I SA/Ka 1734/00

Naczelny Sąd Administracyjny po rozpoznaniu sprawy ze skargi Leona Sz. na decyzję Izby Skarbowej w K. z dnia 6 lipca 2000 r. (...) w przedmiocie odpowiedzialności osób trzecich za zobowiązania podatkowe - uchyla zaskarżoną decyzję, (...). Decyzją z dnia 15 lutego 2000 r., (...), Urząd Skarbowy w Z. powołując się na art. 108 par. 1 w związku z art. 116 par. 1 i par. 2 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa /Dz.U. nr 137 poz. 926 ze zm./ orzekł o odpowiedzialności podatkowej Leona Sz. jako osoby trzeciej - pełniącej funkcję Prezesa S. A. Zakład Odlewniczy Metali Żelaznych i Nieżelaznych z siedzibą w Z. - za zaległości płatnika w zakresie podatku dochodowego od osób fizycznych za okres styczeń - kwiecień 1998 r. w łącznej wysokości 142.265,30 zł wraz z odsetkami za zwłokę w wysokości 108.554,90 zł. Uzasadniając to rozstrzygnięcie organ podatkowy podał, iż w okresie od 1 grudnia 1997 r. do 30 maja 1998 r. Leon Sz. był jedynym członkiem Zarządu Zakładu Odlewniczego Metali Żelaznych i Nieżelaznych S.A., a Spółka ta jako płatnik w trakcie prowadzenia działalności gospodarczej nie uregulowała zobowiązań podatkowych w zakresie podatku dochodowego od osób fizycznych za okres styczeń - kwiecień 1998 r. Według deklaracji na zaliczkę miesięczną na ww. podatek /PIT-4/, Spółka zadeklarowała za styczeń 39.071,61 zł, za luty 31.669,33 zł, za marzec 34.246,52 zł i za kwiecień 37.277,854 zł. Z uwagi na niewywiązanie się z tego obowiązku wszczęto postępowania podatkowe w sprawie określenia wysokości nie wpłaconego podatku dochodowego od wypłaconych pracownikom wynagrodzeń za wskazany okres, w wyniku którego wydano decyzje określające wysokość zobowiązania podatkowego, zaległości podatkowej oraz należnych odsetek. W związku zaś z nieuregulowaniem należności wynikających z tych decyzji wszczęto postępowanie egzekucyjne w stosunku do płatnika Zakładu Odlewniczego Metali Żelaznych i Nieżelaznych S.A., która okazała się częściowo skuteczna. W tej też sytuacji w dniu 18.08.1999 r. wszczęto postępowanie w sprawie przerzucenia odpowiedzialności podatkowej za zaległości w zakresie podatku dochodowego od osób fizycznych za wskazany okres w stosunki do Leona Sz., który pełnił wtedy funkcję Prezesa tej Spółki. Wyjaśniono, że stosownie do art. 116 par. 1 Ordynacji podatkowej, za zaległości podatkowe spółki akcyjnej odpowiadają solidarnie całym swoim majątkiem członkowie jej zarządu, jeżeli egzekucja przeciwko spółce okaże się bezskuteczna. Odpowiedzialność członków zarządu obejmuje zobowiązania podatkowe, które powstały w czasie pełnienia przez nich tych obowiązków - par. 2 art. 116 powołanej ustawy. Ponadto przedmiotowa decyzja, zgodnie z art. 108 par. 2 pkt 1 Ordynacji podatkowej, wydana została po otrzymaniu przez Spółkę decyzji określających wysokość zaległości podatkowej z tytułu podatku dochodowego od wypłaconych pracownikom wynagrodzeń. W odwołaniu od powyższej decyzji Leon Sz. wniósł o jej uchylenie. Na poparcie tego żądania podał, iż powstałe zaległości podatkowe nie były związane z zaniedbaniem czy złą wolą Zarządu Spółki, ale z ograniczonymi środkami finansowymi, które wynikały z rozpoczęcia działalności i zawartej umowy o współpracę z Hutą Z. S.A. - głównym odbiorcą produktów. Z umowy tej wynikało, że Huta Z. jako zlecający, zawierała umowy z kontrahentami zewnętrznymi, których przedmiotem były wyroby wytwarzane przez Spółkę, która sama mogła zawierać umowy z podmiotami zewnętrznymi z pominięciem zlecającego /Huty Z./ tylko do wartości 10.000 zł. Z tych wpływów z zamówień własnych realizowano działalność wewnętrzną, płace i zobowiązania podatkowe. Jednak specyficzny i długi cykl technologiczny /sprzedaż odlewów/ powodował opóźnienia w realizacji bieżących zobowiązań. W