I SA/Łd 1614/03

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi Wydział I w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA, B. Klimowicz, Sędziowie NSA, J. Antosik (spr.), J. Brolik, Protokolant K. Brykalska-Stępień, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 15 lipca 2004 r. sprawy ze skargi D.B. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w Ł. z dnia [...] Nr [...] w przedmiocie stwierdzenia wygaśnięcia decyzji o ustaleniu wysokości karty podatkowej za 2001 r. oddala skargę I SA/Łd 1614/03 U z a s a d n i e n i e W dniu 6 stycznia 1998 r. D.B. złożył w Urzędzie Skarbowym w P. deklarację w sprawie opodatkowania w formie karty podatkowej od 1 stycznia 1998 r. dla działalności "taksówka bagażowa, przewóz towarów o ład. do 2 ton". Decyzją z dnia [...] Urząd Skarbowy ustalił wysokość karty podatkowej na 2001 r. D.B. prowadzącemu działalność: usługi taksówkowe w zakresie przewozu ładunków. Decyzją z dnia [...] Urząd Skarbowy w P. stwierdził wygaśnięcie wymienionej decyzji z dnia [...] Dyrektor Izby Skarbowej w Ł. – po rozpatrzeniu odwołania podatnika - decyzją z dnia [...] utrzymał w mocy decyzję Urzędu Skarbowego. W uzasadnieniu organ odwoławczy podał, że wydanie decyzji o wygaśnięciu decyzji w sprawie ustalenia wysokości karty podatkowej było następstwem przeprowadzenia czynności kontrolnych dotyczących prowadzonej przez podatnika działalności. Stwierdzono, że wykorzystywany do wykonywania działalności w 2001 r. samochód marki Volkswagen Transporter nie posiadał oznakowania ,,TAXI", numeru bocznego oraz taksometru. Przepis art. 2 pkt 43 lit. b/ ustawy z dnia 20 czerwca 1997 r. Prawo o ruchu drogowym (DzU nr 98, poz. 602 ze zm.) określa warunki, jakim powinien odpowiadać samochód, aby mógł być wykorzystywany w działalności "taksówka bagażowa". Przepis ten stanowi, że "taksówka - pojazd samochodowy" to samochód (m.in.) odpowiednio oznaczony, przeznaczony do przewozu ładunków za ustaloną na podstawie taksometru opłatą. Ustalenie powyższego spowodowało, zgodnie z art. 258 § 1 pkt 4 Ordynacji podatkowej w związku z art. 40 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 20 listopada 1998 r. o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne (DzU nr 144, poz. 930 ze zm.), wydanie przez Urząd Skarbowy decyzji stwierdzającej wygaśnięcie decyzji w sprawie ustalenia wysokości karty podatkowej. Organ odwoławczy za bezzasadny uznał zarzut odwołania dotyczący naruszenia art. 123 § 1 oraz art. 210 § l pkt 6 i § 4 Ordynacji podatkowej. Warunki określone w cytowanych przepisach zostały spełnione, a uzasadnienie decyzji zawiera elementy wymagane przepisami prawa. Urząd Skarbowy jeszcze w trakcie postępowania kontrolnego pisemnie odpowiedział na wyjaśnienia, przedstawiając swoje stanowisko. Po zawiadomieniu o możliwości zapoznania się z zebranym materiałem w trybie art. 200 Ordynacji podatkowej, pełnomocnik podatnika zapoznał się ze stanem sprawy, tym samym została zapewniana możliwość czynnego udziału w postępowaniu (art. 123 § 1 Ordynacji podatkowej). Istotą wątpliwości pełnomocnika podatnika w przedmiotowej sprawie jest fakt przytoczenia i wykorzystania dla celów prawa podatkowego definicji "taksówki" wynikającej z art. 2 pkt 43 lit. b/ ustawy Prawo o ruchu drogowym. Zarzut ten jest bezpodstawny, bowiem: - opodatkowanie w formie karty podatkowej, czyli opodatkowanie ze względu na rodzaj działalności, stanowi odstępstwo do ogólnie obowiązującej zasady opodatkowania dochodów osób fizycznych. Jako że ta forma opodatkowania nie wymaga prowadzenia dokumentacji dla celów podatku dochodowego, ustawodawca prawo do jej zastosowania obwarował warunkami, które musi spełniać podatnik ubiegający się o przyznanie "karty podatkowej", jak i sam rodzaj działalności musi się znajdować w tabeli miesięcznych stawek podatku dochodowego w formie