I SA/Gd 301/01

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Elżbieta Rischka Sędziowie NSA Edyta Anyżewska (spr.) NSA Małgorzata Tomaszewska Protokolant Marzena Cybulska po rozpoznaniu w dniu 4 czerwca 2004 r. na rozprawie sprawy ze skargi M. R. na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego z dnia 10 stycznia 2001 r. Nr [...] w przedmiocie ustalenia łącznego zobowiązania pieniężnego za 2000 rok. I. uchyla zaskarżoną decyzję i zasądza od Samorządowego Kolegium Odwoławczego na rzecz skarżącego kwotę 3 258,53 (słownie: trzy tysiące dwieście pięćdziesiąt osiem 53/100) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania; II. zaskarżona decyzja nie podlega wykonaniu. I SA/Gd 301/01 U z a s a d n i e n i e Decyzją z dnia 24 października 2000 r. nr [...] Burmistrz Miasta i Gminy ustalił M. R. zobowiązanie pieniężne za 2000 rok w podatku od nieruchomości zabudowanej położonej w Ś. w wysokości 42.926,40 zł. Ze względu na to, że ww. nieruchomość zajęta jest na prowadzenie Ośrodka Wypoczynkowo – Rekreacyjnego "A", organ podatkowy przyjął do wyliczenia stawki podatkowe stosowane dla budynków i gruntów związanych z działalnością gospodarczą, stwierdzając, że wyłączenie przez podatnika części powierzchni gruntów i budynków w złożonych przez niego wykazach nieruchomości (obejmujących okres od 1 stycznia 2000 r. do 30 czerwca 2000 r. oraz od 1 lipca 2000 r.) zostało dokonane tylko dla celów podatkowych. W wykazach tych M. R. zakwalifikował powierzchnię budynków w części jako pomieszczenia mieszkalne (70 m2), jako budynki gospodarcze (140 m2), jako budynki letniskowe (240 m2) i jako pomieszczenia związane z prowadzeniem działalności gospodarczej (957 m2), stosując do tych pomieszczeń różne stawki w zależności od okresu. W stosunku do powierzchni gruntu zakwalifikował ją w części jako związaną z prowadzeniem działalności gospodarczej (odpowiednio 16.080 m2 i 20.000 m2). W wyniku przeprowadzonego postępowania organ podatkowy nie uznał za wiarygodne wyjaśnień podatnika, w których podał, że część ośrodka wykorzystana jest na cele socjalne pracowników, część na cele mieszkaniowe jego rodziny, a część jako pomieszczenia gospodarcze nie związane z prowadzoną działalnością gospodarczą, natomiast na gruncie o powierzchni odpowiednio 16.079 m2 i 20.000 m2 nie jest prowadzona działalność z uwagi na porośnięcie gruntu lasem i chaszczami, stanowiącymi nieużytki. W związku z tym ustalił wysokość zobowiązania podatkowego odmiennie niż w złożonych przez podatnika wykazach nieruchomości. W odwołaniu od powyższej decyzji podatnik zarzucił jej naruszenie przepisu art. 210 § 1 pkt 3 Ordynacji podatkowej przez błędne określenie strony (pominięcie małżonki podatnika, która jest współużytkownikiem wieczystym gruntu i współwłaścicielem budynków na nim posadowionych, którą to okoliczność organ podatkowy znał) oraz nieprawidłowe naliczenie podatku od nieruchomości. Zdaniem odwołującego się podatek od tej nieruchomości powinien być ustalony zgodnie z metodą określoną w treści przepisu art. 6 ust. 3 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych, tzn. w części roku podatkowego, w którym prowadzona była działalność usługowa, według stawki przewidzianej dla budynków i gruntów związanych z prowadzoną działalnością gospodarczą, a za pozostałą część roku – według stawki dla budynków i gruntów pozostałych. Brak jest bowiem podstaw do uznania za zgodne z prawem założenie, że sam fakt władania budynkami i gruntami przez podmiot prowadzący działalność gospodarczą oznacza związanie tych budynków i gruntów z działalnością gospodarczą w rozumieniu art. 5 ust. 3 ustawy. Zaniechanie zatem przez podatnika korzystania z budynku lub gruntu na cele związane z prowadzoną działalnością gospodarczą, inną niż rolnicza lub leśna, może stwarzać podstawę wymiaru podatku od