I SA/Gd 1058/02

Naczelny Sąd Administracyjny uznał zasadność skargi Spółki Akcyjnej "E.G.-K.E." w G. na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego w (...) z dnia 8 kwietnia 2002 r. w przedmiocie odmowy stwierdzenia nadpłaty w podatku od nieruchomości za lata 1997-2000 i na podstawie art. 22 ust. 1 pkt 1, ust. 2 pkt 1 oraz art. 29 ustawy z dnia 11 maja 1995 r. o Naczelnym Sądzie Administracyjnym /Dz.U. nr 74 poz. 368 ze zm./ uchylił zaskarżoną decyzję oraz poprzedzającą ją decyzję Wójta Gminy L. z dnia 27 listopada 2001 r., a także - zgodnie z art. 55 ust. 1 i 3 tej ustawy - zasądził od Samorządowego Kolegium Odwoławczego w (...) na rzecz strony skarżącej sześćset złotych zwrotu kosztów postępowania. Spółka Akcyjna "E.G.-K.E." z siedzibą w G. wystąpiła do Wójta Gminy L. o stwierdzenie nadpłaty w podatku od nieruchomości w pozycji budowle za lata 1997-2000 i zaliczenie tej nadpłaty na poczet przyszłych zobowiązań podatkowych. Do wniosku załączyła korekty deklaracji podatkowych złożonych za wskazane lata. Uzasadniając wniosek, strona powołała się na przepis art. 7 ust. 1 pkt 3 ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych /Dz.U. nr 9 poz. 31 ze zm./, zgodnie z którym zwolnione od podatku od nieruchomości są budowle dróg publicznych, do których - zdaniem strony - należą budowle instalacji oświetlenia drogowego. Załatwiając powyższy wniosek, organ pierwszej instancji odmówił stwierdzenia nadpłaty w podatku od nieruchomości za wymienione lata, podając w uzasadnieniu decyzji, iż budowle oświetlenia drogowego nie są budowlami w rozumieniu art. 4 ust. 1 ustawy z dnia 21 marca 1985 r. o drogach publicznych /Dz.U. 2000 nr 71 poz. 838 ze zm./ i tym samym nie korzystają ze zwolnień, o których mowa w art. 7 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych. W odwołaniu od tej decyzji Spółka Akcyjna "E.G.-K.E." w G. wniosła o jej uchylenie, zarzucając, iż została wydana z naruszeniem art. 7 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych przez błędne uznanie, że budowle instalacji oświetlenia drogowego, których właścicielem jest odwołująca się, nie podlegają zwolnieniu od podatku od nieruchomości. Powołując się na art. 4 ust. 1 pkt 1 ustawy o drogach publicznych, strona wywodziła, że budowle instalacji oświetlenia drogowego zaliczane są do budowli dróg publicznych, albowiem budowle są położone w pasie drogowym i są ściśle związane z ruchem drogowym oraz jego obsługą, a jako takie korzystają ze zwolnienia od podatku od nieruchomości. Samorządowe Kolegium Odwoławcze w G. (...) nie podzieliło zarzutów odwołania i decyzją z dnia 8 kwietnia 2002 r. utrzymało w mocy zaskarżoną decyzję organu pierwszej instancji. W podstawie prawnej rozstrzygnięcia Kolegium powołało art. 233 par. 1 pkt 1 i art. 73 par. 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa /Dz.U. nr 137 poz. 926 ze zm./ oraz art. 3 ust. 1 pkt 2 i art. 7 ust. 1 pkt 3 ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych /Dz.U. 2002 nr 9 poz. 84/. W ocenie Samorządowego Kolegium Odwoławczego, poza sporem jest, że obiekty oświetleniowe, których właścicielem jest Spółka są budowlami położonymi na terenie pasa drogowego. Ten fakt jednak nie przesądza, że są to budowle drogi publicznej, które stosownie do art. 7 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych korzystają ze zwolnienia od podatku od nieruchomości. Takie twierdzenie jest wynikiem analizy przepisów ustawy o podatkach i opłatach lokalnych, ustawy o drogach publicznych oraz przepisów prawa