tej sytuacji na bieżąco jako Prezes informował on Radę Nadzorczą o powstałych zaległościach podatkowych oraz o tym, że przy tak ustalonych zasadach współpracy z Hutą Z. S.A. /ograniczony limit sprzedaży dla dowolnych odbiorców/ nie będzie możliwości realizowania tych zobowiązań. W następstwie tego z dniem 1.04.1998 r. rozszerzono wartość sprzedaży na konto Spółki do kwoty 100.000 zł, co mogło poprawić jej kondycję finansową. W tym też okresie egzekucja wobec Spółki nie była bezskuteczna, a i ona w coraz większym stopniu realizowała swoje zobowiązania podatkowe. Mając na względzie dalszą działalność Spółki po sporządzeniu bilansu, z którego wynikały straty, uchwałą Zarządu nr 15/98 z dnia 20.05.1998 r. zwrócono się do Rady Nadzorczej Spółki o zwołanie w trybie art. 430 Kodeksu handlowego Walnego Zebrania Akcjonariuszy celem podjęcia uchwały co do dalszego istnienia Spółki. Z dniem 1.06.1998 r. decyzją Rady Nadzorczej odwołany jednak został z funkcji Prezesa Spółki i zaprzestał mieć wpływ na decyzje, które regulowałyby bieżące zobowiązania i zaległości podatkowe. Zaznaczył ponadto, iż nie może ponosić odpowiedzialności za zobowiązania Spółki na podstawie art. 108 par. 1 w związku z art. 116 par. 1 i par. 2 Ordynacji podatkowej, ponieważ Spółka w ustawowym terminie zgłosiła wniosek o upadłość i sprawa w tym zakresie toczy się przed Sądem Rejonowym w K. Dodał, iż istnieje jeszcze majątek Spółki w postaci gotowych odlewów, z którego organ podatkowy może się zaspokoić. Decyzją z dnia 6 lipca 2000 r., (...), Izba Skarbowa w K. utrzymała zaskarżoną decyzję w mocy. Organ odwoławczy w uzasadnieniu swojego rozstrzygnięcia wyjaśnił, iż art. 116 Ordynacji podatkowej rygorystycznie reguluje kwestię odpowiedzialności członków zarządu spółek z ograniczoną odpowiedzialnością i akcyjnych za zaległości podatkowe spółki, które powstały w czasie pełnienia przez nich obowiązków członków zarządu. W rozpatrywanym przypadku L. Sz. w trakcie powstania zaległości podatkowych pełnił funkcję Prezesa Zarządu Spółki, a członek zarządu może zwolnić się od odpowiedzialności, gdy wykaże, iż: - we właściwym czasie zgłoszono upadłość lub wszczęto postępowanie układowe, - niezgłoszenie upadłości oraz brak postępowania układowego nastąpiły nie z winy członka zarządu, - lub też członek zarządu wskaże mienie, z którego możliwa jest egzekucja. Przepisy obarczają przy tym ciężarem udowodnienia istnienia jednej z powyższych okoliczności tego członka zarządu, który pragnie uwolnić się od odpowiedzialności. Przesłanki takie w niniejszej sprawie - zdaniem Izby - jednak nie wystąpiły ponieważ wniosek o ogłoszenie upadłości Spółki wpłynął do Sądu 5.10.1999 r. tj. w ponad rok po odwołaniu L. Sz. z funkcji członka zarządu, a Spółka nie posiada majątku nieruchomego, zaś majątek ruchomy w postaci środków trwałych składa się z zestawu komputerowego o wartości 7.650,27 zł i programów komputerowych o wartości 9.350 zł. Zatem wielkość tego majątku pozostaje w rażącej dysproporcji w stosunku do zaległości. Co prawda w dniu wydania zaskarżonej decyzji odwołujący nie miał wpływu na działalność Spółki, lecz miał go w momencie gdy zaległości powstały. Podkreślono też, iż egzekucja przeciwko Spółce okazała się bezskuteczna, co jest również przesłanką pociągnięcia do odpowiedzialności członka zarządu. W skardze do Naczelnego Sądu Administracyjnego Leon Sz. wniósł o uchylenie decyzji organów podatkowych obu instancji i powtórzył argumenty, które zaprezentował już w uzasadnieniu odwołania od decyzji organu I instancji. Podkreślił, że w trakcie sprawowania przez niego funkcji Prezesa Zarządu Spółki egzekucja nie była bezskuteczna, a stała się taką - co wynika z pisma komornika skarbowego - dopiero 15.07.1999 r., gdy nie pełnił już tej funkcji. Funkcję