nieruchomości w niższej stawce podatkowej. Samorządowe Kolegium Odwoławcze decyzją z dnia 10 stycznia 2001 r. nr [...] utrzymało w mocy decyzję organu pierwszej instancji. W uzasadnieniu rozstrzygnięcia Kolegium stwierdziło, że istotą sprawy jest to, czy nieprowadzenie zgłoszonej działalności gospodarczej w obrębie całej nieruchomości zabudowanej, lecz tylko w jej części, ma wpływ na rodzaj i wysokość opodatkowania. Zgodnie z art. 5 ust. 3 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych za grunty związane z działalnością gospodarczą uważa się grunty zabudowane i niezabudowane, będące w posiadaniu przedsiębiorcy. Przez sposób wykorzystania budynku lub gruntu należy więc rozumieć to, na jakie cele czy potrzeby budynek lub lokal jest zajęty. Jeżeli zatem grunt czy budynek został zajęty na prowadzenie działalności gospodarczej albo jest związany z prowadzeniem działalności gospodarczej, nie traci on tego charakteru przez fakt czasowego niewykorzystywania części powierzchni do działalności. Nie przestaje on być w tym okresie zajętym lub związanym z prowadzoną działalnością gospodarczą. Prowadzenie działalności gospodarczej w przedmiotowym ośrodku sezonowo nie jest bowiem równoznaczne z jej zaprzestaniem, co dopiero przesądza o zmianie przeznaczenia gruntu lub budynku. O zmianie sposobu wykorzystania budynku czy gruntu, który został zajęty na prowadzenie działalności gospodarczej lub był z nią związany, można mówić wtedy, gdy działalność gospodarcza przestanie być prowadzona. Wtedy bowiem przestają istnieć potrzeby, na które obiekty te zostały zajęte. Tak więc w świetle powołanych wyżej przepisów, czasowe niewykorzystywanie części obiektów do działalności gospodarczej nie ma żadnego wpływu na wysokość opodatkowania. Organ podatkowy pierwszej instancji zatem słusznie przyjął, że wykazana powierzchnia budynków i gruntów, w której podatnik nie prowadzi działalności nie skutkuje – w czasie trwania działalności gospodarczej – zastosowaniem do wymiaru podatku od nieruchomości niższych stawek podatkowych, przewidzianych dla budynków i gruntów tzw. "pozostałych". Zaskarżoną decyzją organ podatkowy prawidłowo ustalił wysokość podatku od nieruchomości, przyjmując do wyliczenia stawki podatkowe dla budynków i gruntów jak dla związanych z działalnością gospodarczą. Odnosząc się do podniesionego w odwołaniu zarzutu dotyczącego ustalenia podatku w stosunku do jednego z małżonków, podczas gdy nieruchomość została nabyta przez obydwoje małżonków, zdaniem Samorządowego Kolegium Odwoławczego, dla oceny prawidłowości decyzji wymiarowej nie ma to decydującego znaczenia. Zgodnie z art. 2 ust. 3 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych, jeżeli nieruchomość stanowi współwłasność małżonków, obowiązek podatkowy ciąży łącznie na obojgu małżonkach. Uregulowanie zatem zobowiązania podatkowego przez jednego z małżonków odnosi skutek także względem drugiego małżonka. Powyższy zarzut jest wobec tego chybiony. W skardze wniesionej na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego do Naczelnego Sądu Administracyjnego M. R. wniósł o jej uchylenie jako niezgodnej z prawem i zasądzenie kosztów postępowania według norm przepisanych. Skarżący ponowił zarzut odwołania dotyczący błędnego określenia decyzją organu pierwszej instancji strony zobowiązania podatkowego, skutkujący naruszeniem przepisu art. 210 § pkt 3 Ordynacji podatkowej. Podniósł, iż zgodnie z treścią aktu notarialnego umowy kupna – sprzedaży przedmiotowej nieruchomości (A 6052/1997) sporządzonego w Kancelarii Notarialnej w M., współużytkownikami wieczystymi gruntu i współwłaścicielami budynków na nim posadowionych są oboje małżonkowie – T. i M. R. Powyższy stan prawny był aktualny i znany Burmistrzowi Miasta i Gminy w momencie wydania przez niego decyzji (co wynika wprost z treści jej