I GSK 105/05

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA - Anna Robotowska, Sędziowie NSA - Barbara Wasilewska (spr.), - Halina Wojtachnio, Protokolant - Agnieszka Romaniuk, po rozpoznaniu w dniu 11 marca 2005 r. na rozprawie w Izbie Gospodarczej skargi kasacyjnej [...] w Austrii od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach z dnia 30 września 2004 r. sygn. akt 3/I SA/Ka 1363/03 w sprawie ze skargi [...] w Austrii na decyzję Dyrektora Izby Celnej w Katowicach z dnia 26 maja 2003 r. Nr [...] w przedmiocie zwrotu odsetek od należności celnych 1. uchyla zaskarżony wyrok, 2. uchyla decyzję Dyrektora Izby Celnej w Katowicach z dnia 26 maja 2003 r. nr [...] w części dotyczącej zapłaty odsetek w wysokości 3558,50 zł, 3. zasądza od Dyrektora Izby Celnej w Katowicach na rzecz Grad Transport [...]. w Austrii kwotę 2144 (dwa tysiące sto czterdzieści cztery) złote tytułem zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach wyrokiem z dnia 30 września 2004 r., sygn. akt 3/I SA/Ka 1363/03 w sprawie ze skargi [...]. w Austrii wniesionej na decyzję Dyrektora Izby Celnej w Katowicach z dnia 26 maja 2003 r. nr [...] w przedmiocie odsetek od należności celnych – oddalił skargę. Uzasadniając rozstrzygnięcie Sąd przytoczył ustalenia faktyczne dokonane przez organy administracji celnej w trakcie dotychczasowego postępowania. Zaskarżoną decyzją uchylono bowiem decyzję Naczelnika Urzędu Celnego w Katowicach z dnia 21 czerwca 2002 r. nr [...] w części dotyczącej odmowy odsetek, zarządzającej ich zapłatę w kwocie 3.558,50 zł, w pozostałej części utrzymującą w mocy zaskarżone rozstrzygnięcie. Uchylony akt wydano po rozpoznaniu wniosku o zwrot pobranych należności celnych wraz z odsetkami, które zdaniem strony należały jej się w wyniku uchylenia przez Prezesa Głównego Urzędu Ceł decyzji wymiarowej z 1995 r., na skutek rozpoznania sprawy po dwukrotnym uchyleniu drugoinstancyjnych decyzji przez Naczelny Sąd Administracyjny. W skardze do Naczelnego Sądu Administracyjnego Ośrodek Zamiejscowy w Katowicach strona wniosła o uchylenie decyzji Dyrektora Izby Celnej w Katowicach, zarzucając naruszenie przy jej wydawaniu art. 30 Konwencji TIR, art. 2 pkt 6 i 3, art. 79 ust. 1, art. 81 ust. 2 ustawy – Prawo celne, art. 1 ust. 1 lit. a , art. 1 ust. 2 lit. b, art. 4 Konwencji polsko-austriackiej w sprawie popierania i ochrony inwestycji, sporządzonej w Wiedniu 24 listopada 1998 r. (Dz.U. Nr 54, poz. 321) oraz art. 87, art. 91 Konstytucji RP. Wojewódzki Sąd Administracyjny stwierdził, iż dokonując oceny zgodności z prawem zaskarżonej decyzji należało przede wszystkim mieć na uwadze to, że ustawodawca nie określił, kiedy cło jest "nienależne". Przepis art. 79 Prawa celnego (tekst jednolity Dz. U. z 1994 r., nr 71, poz. 312 ze zm.) brzmi: "1. Pobrane należności celne zwraca się osobie uprawnionej, jeżeli stwierdzono, że były one nienależne. 2. Należności celne określone w ust 1 zwraca się z urzędu w terminie 14 dni od dnia, w którym stwierdzono okoliczności określone w ust. 1." Po przytoczeniu odpowiednich regulacji Sąd stwierdził, iż stosownie do § 10 ust. 1 pkt 1 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 4 maja 2001 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy – Ordynacja podatkowa (Dz.U. Nr 40, poz. 463 ze zm.) "Odsetki za zwlokę są naliczane począwszy od dnia następnego po upływie terminu płatności podatku lub terminu, w którym płatnik lub inkasent był obowiązany dokonać wpłaty podatku na rachunek organu podatkowego.". Jak podaje dalej Sąd, na gruncie art. 81 ust. 2 Prawa celnego z 1989 r., stosowanego tu z mocy art. 289 Kodeksu celnego z 1997 r., regulacja ta oznacza wymagalność odsetek od dnia następnego po upływie 14 dniowego terminu, określonego w art. 79 ust. 2 Prawa celnego. Termin ten zaczyna swój bieg w pierwszym dniu po dniu, kiedy ostateczną stała się decyzja w przedmiocie zwrotu uiszczonych należności celnych. Tak więc dla ustalenia istnienia obowiązku zapłaty odsetek w trybie art. 81 ust 2 ustawy Prawo celne decydujące znaczenie ma rozstrzygnięcie, czy w konkretnym wypadku chodzi o należności celne, które były "nienależne", a po takim ustaleniu – stwierdzenie, że organ celny dokonał ich zwrotu ze zwloką. Użycie wyrażenia "były one nienależne" wskazuje, że pojęcie to należy wiązać z