karty podatkowej, stanowiącej załącznik nr 3 do ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne, - w części V cyt. załącznika "Usługi transportowe", wymieniony został rodzaj usług, których prowadzenie uprawnia do zastosowania opodatkowania w formie karty podatkowej, a mianowicie: "Usługi taksówkowe w zakresie przewozu ładunków". W tym stanie rzeczy jest ewidentne, co należy rozumieć pod tym pojęciem. W sytuacji, gdy przepisy podatkowe nie zawierają takiej definicji, zasadne jest oparcie się o definicje zawarte w innych aktach prawnych, słownictwie fachowym bądź nawet na ogólnie przyjętym definiowaniu w języku potocznym. Nie jest zatem niczym odbiegającym od ogólnie przyjętych zasad postępowania przytaczanie definicji z ustawy, zakresem której jest właśnie definiowana tego rodzaju działalność, - opodatkowanie w formie karty podatkowej jest przyznawane w drodze decyzji Urzędu Skarbowego na wniosek podatnika po spełnieniu przez niego warunków określonych w ustawie. W tym przypadku podane dane (w deklaracji w sprawie uzyskania karty podatkowej) stanowią jedyną podstawę do przyznania "karty podatkowej". Nie można więc, co uczynił Urząd Skarbowy, twierdzić, że w złożonej deklaracji podatnik podał nieprawdę. W złożonej deklaracji podatnik zadeklarował, że od dnia 1.01.1998 r. "będzie prowadził działalność transport bagażowy ,,Taxi". Organ podatkowy, przyjmując deklaracje, dał wiarę oświadczeniu, że podatnik miał zamiar prowadzić działalność w tym zakresie. Jednocześnie stwierdzić należy, że podatnik nie wywiązał się z obowiązku podania organowi zmiany warunków prowadzonej działalności, co potwierdziło postępowanie kontrolne. Reasumując, w ocenie Dyrektora Izby Skarbowej, zasadnie dla celów podatkowych przyjęto definicję "taksówki bagażowej" wynikającą z Prawa o ruchy drogowym, w myśl którego "taksówka - pojazd samochodowy" to samochód (m.in.) odpowiednio oznaczony, przeznaczony do przewozu ładunków za ustalona na podstawie taksometru opłata. Stąd uznano, że samochód wykorzystywany do świadczenia usług przewozowych nie był "taksówką bagażową". Dyrektor Izby Skarbowej zgadza się z pełnomocnikiem, iż o rodzaju prowadzonej działalności nie przesądzają np. różnego rodzaju definicje, ale faktyczny rodzaj wykonywanej działalności, co znalazło również odzwierciedlenie w tej konkretnej sprawie. Należy jednak zwrócić uwagę, że organ podatkowy I instancji nigdy nie twierdził, że podatnik nie świadczył usług transportowych bagażowych. Stwierdził natomiast, co w ocenie organu odwoławczego, jest istotne i zasadne, że usług tych nie można zaliczyć do usług taksówkowych. W trakcie przesłuchania w dniu 8 lipca 2003 r. podatnik zeznał, że samochody wykorzystywane do działalności w latach 1998-2002 (Opel Combo 1998-1999, Volkswagen Caddy 1999-2000, Volkswagen Transporter 2000-2001) nie posiadały oznaczenia zewnętrznego, tj. nr bocznego i oznaczenia "TAXI" oraz taksometru. Dopiero na aktualnie posiadany samochód Seat Inca podatnik nakleił logo firmy A, a pod koniec 2002 r. został nadany nr boczny, którego podatnik nie nakleił, lecz woził w samochodzie. Również pod koniec 2002 r. został zamontowany w tym samochodzie taksometr. Z całokształtu materiału dowodowego zebranego w postępowaniu wynika jednak, że żaden z wymienionych samochodów nie posiadał oznaczeń właściwych dla uznania takiego pojazdu za "Taxi" bagażowe. W tym stanie faktycznym ustalenie, że samochód wykorzystywany do świadczenia przedmiotowych usług nigdy nie spełniał warunków do świadczenia usług taksówkowych w rozumieniu art. 2 pkt 43 lit. b/ Prawa o ruchu drogowym, świadczy jednoznacznie, że podatnik nie dopełnił obowiązków dla przyznania opodatkowania w formie karty podatkowej. Świadczenie usług transportowych, co faktycznie miało miejsce, podlega opodatkowaniu na zasadach ogólnych, a jedynie przy spełnieniu