobiście przez stronę złożony w Urzędzie Skarbowym, o czym świadczy widniejący na nim odcisk pieczęci z datownikiem. Dodać przy tym też należy, że od złożonego dokumentu /jak to sformułowano "dotyczącego ustanowienia pełnomocnika"/ strona uiściła, na żądanie organu podatkowego opłatę skarbową. Skoro więc wyżej przedstawione pismo z dnia 22 lipca 1996 r. w swojej treści zawierało wszelkie niezbędne dane, wymagane od oświadczenia o umocowaniu do działania w cudzym imieniu /pełnomocnictwa/, i skoro przedłożone zostało ono organowi prowadzącemu postępowanie, a więc jak to wymaga art. 33 par. 3 Kpa zostało dołączone do akt, to tym samym brak jest jakichkolwiek podstaw, by dokument ten pominąć i odmówić mu przymiotu pełnomocnictwa, tylko z tego powodu, że złożony został on przez samą stronę, a nie ustanowionego pełnomocnika i nie na blankiecie jakiego zazwyczaj używają adwokaci, kiedy pełnomocnictwo do reprezentowania strony przyjmują. Nie było zatem podstaw ani potrzeby wzywania pełnomocnika na etapie postępowania odwoławczego, do ponownego przedłożenia dodatkowego pełnomocnictwa. Mając powyższe wywody na uwadze uznać należy, iż w niniejszej sprawie z dniem 22 lipca 1996 r. podatnik w toczącym się postępowaniu, w którym był stroną, ustanowił skutecznie do reprezentowania swoich interesów pełnomocnika. Zatem od tej chwili, zgodnie z powołanym już art. 40 par. 2 Kpa wszelkie pisma doręczane winny być temu pełnomocnikowi. Przepis ten nie dopuszcza przy tym żadnych wyjątków i zgodnie z przyjętą w postępowaniu administracyjnym /podatkowym/ zasadą oficjalności doręczeń, obarcza prowadzące postępowanie organa podatkowe obowiązkiem doręczania wszelkich pism procesowych, a w tym orzeczeń /decyzji i postanowień/ ustanowionemu w sprawie pełnomocnikowi. Od dnia powiadomienia organu o ustanowieniu pełnomocnika powinien mieć on zapewnioną możliwość czynnego udziału w postępowaniu tak jak strona, a pominięcie pełnomocnika strony w czynnościach postępowania jest równoznaczne z pominięciem strony i wywołuje te same skutki prawne /por. postanowienie SN z dnia 9 września 1993 r., III ARN 45/93 - OSNC 1994 nr 5 poz. 112/. Nie ma przy tym jakiegokolwiek znaczenia prawnego to, że strona osobiście bierze udział w toczącym się postępowaniu, gdyż nie zwalnia to organu od obowiązku kierowania wszelkich pism ustanowionemu pełnomocnikowi. Tym samym brak jest podstaw do doręczania urzędowej korespondencji tej stronie. Przechodząc ponownie na grunt rozpatrywanego przypadku stwierdzić należy, że w sytuacji doręczenia decyzji z dnia 24 grudnia 1997 r. zarówno stronie jak i jej pełnomocnikowi - co nastąpiło jednak w odniesieniu do tego drugiego, dopiero w dniu 23 kwietnia 1998 r. - wywołuje to jedynie ten skutek, że strona została poinformowana o treści tej decyzji, natomiast bieg terminu do wniesienia środka odwoławczego rozpoczyna się z datą skutecznego doręczenia pisma pełnomocnikowi /por. wyrok NSA z dnia 11 marca 1997 r., I SA/Po 1333/96/. Skoro więc pełnomocnikowi strony zaskarżoną decyzję doręczono w dniu 23 kwietnia 1998 r., to wniesione przez niego odwołanie w dniu 7 maja 1998 r. nastąpiło w terminie przewidzianym do wniesienia odwołania, a w tym stanie rzeczy, gdy zaskarżone postanowienie tego faktu nie uwzględnia, to wydane zostało ono z naruszeniem przepisów postępowania, mających istotny wpływ na wynik sprawy. Z przedstawionych więc względów Naczelny Sąd Administracyjny działając w oparciu o przepisy art. 22 ust. 1 pkt 1 i ust. 2 pkt 3 ustawy z dnia 11 maja 1995 r. o Naczelnym Sądzie Administracyjnym /Dz.U. nr 74 poz. 368 ze zm./, orzekł o uchyleniu zaskarżonego postanowienia.