I SA/Wr 1737/01

Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu w składzie następującym: Przewodniczący - Sędzia NSA Barbara Adamiak Sędziowie - Sędzia WSA Jerzy Strzebińczyk (sprawozdawca) - Asesor WSA Bogumiła Kalinowska Protokolant - Katarzyna Dziok po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 23 stycznia 2004 r. skargi A Spółki z o.o. z siedzibą w K.-K. na decyzję Prezesa Głównego Urzędu Ceł z dnia [...] Nr [...] w przedmiocie uznania zgłoszenia celnego za nieprawidłowe i określenia kwoty długu celnego, 1. uchyla zaskarżoną decyzję oraz poprzedzającą ją decyzję Dyrektora Urzędu Celnego we W. z dnia [...], Nr [...], w całości 2. zasądza od Dyrektora Izby Celnej we W. na rzecz skarżącej spółki kwotę [...] (sto czterdzieści dwa i 60/100) zł tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego. 3. orzeka, że zaskarżona decyzja oraz poprzedzająca ją decyzja organu pierwszej instancji nie mogą być wykonane. W dniu [...] Spółka z o.o. A z siedzibą w K.-K. złożyła w Urzędzie Celnym we W. (Oddział Celny w K.-K.) zgłoszenie celne Nr [...] dotyczące 156 worków sortowanej i dezynfekowanej odzieży używanej, w celu dopuszczenia tego towaru do obrotu na polskim obszarze celnym. Wysokość należnego z tego tytułu długu celnego określono w zgłoszeniu na kwotę [...], przy zastosowaniu 4,6%, obniżonej stawki celnej. Pełna należność określonego w ten sposób długu celnego została uiszczona przez stronę. Postanowieniem z dnia [...], Nr [...], Dyrektor Urzędu Celnego we W. wszczął - z urzędu - postępowanie w sprawie zweryfikowania prawidłowości opisanego wcześniej zgłoszenia celnego. Po przeprowadzeniu postępowania wyjaśniającego, organ pierwszej instancji wydał w dniu [...] decyzję oznaczoną identycznym numerem co postanowienie wszczynające postępowanie weryfikacyjne. W decyzji uznano zgłoszenie celne za nieprawidłowe w części dotyczącej zastosowanej stawki celnej. Organ decyzyjny zastosował autonomiczną stawkę (zamiast stawki obniżonej), podwyższoną o 100% i określił należność wynikającą z długu celnego Spółki na kwotę [...]. Prezes Głównego Urzędu Ceł, po rozpatrzeniu odwołała strony, zmienił pierwszoinstancyjne rozstrzygnięcie (decyzja z dnia [...], Nr [...]). Uwzględniając treść dodatkowych dokumentów przedstawionych przez Spółkę A w toku postępowania odwoławczego, organ ten uznał za uzasadnione zastosowanie w sprawie samej tylko autonomicznej stawki celnej, bez jej podwyższania o 100%. W konsekwencji, organ drugiej instancji uchylił decyzję Dyrektora Urzędu Celnego, w części dotyczącej określenia kwoty długu celnego, ustalając wysokość należności z tego tytułu na kwotę [...]. Dłużnik twierdzi, że spłacił całą tę należność jeszcze 2 Sygn. akt 3 I SA/Wr 1737/01 w 2001 r., po wezwaniu go do jej uiszczenia przez Urząd Celny we W. Mimo spłaty długu celnego w wysokości ustalonej przez Prezesa Głównego Urzędu Ceł Spółka A złożyła terminową skargę na decyzję tego organu do Naczelnego Sądu Administracyjnego - Ośrodek Zamiejscowy we W., kwestionując zasadność odstąpienia od zastosowanej pierwotnie wobec niej obniżonej stawki celnej i zarzucając ponadto naruszenie przez organ kilku przepisów prawa procesowego. Skarżąca wniosła w związku z tym o uchylenie kwestionowanej decyzji w całości oraz o obciążenie Głównego Urzędu Ceł kosztami postępowania. W odpowiedzi na skargę strona przeciwna podtrzymała w całej rozciągłości swoje stanowisko, wnosząc o oddalenie skargi. W warunkach reformy sądownictwa administracyjnego, skarga podlegała już rozpatrzeniu przez Wojewódzki Sąd Administracyjny we W., który zważył, co