Prezesa Zarządu utracił, z dniem 30.05.1998 r. i nie miał wpływu na dokonywanie płatności. Dodał, iż niezgłoszenie upadłości również nastąpiło bez jego winy, gdyż po otrzymaniu opinii biegłego z dnia 20.05.1998 r. z badania bilansu Spółki, zwrócił się o podjęcie uchwały co dalszego istnienia Spółki w następstwie czego Walne Zgromadzenie Akcjonariuszy postanowiło o dalszym jej istnieniu i odwołało go z dotychczas zajmowanego stanowiska. Dlatego też nie mógł - choćby okazało się to konieczne - złożyć już jakiegokolwiek wniosku. Odpowiadając na skargę Izba Skarbowa w K. wniosła o jej oddalenie i co do istoty sporu podtrzymała swoje wcześniejsze stanowisko i argumentację zaprezentowaną na jego poparcie. Dodatkowo podano, że skarżący nie wykazałby nie zgłoszenie upadłości lub brak postępowania układowego nastąpiło nie z jego winy. Odnośnie tej kwestii wyjaśniono, iż skarżący zwracał się o podjęcie uchwały, co do dalszego istnienia Spółki i wnioskował o podwyższenie kapitału Spółki. Z powyższego nie wynika jednak, by złożył wniosek o upadłość bądź o wszczęcie postępowania układowego, a jedynie takie działania - zdaniem Izby - są podstawą do zwolnienia od odpowiedzialności. W piśmie procesowym z dnia 29 października 2001 r. pełnomocnik skarżącego podniósł, iż niemal równocześnie organ podatkowy nałożył na skarżącego obowiązek zapłaty zaległości podatkowej oraz zgłosił tę samą wierzytelność do masy upadłości Zakładu Odlewniczego Metali Żelaznych i Nieżelaznych S.A. w Z. W związku z tym podniósł, iż odpowiedzialność osób trzecich ma charakter posiłkowy, co oznacza że może ona odpowiadać za zobowiązania podatnika /w niniejszej sprawie płatnika/ wtedy, gdy prowadzona egzekucja przeciwko temu podatnikowi /płatnikowi/ okaże się bezskuteczna. Z uwagi na fakt, iż wobec ww. płatnika toczy się postępowanie upadłościowe, nie sposób przewidzieć w jakim stopniu wierzytelność Urzędu Skarbowego zaspokojona zostanie z masy upadłości. W konsekwencji tego postępowanie egzekucyjne wobec skarżącego winno zostać zawieszone, a następnie umorzone. Prawo egzekwowania od skarżącego należności objętej zaskarżoną decyzją wystąpi dopiero wtedy, gdy organ podatkowy nie zostanie zaspokojony w całości z masy upadłość Zakładu Odlewniczego Metali Żelaznych i Nieżelaznych S.A. i tylko w części niezaspokojonej. Podniesiono także, że nie zgłoszenie wniosku o upadłość ZOMŻiN S.A. we właściwym czasie nastąpiło bez winy skarżącego. W związku z tym podkreślono, że opinia biegłego rewidenta o niekorzystnej sytuacji Spółki wydana została 8.05.1998 r., a w tej sytuacji skarżący zwołał Walne Zgromadzenie Akcjonariuszy Spółki celem podjęcia uchwały co do dalszego jej istnienia i ewentualnego zgłoszenia wniosku o upadłość. W następstwie tego. Zgromadzenia podjęło uchwałę o dalszym istnieniu Spółki, a od 1.06.1998 r. skarżący przestał pełnić funkcję członka Zarządu, i co za tym idzie nie miał prawnej możliwości złożenia wniosku o upadłość ZOMŻiN S.A. Wskazana wyżej opinia była pierwszym sprawozdaniem /Spółka działała od 21.05.1997 r./ odzwierciedlającym jej stan majątkowy i mogła być podstawą do oceny jej wypłacalności. Skarżący nie dysponuje przy tym ww. uchwałą o dalszym istnieniu Spółki i uchwałą odwołującą go ze stanowiska. Dodano, że skarżący został uniewinniony od zarzutu popełnienia przestępstwa z art. 98 par. 1 ustawy karno skarbowej tj. o nie odprowadzenie pobranych od podatnika kwot z tytułu zobowiązania podatkowego. Zarzucono ponadto, że organ I instancji nie zbadał, czy nie odprowadzone zaliczki na podatek dochodowy od osób fizycznych, za które ponosić ma odpowiedzialność skarżący, przez płatnika zostały pobrane, gdyż w związku z jego trudna sytuacją płatniczą otrzymywał on środki na wynagrodzenia od jedynego akcjonariusza /Huty Z./ w kwocie netto i takie kwoty wypłacano pracownikom. Zatem twierdzenia organu o pobraniu i nie odprowadzaniu zaliczek są nieprawdziwe. Podniesiono też, że nie wzięto pod uwagę, że w okresie lipiec 1997 - czerwiec 1998 r. ZOMŻiN S.A. dokonywał częściowych wpłat z tytułu zaliczek na podatek dochodowy od osób fizycznych - na co, nie mając dostępu do akt Spółki przedstawił niektóre będące w jego posiadaniu kopie dowodów wpłat - a skarżącego obciążono całą zaległością podatkową wraz z przypadającymi od niej odsetkami. Odpowiadając na powyższe pismo procesowe Izba Skarbowa w K. stwierdziła, iż decyzję o odpowiedzialności podatkowej skarżącego podjęto w dniu 15.02.2000 r., a zgłoszenie zaległego podatku do masy upadłości nastąpiło w dniu 17.02.2000 r. Zatem w momencie orzekania okoliczność ta nie istniała, zaś występowały ustawowe podstawy do wydania decyzji o odpowiedzialności podatkowej skarżącego. Zauważono też, iż przy orzekaniu o odpowiedzialności podatkowej członka zarządu spółki kapitałowej bez znaczenia jest kwestia winy. Ponadto wyjaśniono, że do pobrania zaliczek dochodzi w momencie wypłat wynagrodzenia netto pracownikom, a nie ma znaczenia fakt, że płatnik "fizycznie" nie dysponuje kwotami zaliczek podatkowych. Z przedłożonych zaś kopii dowodów wpłat na poczet zaliczek na podatek dochodowy nie wynika, by te wpłaty dotyczyły spornego okresu. Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Skarga jest zasadna. Przystępując do oceny zgodności z prawem zaskarżonej decyzji, wywody w tej kwestii rozpocząć wypada od przytoczenia uregulowania art. 107 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa /Dz.U. nr 137 poz. 926 ze zm./, które w par. 1 stanowi, iż w przypadkach i w zakresie przewidzianych w rozdziale 15 powołanej Ordynacji /zatytułowanym "Odpowiedzialność podatkowa osób trzecich"/ za zaległości podatkowe podatnika odpowiadają całym swoim majątkiem solidarnie z podatnikiem również osoby trzecie. Zaś z par. 2 tego artykułu wynika, że o ile dalsze przepisy wskazanego rozdziału nie stanowią inaczej, osoby trzecie odpowiadają również m.in. za podatki nie pobrane oraz pobrane, a nie wpłacone przez płatników. Odpowiedzialność osób trzecich jest więc instytucją prawną wiążącą skutki istnienia zobowiązania podatkowego z podmiotem innym niż podatnik /w pewnym zakresie także płatnik i inkasent/. Nie ulega zatem wątpliwości, iż wyżej przytoczona regulacja ma charakter wyjątkowy. Osoby trzecie ponoszą odpowiedzialność za cudzy dług, jednakże odpowiedzialność ta wynikać może wyłącznie z mocy konkretnego przepisu ustawy, a do kręgu tych osób należą wyłącznie podmioty wymienione w art. 110-117 Ordynacji podatkowej, przy czym katalog osób trzecich ponoszących odpowiedzialność z tytułu cudzych zaległości podatkowych ma charakter zamknięty. Nadmienić przy tym należy, iż orzeczenie o odpowiedzialności osób trzecich nie uwalnia dłużnika od tej odpowiedzialności, tylko poszerza krąg podmiotów, od których organ podatkowy może dochodzić zaspokojenia. Zatem odpowiedzialność osób trzecich w Ordynacji podatkowej ma charakter posiłkowy w stosunku do odpowiedzialności podatnika /płatnika, inkasenta/. Ponadto w przeciwieństwie do poprzednio obowiązującej ustawy z dnia 19 grudnia 1980 r. o zobowiązaniach podatkowych /Dz.U. 1993 nr 108 poz. 486 ze zm./ Ordynacja podatkowa nie przewiduje tzw. negatywnych przesłanek odpowiedzialności osób trzecich, ani też prawa tej osoby do ubiegania się o wyłączenie lub ograniczenie jej odpowiedzialności ze względu na zasady współżycia społecznego. Stwierdzenie w obecnym stanie prawnym, że określony podmiot spełnia ustawowe przesłanki odpowiedzialności danej kategorii osób trzecich, zobowiązuje to organ podatkowy do wydania decyzji ojej odpowiedzialności. Nie