I SA/Wr 239/99

Naczelny Sąd Administracyjny po rozpoznaniu sprawy ze skargi Leszka P. na decyzję Izby Skarbowej w W. z dnia 23 listopada 1998 r. (...) w przedmiocie odmowy rozłożenia na raty wpłaty zaległości podatkowej z tytułu podatku od towarów i usług za 1995 i 1996 r. - oddala skargę. Pismem z dnia 12 maja 1998 r. Leszek P. zwrócił się do Urzędu Skarbowego z prośbą o rozłożenie na raty zapłaty zaległości podatkowej z tytułu podatku od towarów i usług za lata 1995 i 1996 r. w wysokości 11.133 zł z tym uzasadnieniem, iż jego sytuacja finansowa jest trudna i uniemożliwia mu jednorazowe uregulowanie należności. Podkreślił, iż wykazane w trakcie kontroli błędy nie były spowodowane jego złą wolą, lecz brakiem umiejętności prowadzenia ksiąg podatkowych. Ocenił też swoje możliwości spłaty na kwotę 300-400 zł miesięcznie. Urząd Skarbowy w D. decyzją z dnia 24 sierpnia 1998 r. (...) wydaną z powołaniem się na art. 48 par. 1 i art. 207 ordynacji podatkowej odmówił rozłożenia na raty zapłaty przedmiotowej zaległości wraz z odsetkami za zwłokę. W uzasadnieniu decyzji stwierdził, iż przeanalizował argumenty podatnika dotyczące trudnej sytuacji finansowej oraz braku wiedzy niezbędnej w prowadzeniu działalności gospodarczej i nie znalazł racji przemawiających za udzieleniem wnioskowanej ulgi. W ocenie organu podatkowego nieznajomość przepisów nie może być okolicznością mającą wpływ na udzielenie ulgi. We wniesionym odwołaniu Leszek P. ponowił argumenty, iż stwierdzone u niego podczas kontroli nieprawidłowości nie były celowe, lecz wynikały z jego niewiedzy, zaś podatku VAT sobie nie przywłaszczył, lecz nie naliczył go swoim klientom. Podnosił, iż ma na utrzymaniu dwoje dzieci w wieku 5 i 8 lat oraz niepracująca żonę, a nadto poniósł nakłady na adaptację wynajętego na działalność gospodarczą lokalu, który na skutek ulewnych deszczów w lipcu 1997 r. został zalany na wysokość 20 cm. Izba Skarbowa w O. decyzją z dnia 23 listopada 1998 r. (...) utrzymała w mocy decyzje organu I instancji. W motywach rozstrzygnięcia wskazała, iż przedmiotowa zaległość wynika z decyzji wymiarowych wydanych po kontroli przeprowadzonej przez organ podatkowy, w wyniku której stwierdzono nierzetelność rozliczeń z budżetem państwa z tytułu podatku od towarów i usług za lata 1995 i 1996 r. Za słuszne uznała stanowisko Urzędu Skarbowego, według którego okolicznością mającą wpływ na udzielenie wnioskowanej ulgi nie może być argument podatnika, że brak wiedzy i umiejętności prowadzenia ksiąg rachunkowych doprowadził do powstania zaległości. Zwrócił organ odwoławczy uwagę na to, że organy podatkowe odpowiedzialne są za zapewnienie pełnej i terminowej realizacji dochodów budżetowych. Udzielają więc pomocy w spłacie zaległości podatkowych w sytuacjach wyjątkowych uzasadnionych ważnym interesem podatnika, a za taki nie można uznać przedstawionych przez stronę okoliczności. Wskazała też, że podatnik posiada również zaległość w podatku dochodowym za lata 1995-1997 oraz znaczne zobowiązania wobec innych wierzycieli, a zatem nawet przyznanie ulgi nie spowoduje odzyskania płynności finansowej i nie gwarantuje terminowych spłat. Decyzja ta stała się przedmiotem skargi do Naczelnego Sądu Administracyjnego, w której Leszek P. zarzucił, iż odmowa rozłożenia zaległości podatkowej na raty narusza jego interes jako podatnika. Skarżący podniósł, iż organ podatkowy nie wziął pod uwagę strat jakie poniósł w wyniku powodzi w 1997 r. oraz dobrowolnie dokonanych wpłat na poczet zaległości w Urzędzie Skarbowym oraz na rzecz innych wierzycieli, na dowód czego dołączył kserokopie dowodów tych wpłat. Izba Skarbowa we W. odpowiadając na skargę, wniosła o jej oddalenie i stwierdziła, iż organy podatkowe oceniły przedstawione przez stronę okoliczności i nie znalazły podstaw do zmiany decyzji organu II instancji. Dotychczas dokonane wpłaty w niewielkim stopniu wpłynęły na zmniejszenie zaległości i dalsze rozciąganie płatności w czasie poprzez raty nie leży w interesie publicznym, bowiem obniża wpływy do budżetu. Wskazała też, że powstanie zaległości nie wiąże się ze zdarzeniami, na które podatnik nie miał wpływu. Naczelny Sąd Administracyjny zważył co następuje: Skarga na uwzględnienie nie zasługuje. Zgodnie z treścią przepisu art. 21 ustawy z dnia 11 maja 1995 r. o Naczelnym Sądzie Administracyjnym /Dz.U. nr 74 poz. 368 ze zm./ sąd administracyjny jest powołany do sprawowania w zakresie swojej właściwości kontroli