budowlanego i wydanych do niego aktów wykonawczych. Zgodnie z art. 4 ust. 1 pkt 1 ustawy o drogach publicznych drogą lub pasem drogowym jest wydzielony pas terenu, przeznaczony do ruchu lub postoju pojazdów oraz ruchu pieszych, wraz z leżącymi w jego ciągu obiektami inżynierskimi, placami, zatokami postojowymi oraz znajdującymi się w wydzielonym pasie terenu chodnikami, ścieżkami rowerowymi, drogami zbiorczymi, drzewami i krzewami oraz urządzeniami technicznymi związanymi z prowadzeniem i zabezpieczeniem ruchu. Wobec tego oświetlenie drogowe może mieścić się w pojęciu "obiektu inżynierskiego" albo "urządzenia technicznego związanego z prowadzeniem i zabezpieczeniem ruchu". Jednakże w myśl par. 1 pkt 2 rozporządzenia Ministra Transportu i Gospodarki Morskiej z dnia 30 maja 2000 r. w sprawie warunków technicznych, jakim powinny odpowiadać drogowe obiekty inżynierskie i ich usytuowanie /Dz.U. nr 63 poz. 735/ do obiektów inżynierskich nie można zaliczyć oświetlenia znajdującego się w pasie drogowym, a zatem do rozważenia pozostaje jedynie kwestia, czy oświetlenie drogowe można zaliczyć do urządzeń technicznych związanych z prowadzeniem i zabezpieczeniem ruchu. Rozstrzygając tę kwestie, należy odwołać się do postanowień rozporządzenia Ministra Transportu i Gospodarki Morskiej z dnia 2 marca 1999 r. w sprawie warunków technicznych, jakim powinny odpowiadać drogi publiczne i ich usytuowanie /Dz.U. nr 43 poz. 430/, ponieważ postanowienia tego aktu wykonawczego określają warunki techniczne, jakim powinny odpowiadać drogi i związane z nimi urządzenia budowlane. W rozdziale IV tego rozporządzenie, zatytułowanym "Wyposażenie techniczne dróg", zawarte są przepisy dotyczące urządzeń odwadniających oraz odprowadzających wodę, urządzeń oświetleniowych, obiektów i urządzeń obsługi uczestników ruchu, a także urządzeń technicznych związanych z drogą. Uregulowane są nimi sprawy umieszczania w pasie drogowym urządzeń infrastruktury technicznej niezwiązanej z drogą, jak linie elektroenergetyczne wysokiego i niskiego napięcia oraz linie telekomunikacyjne, przewody kanalizacyjne, ciągi transportowe. W świetle postanowień tego rozporządzenia oświetlenie drogowe jest urządzeniem infrastruktury technicznej drogi, jednakże brak oświetlenia nie stanowi, iż droga nie odpowiada warunkom technicznym ustanowionym w tym akcie wykonawczym. W ocenie Samorządowego Kolegium Odwoławczego, instalacja oświetlenia drogowego jest urządzeniem infrastruktury drogi, ale nie jest urządzeniem technicznym związanym z prowadzeniem i zabezpieczeniem ruchu, o którym stanowi przepis art. 4 ust. 1 pkt 1 ustawy o drogach publicznych. Takimi urządzeniami mogą być znaki drogowe, urządzenia do pomiaru, sterowania i kontroli ruchu, urządzenia zabezpieczające ruch pieszych. Samorządowe Kolegium Odwoławcze uznało, że sporne budowle nie są ani urządzeniami inżynierskimi, ani urządzeniami technicznymi związanymi z prowadzeniem i zabezpieczeniem ruchu. A zatem urządzenia te nie są budowlami drogi publicznej i jakkolwiek mogą znajdować się w pasie drogowym, (...) nie korzystają ze zwolnienia podatkowego, o którym stanowi art. 7 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych. Ten przepis bowiem dotyczy tylko budowli drogi publicznej. Na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego Spółka Akcyjna "E.G.