istnieje zatem prawna możliwość odstąpienia od wydania tego rodzaju decyzji. Przedmiotowa decyzja może zostać wydana dopiero jednak wtedy, gdy organ podatkowy będzie posiadał uzasadnione podstawy do przyjęcia, iż pierwotny dłużnik /podatnik, płatnik, inkasent/ nie wywiązał się z ciążącego na nim zobowiązania, a wysokość tego zobowiązania musi wynikać z decyzji właściwego organu. Oznacza to zatem, iż wysokość należności podatkowych, za które odpowiadać ma osoba trzecia, wynika z wcześniejszej decyzji organu podatkowego, wydanej we właściwym postępowaniu w stosunku do podatnika, niekiedy także płatnika lub inkasenta. Z tych przyczyn, w postępowaniu zmierzającym do wydania decyzji o odpowiedzialności osoby trzeciej, wysokość tych należności nie może być już kwestionowana, a tym samym nie może być przedmiotem sporu pomiędzy tą osobą trzecia i organem podatkowym. /por. B. Brzeziński, M. Kalinowski, A. Olesińska; Ordynacja podatkowa. Komentarz - Zobowiązania podatkowe, Toruń 1999, str. 372-380, także C. Kosikowski, H. Dzwonkowski, A. Huchla; Ustawa Ordynacja podatkowa. Komentarz, Dom Wydawniczy ABC, str. 282-288, oraz R. Mastalski, J. Zubrzycki; Ordynacja podatkowa. Komentarz, Wrocław 1998, str. 90-93/. Z przedstawionych dotychczas ogólnych rozważań na zagadnieniem odpowiedzialności osób trzecich za zaległości podatkowe wynika, iż w postępowaniu tym nie może być kwestionowana wysokość zaległości określonej w decyzji skierowanej do podatnika /płatnika, inkasenta/, a ponadto nie ma znaczenia dla tej odpowiedzialności fakt, iż płatnik nie pobrał zaliczek na podatek dochodowy od osób fizycznych od wypłaconych pracownikom wynagrodzeń za pracę i z jakiej przyczyny to nastąpiło, bądź kto do takiego stanu rzeczy się przyczynił, skoro faktycznie - co w niniejszej sprawie jest bezsporne - zaliczki te nie zostały wpłacone do urzędu skarbowego. Zatem podniesione w tych kwestiach zarzuty, nie mają znaczenia dla oceny rozstrzyganego problemu. Mając na względzie realia rozpatrywanego przypadku odnieść należy się do treści art. 116 Ordynacji podatkowej, gdyż ten to przepis został przytoczony jako podstawa prawna zaskarżonego orzeczenia. Powołany przepis w par. 1 stanowi, iż za zaległości podatkowe spółki z ograniczoną odpowiedzialnością i spółki akcyjnej odpowiadają solidarnie całym swoim majątkiem członkowie jej zarządu, jeżeli egzekucja przeciwko spółce okaże się bezskuteczna, chyba że członek zarządu wykaże, że we właściwym czasie zgłoszono upadłość lub wszczęto postępowanie układowe albo, że niezgłoszenie upadłości oraz brak postępowania układowego nastąpiły nie z jego winy, bądź też wskaże on mienie, z którego egzekucja jest możliwa. Natomiast w par. 2 art. 116 tej ustawy, wskazuje się, że odpowiedzialność członków zarządu spółki, o której mowa w par. 1 obejmuje zobowiązania podatkowe, które powstały w czasie pełnienia przez nich obowiązków członków zarządu spółki. Z niekwestionowanych ustaleń faktycznych wynik, iż skarżący na którego przeniesiona został odpowiedzialność za zaległości płatnika tj. Zakładu Odlewniczego Metali Żelaznych i Nieżelaznych S.A. w Z., w czasie w którym powstało to zobowiązanie był członkiem i to jedynym Zarządy tej Spółki Akcyjnej. Ponadto wdrożone przeciwko płatnikowi - wskazanej wyżej Spółce - postępowanie egzekucyjne w okresie październik 1998 r. - czerwiec 1999 r. doprowadziło do wyegzekwowania kwoty 83.851 zł. Jednakże następnie -jak wynika to z informacji komornika skarbowego z dnia 15 lipca 1999 r. - stało się ono nieskuteczne zarówno z kont bankowych jak i z ruchomości. Natomiast dłużnik nie posiada nieruchomości, a egzekucja z wierzytelności również nie była skuteczna z uwagi na fakt, iż zajęte z tego tytułu kwoty wierzytelności zwalniane były na wypłatę