warunków określonych we wskazanych przepisach (wykonywanie "usług taksówkowych w zakresie przewozu ładunków") umożliwia opodatkowanie w formie karty podatkowej. W skardze do sądu administracyjnego pełnomocnik D.B. zarzucił naruszenie art. 120, 121, 122, 123, 124 i 187 Ordynacji podatkowej oraz art. 2 Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej. Podniósł, że bezpodstawne jest twierdzenie organów podatkowych, iż podane przez skarżącego dane we wniosku PIT-16 były niezgodne ze stanem faktycznym. Organy podatkowe także nie udowodniły, że w okresie objętym decyzją, pojazd skarżącego nie był oznakowany i nie posiadał określonych urządzeń, których brak zarzuca Urząd (taksometr). Nie ma podstaw, aby dla potrzeb korzystania z karty podatkowej posługiwać się definicją taksówki bagażowej zawartej w innych przepisach (o ruchu drogowym); ustawa o podatku ryczałtowym takiej definicji ani takiego odesłania nie zawiera. Ponadto doszło do naruszenia przepisów postępowania. Zgodnie z art. 210 Ordynacji podatkowej decyzja powinna zwierać uzasadnienie prawne, a organ podatkowy nie dokonał żadnej analizy prawnej, dlaczego w toczącym się postępowaniu stosuje przepisy innych aktów bez odpowiedniej delegacji ustawowej i wywodzi z tego negatywne konsekwencje dla podatnika. Na organie ciąży także obowiązek wynikający z art. 124 i 121 Ordynacji. W konkluzji podkreślono, że postępowanie Urzędu odmawiające opodatkowania w formie karty podatkowej jest niezgodne z obowiązującymi przepisami. Nie zaistniały okoliczności wymienione w art. 40 ust. 1 ustawy o podatku ryczałtowym. Wskazując we wniosku o zastosowanie karty podatkowej "taxi bagażowe", podatnik nie wprowadził organu w błąd, gdyż rzeczywiście taką działalność wykonywał. Odpowiadając na skargę Dyrektor Izby Skarbowej wniósł o jej oddalenie, podtrzymując dotychczasowe stanowisko. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Brak jest dostatecznych podstaw do uwzględnienia skargi. Skarżący uzyskał, a następnie realizował opodatkowanie w szczególnej formie karty podatkowej, które stanowi, z uwagi na uproszczony i faktycznie uprzywilejowany charakter, wyjątek od powszechności i równości opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych. Na podstawie znajdujących w tym przedmiocie zastosowanie, przywołanych w decyzjach przepisów prawa i odpowiednio do deklaracji skarżącego, przedmiotem opodatkowania w formie karty podatkowej miało i powinno być wykonywanie usług taksówkowych w zakresie przewozu ładunków. Szczególnego podkreślenia wymaga, że to właśnie wykonywanie usług przewozowych taksówką wyróżnia i kwalifikuje te spośród usług transportowych, co do których prawodawca podatkowy przewidział i umożliwił korzystanie ze szczególnej formy opodatkowania – karty podatkowej. Zagadnieniem zasadniczym dla sprawy była więc odpowiedź na pytanie, czy w rozważanym okresie podatkowym, skarżący rzeczywiście, zgodnie z prawem, własną deklarację, zakresem i przedmiotem decyzji o ustaleniu wysokości karty podatkowej, wykonywał jako taksówkarz działalność polegającą na świadczeniu usług taksówkowych w zakresie przewozu ładunków, czy też, nie powiadamiając organów podatkowych, prowadził inny rodzaj działalności transportowej, który nie podlega opodatkowaniu w szczególnej formie karty podatkowej. W zastosowanych w sprawie i przywoływanych przez strony niniejszego postępowania sądowego przepisach prawa nie została sformułowana definicja taksówki. Tego rodzaju prawodawcze posłużenie się określonym wyrażeniem wymaga przede wszystkim wykładni językowej w obszarze naturalnego języka etnicznego twórcy i adresatów podlegającego interpretacji unormowania. Powołując się na autorytet Słownika poprawnej polszczyzny pod red. W. Doroszewskiego (Wydawnictwo Naukowe PWN, Warszawa 1973, str. 774) należy przytoczyć, że "taksówka to samochód