następuje. Zgodnie z brzmieniem art. 134 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. -Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270), znajdującym zastosowanie w rozpatrywanej sprawie na podstawie art. 97 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Przepisy wprowadzające ustawę - Prawo o ustroju sądów administracyjnych i ustawę - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1271 ze zm.), sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną. Mając na uwadze dyspozycję cytowanego przepisu, sąd celowo ograniczył opis przebiegu postępowania przeprowadzonego przez organy obu instancji wyłącznie do przytoczenia podstawowych okoliczności, z pominięciem szczegółowej argumentacji przywoływanej dla uzasadnienia swoich stanowisk przez stronę skarżącą i organy obu instancji. Zdaniem składu orzekającego, kierunek rozstrzygnięcia rozpatrywanej sprawy zależy bowiem przede wszystkim od oceny zagadnienia zachowania przez organy orzekające 3 Sygn. akt 3 I SA/Wr 1737/01 materialnoprawnego terminu zakreślającego ramy czasowe dopuszczalności wydawania decyzji weryfikujących prawidłowość złożonego zgłoszenia celnego. W nawiązaniu do jednego z zarzutów strony skarżącej należy stwierdzić, że na mocy art. 65 § 4 pkt 2 lit. b) kodeksu celnego, po przyjęciu zgłoszenia celnego organ celny, na wniosek strony, wydaje decyzję lub może z urzędu wydać decyzję, w której uznając zgłoszenie celne z nieprawidłowe w całości lub w części określa kwotę wynikającą z długu celnego zgodnie z przepisami prawa celnego. Z cytowanego uregulowania wynika ponad wszelką wątpliwość kompetencja organów celnych do weryfikowania - także z urzędu - prawidłowości danych objętych zgłoszeniem celnym, z której to kompetencji organy skorzystały także w rozpatrywanej sprawie. Godzi się jednak zauważyć, że - stosownie do art. 65 § 5 kodeksu celnego - decyzja, o której mowa w § 4, nie może być wydana, jeżeli upłynęły 3 lata od dnia przyjęcia zgłoszenia celnego. Przepis ten wprowadza zatem trzyletni termin przedawnienia, między innymi dla realizacji przez organ celny przysługującego mu uprawnienia do skorygowania kwoty wynikającej z długu celnego. Wątpliwości interpretacyjne może nasuwać występujący w art. 65 § 5 kodeksu celnego termin "decyzja ... wydana". Teoretycznie możliwe są dwa kierunki wykładni takiego sformułowania. W ramach pierwszego, uwzględniającego wyłącznie reguły językowej interpretacji analizowanego zwrotu normatywnego, do obrony nadawałoby się stanowisko, zgodnie z którym trzyletni termin zastrzeżony w tym przepisie jest zachowany w każdym wypadku wydania przed jego upływem decyzji pierwszoinstancyjnej. Skład orzekający sądu w niniejszej sprawie opowiada się jednak za koniecznością dodatkowego uwzględnienia - oprócz zasad wykładni gramatycznej - także wniosków jakie nasuwa wykładnia celowościowa i systemowa, a po części - także historyczna (drugi z możliwych kierunków interpretacji). W pierwszej kolejności należy rozważyć ratio legis zastrzeżenia przez ustawodawcę terminu ograniczającego uprawnienie organów celnych do weryfi- 4 Sygn. akt 3 1 SA/Wr 1737/01 fikowania wcześniej przyjętych zgłoszeń celnych. Jak w każdej instytucji dawności, tak i w rozważanym przypadku chodziło o uwzględnienie dwóch przeciwstawnych sobie tendencji. Z jednej strony, wyeliminowanie negatywnych (z punktu widzenia interesów państwa) skutków złożenia nieprawidłowego zgłoszenia celnego, z drugiej zaś usunięcia stanu niepewności, wynikającego z samej możliwości skorygowania takiego zgłoszenia. Otóż zważywszy na zasadę dwuinstancyjności