wynagrodzeń dla pracowników. W tym stanie rzeczy uznać należy, iż zaistniały przesłanki do przeniesienia na skarżącego odpowiedzialności za zaległości wskazanego wyżej płatnika, w wysokości określonej w decyzjach z dnia 29 maja 1998 r., iż dnia 15 lipca 1998 r. Jednakże, jak to już przedstawiono, odpowiedzialność członka zarządu spółki akcyjnej może zostać wyłączona - może się on od niej zwolnić - gdy wykaże, że albo we właściwym czasie zgłoszono upadłość spółki lub wszczęto postępowania układowe, albo że niezgłoszenie /niewszczęcie/ nastąpiło nie z jego winy. Inną możliwością uniknięcia odpowiedzialności jest wskazanie majątku spółki, z którego możliwa będzie egzekucja np. pominiętego podczas zakończonego poprzednio postępowania egzekucyjnego lub później nabytego. W związku z powyższym odwołać należy się do przepisów regulujących kwestie związane z upadłością jak i z postępowaniem układowym tj. do przepisów rozporządzenia Prezydenta Rzeczpospolitej z dnia 24 października 1934 r. Prawo upadłościowe /Dz.U. 1991 nr 118 poz. 512 ze zm./ oraz do przepisów rozporządzenia Prezydenta Rzeczpospolitej z dnia 24 października 1934 r. Prawo o postępowaniu układowym /Dz.U. 1950 nr 38 poz. 349 ze zm./. Art. 1 par. 1 pierwszego z tych aktów prawnych stanowi, że przedsiębiorca, który zaprzestał płacenia długów, będzie uznany za upadłego. Natomiast w par. 2 tego artykułu stwierdza się, iż upadłość przedsiębiorcy będącego osobą prawną - a z taką sytuacją mamy do czynienia w niniejszej sprawie - będzie ogłoszona także wówczas, gdy jej majątek nie wystarcza na zaspokojenie długów. Gospodarczą zatem przyczyną upadłości jest załamanie finansowe podmiotu gospodarczego, polegające w zasadzie na jego trwałej niewypłacalności, a więc na braku możliwości zaspokojenia wszystkich wierzycieli. Nie sposób zatem przyjąć, że dłużnik zaprzestał płacenia długów, jeżeli nie zapłacił jednego z większej liczby długów. Podstawą do ogłoszenia upadłości będzie dopiero taki stan, gdy dłużnik z braku środków płatniczych nie płaci przeważającej części swoich długów. Zaprzestanie płacenia długów jest podstawową i powszechną /obowiązującą wszystkie kategorie przedsiębiorców/ przesłanką ogłoszenia upadłości. Podstawą natomiast ogłoszenia upadłości w stosunku do przedsiębiorców wymienionych w par. 2 art. 1 Prawa upadłościowego jest również taki stan, w którym majątek tych przedsiębiorców nie wystarcza na zaspokojenie długów. Przy ocenie, czy zachodzi stan nadmiernego zadłużenia należy uwzględniać wszystkie wierzytelności i zobowiązania dłużnika, bez względu na to, czy miałyby w przyszłości wchodzić w skład masy upadłości, czy mają charakter warunkowy lub bezwarunkowy, a także, czy są już wymagalne /por. St. Gurgul, Prawo upadłościowe i układowe. Komentarz, Wydawnictwo C.H. Beck, Warszawa 2001, str. 31-33/. Krótkotrwałe wstrzymanie płacenia długów wskutek przejściowych trudności nie jest podstawą ogłoszenia upadłości - art. 2 Prawa upadłościowego. Podobne przesłanki decydują o wszczęciu postępowania układowego, bowiem jak to wynika z art. 1 Prawa o postępowaniu układowym, przedsiębiorca, który wskutek wyjątkowych i niezależnych od niego okoliczności zaprzestał płacenie długów lub przewiduje w najbliższej przyszłości zaprzestanie ich płacenia, może żądać otwarcia postępowania celem zawarcia układu z wierzycielami. W świetle powyższego nie ulega zatem wątpliwości, że wszczęcie postępowania upadłościowego lub układowego może nastąpi jedynie wtedy, gdy wystąpią ustawowe przesłanki do ogłoszenia upadłości bądź otwarcia postępowania układowego. Odnośnie tego zagadnienia skarżący podniósł, iż Spółka, za którą ponosić ma odpowiedzialność, we właściwym czasie zgłosiła wniosek o ogłoszenie upadłości. Do twierdzenia tego organ I instancji się