-K.E." złożyła skargę do sądu administracyjnego, w której wniosła o uchylenie zaskarżonej decyzji i zasądzenie kosztów postępowania, w tym kosztów zastępstwa procesowego. Strona skarżąca zarzuciła organowi naruszenie przepisów prawa materialnego przez błędna wykładnię art. 7 ust. 1 pkt 3 ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych i uznanie, że budowle instalacji oświetlenia drogowego nie podlegają zwolnieniu od podatku od nieruchomości, a także błędną wykładnię przepisów ustawy z dnia 21 marca 1985 r. o drogach publicznych oraz jej przepisów wykonawczych. Spółka wywodziła, że wobec braku legalnej definicji pojęcia "budowla drogi publicznej" w sprawie należy zastosować potoczne znaczenie tego pojęcia i przyjąć, iż budowlą drogi publicznej jest wszystko to, co przynależy do drogi publicznej lub pasa drogi publicznej, czyli jest z nią związane przez swoje przeznaczenie i zastosowanie, a nie zawiera się w jej definicji. Budowli oświetlenia drogowego nie można zakwalifikować inaczej, jak tylko urządzenie techniczne związane z prowadzeniem i zabezpieczeniem ruchu. Takie stanowisko zostało wyrażone w piśmie Dyrektora Departamentu Podatków Lokalnych i Katastru Ministerstwa Finansów z dnia 25 kwietnia 2001 r., które należy traktować jak stanowisko Ministra Finansów w tej sprawie, który nie ma wątpliwości co do wykładni przepisu art. 7 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych. Powyższe stanowisko znajduje również uzasadnienie w wielu przepisach ustawy o drogach publicznych, w tym w przepisie art. 37, art. 39-40 i art. 43 tej ustawy (...). Zasadne więc jest żądanie stwierdzenia nadpłaty w podatku od nieruchomości uiszczonego w latach 1997-2000 od budowli oświetlenia drogowego i tym samym zasadne jest żądanie uchylenia zaskarżonej decyzji. Odpowiadając na zarzuty podane w skardze, Samorządowe Kolegium Odwoławcze podtrzymało dotychczasowe stanowisko i wniosło o oddalenie skargi. Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Przedmiotem zaskarżenia w niniejszej sprawie jest decyzja odmawiająca stwierdzenia nadpłaty w podatku od nieruchomości za lata 1997-2000 od budowli instalacji oświetlenia drogowego. Strona skarżąca wywodzi, że uiściła nienależnie podatek od nieruchomości za powyższy okres, ponieważ budowle oświetlenia drogowego, jako budowle dróg publicznych, zwolnione są od podatku od nieruchomości na podstawie art. 7 ust. 1 pkt 3 ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych /Dz.U. nr 9 poz. 31 ze zm./ w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 1997 r. Przepis ten zwalnia od podatku od nieruchomości budowle dróg publicznych oraz grunty zajęte pod te drogi wraz z pasami drogowymi (...). Kwestią sporną w sprawie jednak jest to, czy budowle instalacji oświetlenia drogowego objęte są zwolnieniem przedmiotowym od podatku na podstawie art. 7 ust. 1 pkt 3 tej ustawy. W celu udzielenia odpowiedzi na to pytanie niezbędne było dokonanie analizy przepisów dotyczących dróg publicznych. W świetle art. 1 ustawy z dnia 21 marca 1985 r. o drogach publicznych /Dz.U. 2000 nr 71 poz. 838 ze zm./ drogą publiczną jest droga zaliczona na podstawie tej ustawy do jednej z kategorii dróg, z której może korzystać każdy, zgodnie z jej przeznaczeniem. Według art. 4 pkt 1 tej ustawy użyte w niej określenie "droga lub pas drogowy" oznacza wydzielony pas terenu, przeznaczony do ruchu lub postoju pojazdów oraz do ruchu pieszych, wraz z leżącymi w jego ciągu obiektami inżynierskimi, placami, zatokami postojowymi oraz znajdującymi się w wydzielonym pasie chodnikami, ścieżkami rowerowymi, drogami zbiorczymi, drzewami i krzewami oraz urządzeniami technicznymi związanymi z prowadzeniem i zabezpieczeniem ruchu. Na zasadzie