postępowania administracyjnego (art. 127 Ordynacji podatkowej, w związku z art. 262 kodeksu celnego), stan niepewności może wyeliminować dopiero to rozstrzygnięcie, które uzyskało już walor co najmniej orzeczenia ostatecznego, a więc takiego, od którego nie przysługuje już środek odwoławczy w toku instancji. Podkreślenia wymaga bowiem to, że w wypadku skutecznego złożenia odwołania, kompetencja do rozpatrzenia całego materiału dowodowego oraz do merytorycznego załatwienia sprawy zostaje przeniesiona na organ drugiej instancji, który może przecież wydać inne rozstrzygnięcie niż organ pierwszej instancji, a dopiero to drugie orzeczenie wiązać będzie stronę jako ostateczne. Taka sytuacja miała zresztą miejsce w niniejszym przypadku, ponieważ Prezes Głównego Urzędu Ceł wydał decyzję reformującą orzeczenie Dyrektora Urzędu Celnego we W. Już dotychczasowe uwagi uzasadniają wniosek, że także organ drugiej instancji - o ile orzekał w sprawie - jest związany trzyletnim terminem zakreślonym w art. 65 § 5 kodeksu celnego. Efekty wykładni celowościowej znajdują dodatkowe wsparcie w konkluzjach, jakie nasuwa wykładnia systemowa. Analizowana decyzja ma niewątpliwie charakter deklaratoryjny. Jak wynika z art. 209 § 2 kodeksu celnego, sam dług celny w przywozie powstaje bowiem już w chwili przyjęcia zgłoszenia celnego. W myśl art. 230 § 1 kodeksu celnego, organ celny jest ponadto zobowiązany do powiadomienia dłużnika o zarejestrowaniu kwoty należności celnych. W § 4 tego samego artykułu, ustawodawca przewidział także trzyletni termin przedawnienia do wykonania tego obowiązku, liczony od dnia powstania długu 5 Sygn. akt 3 I SA/Wr 1737/01 celnego (a zatem - w okolicznościach rozpatrywanej sprawy - od dnia przyjęcia zgłoszenia celnego). Nie bez znaczenia jest i to, że art. 230 § 5 kodeksu celnego - także w brzmieniu obowiązującym w czasie rozpatrywania sprawy spółki A przez organy obu instancji - ustawodawca wskazywał okoliczności, których zaistnienie powodowało zawieszenie biegu terminu o którym mowa w § 4 tego artykułu. Ówczesny kształt normatywny kodeksu celnego nie przewidywał natomiast żadnej możliwości zawieszenia biegu trzyletniego terminu, zastrzeżonego w art. 65 § 5. Zmiany normatywne, ważkie - z punktu widzenia interpretacji analizowanego na gruncie art. 65 § 5 kodeksu celnego zwrotu "wydana decyzja" - wprowadziła nowela dokonana przepisami ustawy z dnia 23 kwietnia 2003 r. o zmianie ustawy - Kodeks celny oraz o zmianie ustawy o Służbie Celnej (Dz. U. Nr 120, poz. 1122), która weszła w życie z dniem 10 sierpnia 2003 r. Z nowego ujęcia art. 230 § 5 i § 6 kodeksu wynika między innymi, że dodatkową przyczynę zawieszenia stanowi także "wniesienie odwołania od decyzji w sprawie długu celnego", do czasu "doręczenia rozstrzygnięcia wydanego w postępowaniu odwoławczym". Dwa ostatnio wymienione przepisy znajdują też aktualnie odpowiednie zastosowanie do biegu terminu, o którym mowa w art. 65 § 5 kodeksu celnego, co wynika z odesłania przewidzianego w § 5a dodanego w tym samym artykule omawianą w tym miejscu nowelą. W obecnie obowiązującym stanie prawnym nie może już zatem budzić jakichkolwiek wątpliwości, że w trzyletnim terminie przewidzianym w art. 65 § 5 kodeksu celnego powinna być wydana ostateczna decyzja weryfikująca prawidłowość zgłoszenia celnego. Wydanie decyzji przez organ pierwszej instancji nie wystarczy do zachowania tego terminu, skoro jego bieg ulega zawieszeniu między innymi na czas postępowania odwoławczego, o ile toczyło się ono w tej sprawie. W ocenie sądu, dotychczasowe wywody w pełni uzasadniają