nie odniósł, a organ odwoławczy uznając, że nie zachodzi ta przesłanka zwolnienia osoby trzeciej z odpowiedzialności za zaległości podatkowe drugiego podmiotu stwierdził, że wniosek o ogłoszenie upadłości Zakładu Odlewniczego Metali Żelaznych i Nieżelaznych S.A. w Z. wpłynął do Sądu w dniu 5.10.1999 r. tj. w ponad rok po odwołaniu skarżącego z funkcji członka Zarządu tej Spółki. Z powyższego sformułowania zdaje się wynikać, że zdaniem Izby, istotnym jest kto zgłosił wniosek o upadłość i że winna uczynić to osoba, która zamierza zwolnić się z odpowiedzialności za zaległość podatkowa. Takie stanowisko nie jest jednak uprawnione, gdyż dla wyłączenia omawianej odpowiedzialności członków zarządu spółki z ograniczoną odpowiedzialności jak i spółki akcyjnej nie ma znaczenia - gdyż nie wynika to z art. 116 par. 1 Ordynacji podatkowej - kto zgłosił żądanie ogłoszenia upadłości /wszczęcia postępowania układowego/, byleby tylko uczynił to w terminie /por. C. Kosikowski i inni. Ustawa Ordynacja podatkowa jw. str. 300/. Z art. 5 Prawa upadłościowego wynika natomiast, że przedsiębiorca zobowiązany jest, nie później niż w okresie 2 tygodni od dnia zaprzestania płacenia długów, zgłosić w sądzie wniosek o ogłoszenie upadłości /par. 1 tego artykułu/, a reprezentant przedsiębiorcy będącego osobą prawna jest obowiązany zgłosić taki wniosek w terminie 2 tygodni od dnia, w którym majątek nie wystarcza na zaspokojenie długów /par. 2/. Zatem dla stwierdzenia istnienia /bądź nie istnienia/ tej przesłanki zwolnienia od omawianej odpowiedzialności ważne jest ustalenie czy i kiedy wystąpił stan trwałego zaprzestania płacenia długów, a w konsekwencji tego, czy w terminie zgłoszono wniosek o ogłoszenie upadłości bądź o wszczęcie postępowania układowego. Prawdą jest, że z brzmienia art. 116 par. 1 Ordynacji podatkowej wynika, że obowiązek wykazania zaistnienia przesłanek zwalniających z odpowiedzialności za cudze zobowiązania podatkowe członka zarządy spółki z ograniczoną odpowiedzialnością jak i spółki akcyjnej, ciąży na tym członku. Zatem to ten członek, winien okoliczność tę udowodnić, gdyż z tego faktu zamierza wywieść korzystne dla siebie następstwa. Jednakże takie brzmienie powołanego przepisu nie przekreśla w zupełności stosowania w postępowaniu podatkowym odnoszącym się do kwestii odpowiedzialności podatkowej osób trzecich, zasad ogólnych tego postępowania, a tym samym obowiązków organu wynikających z art. 122 czy art. 187 par. 1 tej Ordynacji. Oznacza to tym samym, że przypadku, gdy twierdzenia strony w danej kwestii nie są poparte według organu stosownymi dowodami, to odmówienie wiarygodności takim twierdzeniom nie powinno nastąpić bez uprzedniego co najmniej wezwania strony do ich przedłożenia. W rozpatrywanym zaś przypadku, nie sposób nie odnieść się do wywodu skarżącego, iż na skutek pozbawienia go stanowiska członka zarządu nie posiada dostępu do dokumentacji Spółki, za zaległości której ponieść ma odpowiedzialność, gdyż w takiej sytuacji organ podatkowy nie może zignorować danych odnoszących się do wskazanej kwestii, a danymi takimi niewątpliwie dysponuje z urzędu, chociażby dlatego że wskazana Spółka składała w spornym i późniejszym okresie deklaracje podatkowe. Również pewne ustalenia, które mogą mieć znaczenie w niniejszej sprawie, czynione były w toczącym się postępowanie z udziałem Spółki w przedmiocie określenia zaległości w podatku dochodowym od osób fizycznych jak i w trakcie wdrożonego przeciwko niej postępowania egzekucyjnego. Natomiast z akt przedłożonych Sądowi wynika (...), że od maja 1998 r., a więc już po analizowanym w niniejszej sprawie okresie. Spółka uiszczała na rzecz Urzędu Skarbowego w Zabrzu różne kwoty z tytułu podatku dochodowego od osób fizycznych /PIT-4/. Zatem z