eliminacji elementów składających się na pojęcie drogi, Kolegium trafnie wskazało, że budowle takie, jak instalacje oświetlenia drogowego, mogą być rozważane jako urządzenia techniczne związane z prowadzeniem i zabezpieczeniem ruchu. Pierwszym warunkiem, jaki tego rodzaju urządzenia muszą spełniać /a wynika to z powyższej definicji drogi/, jest położenie w ciągu pasa drogowego, drugim - powiązanie z prowadzeniem i zabezpieczeniem ruchu. Pierwszy warunek wymaga ustaleń faktycznych, drugi natomiast należy wyjaśnić na gruncie przepisów rozporządzenia Ministra Transportu i Gospodarki Morskiej z dnia 2 marca 1999 r. w sprawie warunków technicznych, jakim powinny odpowiadać drogi publiczne i ich usytuowanie /Dz.U. nr 43 poz. 430/. W rozporządzeniu tym urządzenia oświetleniowe /par. 109/ zostały zaliczone do wyposażenia technicznego dróg. Dział IV "Wyposażenie techniczne dróg" obejmuje rozdziały: 1. Urządzenia odwadniające oraz odprowadzające wodę. 2. Urządzenia oświetleniowe. 3. Obiekty i urządzenia obsługi uczestników ruchu. 4. Urządzenia techniczne drogi. 5. Infrastruktura techniczna w pasie drogowym niezwiązana z drogą. Do tej ostatniej zaliczono w par. 140 ust. 2: 1/ linie energetyczne wysokiego i niskiego napięcia oraz linie telekomunikacyjne, 2/ przewody kanalizacyjne niesłużące do odwodnienia drogi, gazowe, ciepłownicze i wodociągowe, 3/ urządzenia wodnych melioracji, 4/ urządzenia podziemne specjalnego przeznaczenia, 5/ ciągi transportowe. Skoro urządzenia oświetleniowe zostały zaliczone do wyposażenia technicznego dróg, a nie są wyłączone w ramach urządzeń niezwiązanych z drogą, do rozważenia pozostaje jedynie ich związek z prowadzeniem i zabezpieczeniem ruchu. W par. 109 tego rozporządzenia przewidziano, że droga powinna być oświetlona ze względów bezpieczeństwa ruchu i określono miejsca, w których względy bezpieczeństwa ruchu drogowego wymagają oświetlenia. Przepis ten reguluje ponadto usytuowanie słupów oświetleniowych w stosunku do innych elementów drogi. Z powyższych uregulowań wynika, że budowle oświetlenia dróg stanowią element składowy drogi jako urządzenia techniczne służące bezpieczeństwu ruchu na drogach i podlegają zwolnieniu od podatku od nieruchomości na podstawie art. 7 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych jako budowle dróg publicznych. Uiszczając podatek od nieruchomości od budowli zwolnionych od tego podatku strona skarżąca uiściła podatek nienależny. Skoro wystąpiła nadpłata w podatku w rozumieniu art. 72 par. 1 pkt 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa /Dz.U. nr 137 poz. 926 ze zm./, decyzja odmawiająca stwierdzenia nadpłaty narusza przepisy prawa materialnego: art. 73 par. 1 /w brzmieniu obowiązującym do 31 grudnia 2002 r./ w związku z art. 72 par. 1 pkt 1 Ordynacji podatkowej i art. 7 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych. W związku z tym, że naruszenie to miało wpływ na wynik sprawy, Naczelny Sąd Administracyjny na podstawie art. 22 ust. 1 pkt 1, ust. 2 pkt 1 i art. 29 ustawy z dnia 11 maja 1995 r. o Naczelnym Sądzie Administracyjnym /Dz.U. nr 74 poz. 368 ze zm./ orzekł o uchyleniu zaskarżonej decyzji oraz poprzedzającej ją decyzji organu I instancji. O kosztach postępowania orzeczono na podstawie art. 55 ust. 1 i 3 tej ustawy, przy czym wysokość kosztów zastępstwa procesowego ustalono z uwzględnieniem okoliczności, iż treść uzasadnienia skargi została opracowana w jednakowym brzmieniu na potrzeby 14 jednorodzajowych spraw rozpatrywanych w tym samym terminie przez Sąd.