ostateczną konkluzję, że na gruncie art. 65 § 5 kodeksu celnego konieczne było wydanie decyzji 6 Sygn. akt 3 I SA/Wr 1737/01 ostatecznej w zakreślonym tam terminie, także w brzmieniu tego przepisu obowiązującym w okresie poprzedzającym nowelę z dnia 23 kwietnia 2003 r., a więc w czasie wydawania decyzji przez organy obu instancji w rozpatrywanej sprawie. Gdyby bowiem założyć, że zamiarem ustawodawcy było uzależnienie zachowania trzyletniego terminu z art. 65 § 5 wyłącznie od wydania decyzji weryfikującej zgłoszenie celne przez sam tylko organ pierwszej instancji, dokonana nowela tego przepisu byłaby po prostu zbędna. Tymczasem wprowadzenie w nim omówionych zmian dowodzi niedwuznacznie, że ustawodawcy zależało raczej na wyeliminowaniu tych negatywnych skutków poprzedniego uregulowania, które wynikały z braku jakiejkolwiek możliwości zawieszenia biegu rozważanego terminu. Przeszkody w ostatecznym załatwieniu spraw tego typu, wynikające z konieczności zawieszenia postępowania, toczących się postępowań karnych lub rozpatrzenia odwołania od pierwszoinstancyjnych orzeczeń, nie miały bowiem wtedy żadnego wpływu na bieg zastrzeżonego terminu. Konkludując, należy stwierdzić, że trzyletni termin zastrzeżony w art. 65 § 5 kodeksu celnego wiązał - również w stanie prawnym, który stanowił podstawę wydania rozstrzygnięć ocenianych w niniejszym postępowaniu sądowoadmini-stracyjnym - organy obu instancji, z tym że toczące się postępowanie odwoławcze nie powodowało jeszcze wówczas zawieszenia biegu tego terminu. Okoliczności rozpatrywanej sprawy wskazują, że tak interpretowany termin nie został zachowany. Zgłoszenie celne spółki A ( dwukrotnie korygowane przez organy celne obu instancji) było przyjęte już w dniu [...]. Tymczasem zaskarżona przez stronę, ostateczna decyzja Prezesa GUC została wydana dopiero w dniu [...], a więc z uchybieniem trzyletniego terminu zastrzeżonego w art. 65 § 5 kodeksu celnego. Organ drugiej instancji złamał więc tym samym ustawowy zakaz wydawania decyzji dokonującej ostatecznego, merytorycznego sprawdzenia zgłoszenia celnego i określającej ostateczną kwotę długu celnego. Wydanie takiej decyzji po upływie trzyletniego terminu było bowiem niedopuszczalne. Upływ terminu powinien natomiast skutkować 7 Sygn. akt 3 I SA/Wr 1737/01 zakończeniem bezprzedmiotowego już wtedy postępowania w sprawie sprawdzenia prawidłowości zgłoszenia celnego i ewentualnego określenia właściwej kwoty długu celnego, ponieważ merytoryczna decyzja w tym przedmiocie nie mogła być wydana. Uwzględniając te okoliczności, organ odwoławczy powinien był zatem uchylić pierwszoinstancyjne rozstrzygnięcie, a postępowanie w sprawie - umorzyć, na podstawie art. 208 § 1 ordynacji podatkowej, w związku z art. 262 kodeksu celnego. Naruszenie przez organ drugiej instancji art. 65 § 5 kodeksu celnego obligowało sąd do uchylenia zaskarżonej decyzji oraz poprzedzającej ją decyzji organu pierwszej instancji w całości, na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. a) prawa o postępowaniu przed sądami administracyjnymi. W konsekwencji uchylenia zaskarżonej decyzji należało dodatkowo orzec, że zaskarżone orzeczenia organów obu instancji nie mogą być wykonane (art. 152 tej samej ustawy), ze względu na określenie kwoty długu celnego po upływie terminu wyznaczonego w tym celu przez ustawodawcę, co nie mogło już wywołać w odniesieniu do dłużnika żadnych skutków prawnych wskutek przedawnienia (art. 244 pkt 3 kodeksu celnego). Orzeczenie o kosztach znajduje uzasadnienie w art. 200 prawa o postępowaniu przed sądami administracyjnymi.