poczynionych ustaleń nie sposób wywnioskować, czy przesłanki do wystąpienia z wnioskiem o ogłoszenie upadłości ZOMŻiN S.A. w Z. pojawiły się już w chwili, gdy skarżący był jej członkiem zarządu a obowiązku tego zaniechał, czy też pojawiły się one znacznie później, tj. w ponad rok po odwołaniu skarżącego z funkcji, a więc czy występując z takim wnioskiem do Sądu w dniu 5.10.1999 r. Spółka nie uczyniła tego w terminie. Podobnie rzecz przedstawia się z twierdzeniem skarżącego, iż nie ponosi on winy za niezgłoszenie upadłości i brak wszczęcia postępowania układowego. Jeżeli bowiem zgłoszenie, o którym wyżej mowa nie nastąpiło, wyłączający odpowiedzialność brak winy oceniany musi być indywidualnie w odniesieniu do okoliczności każdego rozpatrywanego przypadku oraz do każdego z członków zarządu /w przypadku ich wielości/. Tej przesłance wyłączającej odpowiedzialność za cudze zaległości, organ podatkowy I instancji nie poświęcił jakiejkolwiek uwagi. Pominął ją również w całości organ odwoławczy. Z tego też powodu stwierdzenie Izby Skarbowej, że przesłanki zwolnienia się od odpowiedzialności nie występują /str. 2 uzasadnienia/ jest nieuprawnione, bowiem nie wynika ono ze zgromadzonego w sprawie materiału jak i z treści uzasadnienia zaskarżonej decyzji. Z całą pewnością wywód taki jest zatem, co najmniej przedwczesny. Odnośnie tej kwestii skarżący wyjaśnił, iż o trudnej sytuacji finansowej Spółki dowiedział się z opinii biegłego rewidenta z dnia 8.05.1999 r., który to dokument był pierwszym sprawozdaniem dotyczącym sytuacji firmy. W następstwie tego podjął działania zmierzające do naprawy takiego stanu rzeczy zwołując Walne Zgromadzenie Akcjonariuszu Spółki, jednakże z uwagi na pozbawienie go funkcji członka jej Zarządu z dniem 30.05.1998 r., nie był w stanie, bo możliwości takiej został pozbawiony, podjąć jakiekolwiek działania, które zmierzałyby do poprawy kondycji firmy, w tym ewentualnie - gdyby zaistniały przesłanki ku temu - wystąpić z wnioskiem o ogłoszenie upadłości bądź o wszczęcie postępowania układowego. W tych zaś okolicznościach - zdaniem strony - nie można przypisać jej zawinienia, co do tego, że nie wystąpiła z przedmiotowym wnioskiem, przyjmując nawet, że taki obowiązek już wtedy zaistniał. Twierdzenie to - w realiach rozpatrywanego przypadku - wydaje się uzasadnione, tym bardziej, że nie zostało podważone jakimkolwiek dowodem przeciwnym. Zatem prezentując odmienne co do tego stanowisko, organ odwoławczy winien je, co najmniej przekonująco uzasadnić, czego jednak nie uczynił. Trzecia przesłanka zwolnienia się od odpowiedzialności członka zarządu spółki akcyjnej za jej zaległości podatkowe tj. wskazanie mienia, z którego możliwa jest egzekucja - w świetle zebranych dowodów świadczących o braku tego majątku - wydaje się nie mieć wpływu na rozpatrywaną kwestię odpowiedzialności skarżącego. Nie jest bowiem istotne, że mienie takie istniało w czasie, w którym zaległość powstała i kiedy skarżący pełnił jeszcze swoją funkcję. Mienie, by skutecznie ochronić od odpowiedzialności członka zarządu spółki, musi istnieć i być wskazane w momencie, w którym toczy się postępowanie w kwestii przedmiotowej odpowiedzialności. Mając na względnie przedstawione wyżej okoliczności zasadnie należy przyjąć, iż naruszenie przepisów postępowania, mogło w istotny sposób wpłynąć na wynik sprawy /spowodować niewłaściwe zastosowanie przepisów prawa materialnego/, a to powoduje konieczność uchylenia zaskarżonej decyzji. Zatem Sąd działając w oparciu o przepisy art. 22 ust. 1 pkt 1 i ust. 2 pkt 3 ustawy z dnia 11 maja 1995 r. o Naczelnym Sądzie Administracyjnym /Dz.U. nr 74 poz. 368 ze zm./ orzekł jak w sentencji. Rozstrzygnięcie w przedmiocie kosztów znajduje oparcie w treści art. 55 ust. 1 powołanej ustawy o NSA.