osobowy albo niewielki bagażowy do przewożenia ludzi lub towarów za opłatą według taryfy"; podobnie Mały słownik języka polskiego pod red. S. Skorupki, H. Auderskiej i Z. Łempickiej, Warszawa 1969, s. 819: "taksówka – samochód do przewozu osób lub ładunków za opłata według wskazań licznika". W rozważanym przedmiocie możliwa i dopuszczalna jest także przeprowadzona przez organy podatkowe wykładnia systemowa przywołująca definicję taksówki z ustawy Prawo o ruchu drogowym, zgodnie z którą – taksówka to (m. in.) samochód odpowiednio oznaczony przeznaczony do przewozu ładunków za ustaloną na podstawie taksometru opłatą. Zauważyć należy, że przytoczone prawne określenie taksówki ma charakter na tyle ogólny, że nie wskazuje na możliwość stosowania wyłącznie do prawa o ruchu drogowym; jest też zasadniczo zgodne z powszechnym znaczeniem i wykorzystaniem tego terminu w języku polskim nie modyfikowanym w żaden sposób dla szczególnych potrzeb prawa. Ponadto z przepisów normujących opodatkowanie kartą podatkową nie wynika jakakolwiek przeszkoda – a tym bardziej i zakaz – posłużenia się w funkcjonalnej interpretacji prawnie znaczącego słowa "taksówka" przytoczonym określeniem z Prawa o ruchu drogowym. W rozpatrywanej sprawie jest niesporne, że samochód skarżącego używany do przewozu towarów nie miał oznakowania "taxi" i numeru bocznego oraz taksometru; przyznał to sam skarżący. Ponadto w aktach podatkowych znajduje się umowa zawarta w dniu 1 sierpnia 1998 r. przez skarżącego z Hurtownią [...] B SA, z której jednoznacznie wynika, że skarżący, jako zleceniobiorca, zobowiązał się – oprócz świadczenia usług transportowych w zakresie dostarczania towarów zleceniodawcy (czyli Hurtowni B) wyznaczonym kontrahentom – także wykonywać usługi w zakresie zbierania zamówień na dostawy towarów i przekazywania tych zamówień zleceniodawcy, odbioru i przewozu należności za dostarczony towar oraz rozliczania się z tych należności zgodnie z przepisami wewnętrznymi zleceniodawcy, a także wykonywać "inne zadania zlecone przez zleceniodawcę". Z umowy tej nie wynika posługiwanie się taksometrem dla określenia opłat za usługi na które wystawiane być miały w okresach miesięcznych rachunki (faktury). Ponadto elementem wynagrodzenia, obok ustalonej w umowie stawki za km (0,58 zł), była premia transportowa – a więc wartość nie stanowiąca opłaty według taryfy i wskazań taksometru. Działalność ta – której wykonywanie potwierdził skarżący – na tyle przekraczała cechy i czynności usług wykonywanych taksówką w zakresie przewozu ładunków za opłatą według taryfy wynikającej z wykorzystywanego taksometru, że działalnością tą już nie była; wskazuje to na wykonywanie usług transportowych innych niż usługi taksówkowe. Z tych wszystkich powodów, należy uznać, że organy podatkowe w rozważanym postępowaniu nie naruszyły prawa, w szczególności w sposób mogący mieć istotny wpływ na wynik sprawy. Podkreślić należy, że organom podatkowym nie można zasadnie przypisać naruszenia granic i zasad swobodnej oceny dowodów, natomiast uzasadnienia wydanych decyzji jak również argumentacja odpowiedzi na skargę wskazują na poprawnie przeprowadzony i umotywowany proces zastosowania prawa. Takie samo stanowisko zajął Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi w sprawach I SA/Łd 1361 do 1365/03 o podobnym stanie faktycznym, w których oddalano skargi podatnika, który tak samo jak skarżący w niniejszej sprawie wykonywał usługi transportowe na rzecz Hurtowni [...] B SA. Dlatego na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (DzU nr 153, poz. 1270) w związku z art. 97 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Przepisy wprowadzające ustawę – Prawo o ustroju sądów administracyjnych i ustawę – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (DzU nr 153, poz. 1271 ze zm.) orzeczono o oddaleniu skargi.