pod względem zgodności z prawem, co oznacza, że sąd badając zaskarżone decyzje ocenia prawidłowość stosowania przy ich wydaniu prawa materialnego i procesowego. Nie bierze sąd pod uwagę zasad słuszności czy też sprawiedliwości społecznej. W doktrynie prawa podatkowego przyjmuje się, że państwo prawa musi realizować materialną sprawiedliwość podatkową, co oznacza kształtowanie obciążeń podatkowych zgodnie z zasadami równości i powszechności. Wszelkie odstępstwa od tej zasady, a takim jest każda ulga podatkowa, muszą być motywowane szczególnymi okolicznościami określonymi przepisami prawa, kształtującymi przesłanki ich przyznawania. Przepis art. 48 par. 1 Ordynacji podatkowej będący materialnoprawną podstawą wydania zaskarżonej decyzji, jak i poprzedzającej ją decyzji organu I instancji stanowi, że ze względu na ważny interes podatnika, na jego wniosek, organ podatkowy może m.in. rozłożyć na raty zapłatę podatku lub zaległości podatkowej wraz z odsetkami za zwłokę. Z treści tego przepisu wynika, że jest on oparty na konstrukcji uznania administracyjnego i w tym zakresie decyzje o charakterze uznaniowym uchylają się spod kontroli legalności sprawowanej przez Sąd, o ile przy ich wydaniu nie doszło do naruszenia przepisów postępowania administracyjnego, które miało lub mogło mieć wpływ na wynik sprawy. Oznacza to, że nawet zaistnienie przesłanki "ważnego interesu podatnika", do której odwołuje się wskazany wyżej przepis nie musi prowadzić do pozytywnego dla strony rozstrzygnięcia. Ustawodawca pozostawiając uznaniu organów administracyjnych, przy rozstrzyganiu spraw na tle przepisu art. 48 par. 1 Ordynacji podatkowej, ocenę zaistnienia bądź nie, szczególnych okoliczności uzasadniających zastosowanie tego przepisu, nie zwolnił ich od poprzedzenia wydanych decyzji wszechstronnym i wnikliwym rozważeniem całokształtu zebranego w sprawie materiału dowodowego i okoliczności występujących w sprawie, przy zachowaniu przepisów postępowania administracyjnego, co winno znaleźć odzwierciedlenie w uzasadnieniu decyzji. Dopiero w takich warunkach wydana decyzja uznaniowa mieści się w granicach uznania administracyjnego, pozostając poza zasięgiem zarzutu dowolności. Podjęta decyzja odmawiająca rozłożenia na raty zaległości podatkowej mieści się w granicach uznania administracyjnego, tym bardziej, że została oparta na rzetelnie przeprowadzonej analizie sytuacji materialnej podatnika. Nie można zarzucić dowolności ocenie dokonanej przez organy podatkowe, skutkującej uznaniem, że sytuacja strony nie należy do wyjątkowych, uzasadnionych m.in. ważnym interesem podatnika, nie jest wynikiem zdarzeń, na które skarżąca nie miała wpływu. Jak podkreślił organ odwoławczy, nie może stanowić w przedmiotowej sprawie podstawy do udzielenia ulgi w postaci rozłożenia zaległości w podatku od towarów i usług za lata 1995 i 1996 sposób, w jaki podatnik gospodaruje swymi przychodami, dając pierwszeństwo w spłacie swoim zobowiązaniom cywilnoprawnym, gdyż nie można uznać, że interes podatnika jest słuszny, jeżeli jest on zarazem sprzeczny z interesem publicznym. Spłata przez stronę skarżącą innych zobowiązań nie może być uznana za przesłankę uzasadniającą udzielenie ulgi w postaci rozłożenia na raty zaległości podatkowej, bowiem w pierwszej kolejności podatnik winien wywiązywać się ze swojego obowiązku podatkowego, a dopiero w dalszej kolejności ze zobowiązań, które zaciągnął wobec innych kontrahentów. Wbrew zarzutom skargi argumenty, na które powołuje się skarżący były brane pod uwagę przez organy podatkowe i nie mogą skutkować obowiązkiem rozłożenia zaległości na raty. Brak jest więc podstaw do uznania, że przy wydaniu zaskarżonej decyzji nastąpiło na tyle wadliwe zastosowanie przepisów prawa materialnego lub procedury, które skutkowałoby koniecznością uchylenia zaskarżonej decyzji. Przy tym należy ponownie podkreślić, że charakter decyzji wydanej na podstawie cytowanego przepisu, a więc decyzji uznaniowej polega na tym, że nawet jeżeli wystąpią przesłanki uzasadniające zastosowanie ulgi podatkowej, nie obliguje to organów administracyjnych do zastosowania tej ulgi, a rozstrzygnięcie to umyka spod kontroli Sądu Administracyjnego, jeżeli tylko nie nosi znamion dowolności. W związku z powyższym, uznając, że zaskarżona decyzja nie narusza prawa, Naczelny Sąd Administracyjny na podstawie art. 27 ust. 1 powołanej na wstępie ustawy z dnia 11 maja 1995 r., orzekł jak w sentencji wyroku.