uzasadnienia). Określenie zatem w zaskarżonym akcie tylko jednego ze współmałżonków jako zobowiązanego jest niczym nie podyktowanym i zupełnie dowolnym aktem oświadczenia woli i wiedzy organu podatkowego, który naruszył tym samym treść przepisu art. 2 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych. Po wtóre, opisane wyżej stanowisko organu, a zwłaszcza fakt niedopuszczenia do udziału w postępowaniu drugiego z podatników, doprowadziło do błędnego wyliczenia wysokości zobowiązania podatkowego, które, zdaniem skarżącego, zostało w prawidłowy sposób uregulowane. Skarżący uważa, że w sposób prawidłowy określił i zakwalifikował posiadane przez siebie nieruchomości i nie zgadza się z argumentacją organu podatkowego, jakoby wyłączenia części powierzchni jako nie związanej z prowadzoną działalnością gospodarczą w roku 2000 dokonane zostały wyłącznie w wykazach i dla celów podatkowych. Podkreślił, że o tym, czy budynki lub grunty związane są z prowadzeniem działalności gospodarczej, świadczy ich faktyczny sposób wykorzystania w roku podatkowym, a nie ich przeznaczenie albo pośredni związek z prowadzeniem działalności gospodarczej przez utrzymanie ze środków pochodzących z działalności gospodarczej prowadzonej w innym miejscu oraz wskazał na brak podstaw, by przypisać cechę związania z działalnością gospodarczą nieruchomościom budynkowym, które służą wyłącznie do celów mieszkalnych osób zajmujących się obsługą i funkcjonowaniem OW "A" oraz innym wskazanym przez niego celom. Odnośnie nieruchomości gruntowej skarżący podał, że na podstawie umowy dzierżawy zawartej w dniu 3 stycznia 2000 r. pomiędzy pominiętym w sprawie drugim podatnikiem a małżeństwem W. i A. D., przedmiotowa nieruchomość gruntowa jako typowe nieużytki porośnięte roślinnością leśną, została im oddana na okres roku od 1 stycznia do 31 grudnia 2000 r. do korzystania w sposób ściśle wskazany w umowie. Wobec powyższego, brak jest jakichkolwiek podstaw, do zaliczenia tejże nieruchomości, w świetle treści art. 5 ust. 3 cyt. ustawy, do gruntów związanych z działalnością gospodarczą podatnika, gdyż za takie uważane są tylko i wyłącznie grunty będące w posiadaniu przedsiębiorcy w danym roku podatkowym. Bez wątpienia zaś, w roku 2000, podatnik jako przedsiębiorca nie był w posiadaniu opisanego wyżej gruntu, zatem nie można nieruchomości tej obciążyć podatkiem jak za grunt związany z działalnością gospodarczą. W związku z powyższym uważa za nieprawdziwe twierdzenie organu podatkowego, że wszystkie nieruchomości znajdujące się na terenie ośrodka wypoczynkowego związane są z prowadzoną przez podatnika działalnością gospodarczą. Ponadto wskazał, iż z dniem 13 listopada 2000 r. zawiesił działalność gospodarczą prowadzoną na terenie nieruchomości, będącej przedmiotem opodatkowania, o czym zawiadomił Burmistrza Miasta i Gminy pismem z dnia 8 grudnia 2000 r. Pomimo to organ podatkowy do dnia sporządzenia skargi nie zmienił swojej decyzji z dnia 24 października 2000 r., czym rażąco naruszył przepis art. 6 ust. 7a w zw. z art. 6 ust. 3 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych oraz art. 35 § 3 Kodeksu postępowania administracyjnego. W odpowiedzi na skargę Samorządowe Kolegium Odwoławcze wniosło o jej oddalenie, wywodząc jak w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji. Zgodnie z art. 97 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Przepisy wprowadzające ustawę – Prawo o ustroju sądów administracyjnych i ustawę – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. Nr 153, poz. 1271 ze zm.) sprawy, w których skargi zostały wniesione do Naczelnego Sądu Administracyjnego przed dniem 1 stycznia 2004 r. i postępowanie nie zostało zakończone, podlegają rozpoznaniu przez właściwe wojewódzkie sądy administracyjne na podstawie przepisów ustawy – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku zważył, co następuje: Skargę należało uwzględnić, ale tylko w części jest ona zasadna. Trafnie zarzuca skarżący, że decyzja Samorządowego Kolegium Odwoławczego narusza przepisy prawa materialnego w stopniu istotnym dla wyniku sprawy. Decyzja ta, podobnie jak decyzja organu pierwszej instancji, błędnie została skierowana tylko do M. R., mimo że z treści aktu notarialnego z dnia 5 grudnia 1997 r., na który powołują się strona oraz organ podatkowy pierwszej instancji, wynika, że użytkownikami wieczystymi nieruchomości i właścicielami budynków są oboje małżonkowie T. i M. R. W takiej sytuacji – stosownie do art. 2 ust. 3 ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych (Dz.U. Nr 9, poz. 31 ze zm.), obowiązek podatkowy ciąży łącznie na obojgu małżonkach. Tym samym stroną postępowania w sprawie wymiaru podatku od nieruchomości, zgodnie z art. 134 ustawy z dnia 27 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz.U. Nr 137, poz. 926 ze zm.), są oboje małżonkowie. Wskazanie przez organy orzekające w sprawie jako strony tylko jednego z małżonków rażąco narusza powołane przepisy. Z tej też przyczyny badaną decyzję należało uchylić. W pozostałej części Sąd uznał skargę za nieuzasadnioną. W stanie prawnym obowiązującym od dnia 1 stycznia 1997 r. grunty będące w posiadaniu przedsiębiorcy, którym niewątpliwie jest skarżący, podlegające podatkowi od nieruchomości są z mocy prawa związane z działalnością gospodarczą i podlegają opodatkowaniu stawkami podatkowymi określonymi w art. 5 ust. 1 pkt 6 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych. W przepisie art. 5 ust. 3 cyt. ustawy o podatkach i opłatach lokalnych została zawarta w istocie rzeczy ustawowa definicja, z której wynika, że każdy grunt zabudowany lub niezabudowany podlegający podatkowi od nieruchomości, stosownie do uregulowania zawartego w art. 3 ust. 1 ustawy, będący w posiadaniu podmiotu gospodarczego, należy uznać za związany z prowadzoną działalnością gospodarczą. Trzeba dodać, że z uwagi na zamieszczenie w końcowej części przepisu art. 5 ust. 3 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych zwrotu, "a w szczególności" sposób wykorzystania gruntów opisanych w pkt 1 - 4 tegoż art. 5 ust. 3 należy uznać za przykładowy. Nie ma sporu co do tego, że strona skarżąca prowadzi aktywną działalność gospodarczą, zaś będące w jej posiadaniu przedmiotowe grunty i budynki – co do zasady – podlegają opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości, zatem niezależnie od sposobu ich wykorzystania, winny być uznane za grunty i budynki związane z prowadzoną działalnością gospodarczą i w konsekwencji opodatkowane według stawek właściwych dla tego rodzaju gruntów i budynków. Powyższy pogląd jest kontynuacją dotychczasowej linii orzecznictwa Naczelnego Sądu Administracyjnego (por. wyrok NSA z dnia 9 listopada 1998 r. sygn. akt I SA/Gd 95/97 niepubl. i wyrok NSA z dnia 21 czerwca 2000 r. sygn. akt I SA/Bk 1311/99 pub.M. Podatkowy nr 1 z 2001 r. oraz uchwałę NSA z dnia 2 kwietnia 2001 r sygn. akt FPK-3/00, ONSA 2001/4/150). Mając na uwadze powyższe, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku na mocy art. 145 § 1 pkt 1 lit. a) ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. Nr 153, poz. 1270), uwzględnił skargę. O kosztach postępowania orzeczono na podstawie art. 200 ww. ustawy – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi w związku z art. 97 § 2 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Przepisy wprowadzające ustawę – Prawo o ustroju sądów administracyjnych i ustawę – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. Nr 153, poz. 1271 ze zm.). Na podstawie przepisu art. 152 cyt. ustawy – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, stwierdzono, że zaskarżona decyzja nie podlega wykonaniu.