momentem zapłaty cła, zwłaszcza że w powołanym przepisie mowa jest o "pobranych należnościach celnych". W przeciwnym razie ustawodawca użyłby w art. 79 ust. 1 Prawa celnego wyrażenia "są nienależne". W tej sprawie decyzją z dnia 21 czerwca 2002 r. Naczelnik Urzędu Celnego w Katowicach zarządził zwrot należności celnych, a wydanie tej decyzji nie było tożsame ze stwierdzeniem, że zwracane należności celne byty nienależne w rozumieniu art. 79 ust. 1 Prawa celnego. Decyzja ta była bowiem poprzedzona decyzją Prezesa GUC z 30 listopada 2001 r., uchylającą wcześniejszą decyzję organu I instancji z 25 maja 1995 r., ustalającą wysokość należności celnych. Brak w ustawie celnej definicji pojęcia "nienależne należności celne" nie oznacza, w ocenie WSA, że wszelkie zwracane stronie należności celne uznane mogą być za "nienależne". Przeciwko takiej konkluzji przemawia bowiem treść art. 83 ust. 2 Prawa celnego: "Nadpłaty wynikłe w związku z uchyleniem lub zmianą decyzji ustalającej wysokość należności celnych oraz kwoty nadpłacone i nienależnie uiszczonego cła podlegają z urzędu zaliczeniu na zaległe lub bieżące zadłużenie z tego tytułu, a w razie braku takiego zadłużenia - podlegaj zwrotowi z urzędu w ciągu roku licząc od dnia, w którym decyzja stała się ostateczna lub wniesiono niewłaściwą wpłatę.". Z brzmienia tego przepisu wynika, że ustawodawca wyraźnie wyróżnił dwie sytuacje, stanowiąc o nadpłatach wynikłych w związku z uchyleniem lub zmianą decyzji ustalającej wysokość należności celnych oraz o kwotach nadpłaconych i nienależnie uiszczonego cła. W obecnym stanie prawnym nadpłata uregulowana jest w art. 72 ustawy Ordynacja podatkowa. Za nadpłatę uważa się kwotę podatku nadpłaconego jak i nienależnie zapłaconego, a także kwotę podatku nienależnie pobranego lub w wysokości większej od należnej. W świetle powyższych rozważań uznać, zatem trzeba, że w stanie prawnym znajdującym zastosowanie w odniesieniu do zaskarżonej decyzji, obowiązek zapłaty odsetek od zwracanych należności celnych nie dotyczył przypadków, gdy w rachubę wchodziły nadpłaty wynikłe w związku z uchyleniem decyzji ustalającej wysokość tych należności. Zdaniem Sądu taki przypadek miał miejsce w rozpatrywanej sprawie. Zaskarżona tu decyzja została wydana przez organ II instancji w postępowaniu poprzedzonym innym postępowaniem z udziałem strony - w przedmiocie wymiaru należności celnych w związku z naruszeniem Konwencji TIR. Naczelny Sąd Administracyjny Ośrodek Zamiejscowy w Katowicach wyrokiem z 22 stycznia 2001 r., sygn. akt SA/Ka 1820/99 uchylił jednak decyzję Prezesa Głównego Urzędu Ceł z 18 sierpnia 1999 r. stwierdzając, że organ odwoławczy nie przeprowadził postępowania dowodowego, do czego zobligował go wyrok NSA z 25 czerwca 1998 r. sygn. akt l SA/Ka 2032-2033/96 na podstawie art. 30 ustawy z dnia 11 maja 1995 r. o Naczelnym Sądzie Administracyjnym (Dz.U. z 1995 r., nr 74, poz.368 ze zm.). Tak, więc w tej sprawie brak jest jakiejkolwiek ostatecznej decyzji (ze względu na uchylenie przez Prezesa GUC decyzji wymiarowej Dyrektora Urzędu Celnego w Katowicach z 25 maja 1995 r. i umorzenie postępowania w sprawie wymiaru cła), ustalającej wysokość należności celnych od towaru wprowadzonego na polski obszar celny za karnetem TIR w dniu 16 stycznia 1994 r., co nie oznacza - jak to twierdzi pełnomocnik skarżącego - że zwrócone cło było "nienależne" w rozumieniu art. 79 ust. l Prawa celnego. Powołując się na orzecznictwo Sąd stwierdził, że cło jest nienależne, gdy było nienależne już w chwili jego zapłaty, czyli między innymi wówczas, gdy podmiot dokonujący obrotu towarowego z zagranicą nie był w ogóle zobowiązany do zapłaty cła. Sytuacja ta nie wystąpiła jednak w niniejszej sprawie. Zgodnie z art. 4 ust 1 Prawa celnego przywóz towarów z zagranicy podlega cłu, z wyjątkami określonymi w przepisach prawa. Postępowanie celne w tej sprawie rozpoczęło się zgłoszeniem importowanego towaru do procedury tranzytu w ramach karnetu TIR. Zatem importowany towar po osiągnięciu miejsca przeznaczenia na polskim obszarze celnym winien był zostać przedstawiony właściwemu organowi celnemu, a to zgodnie z przepisami regulującymi tranzyt. Należy przypomnieć, że zgodnie z Konwencją celną dotyczącą międzynarodowego przewozu towarów z zastosowaniem karnetów TIR (Konwencja TIR), sporządzoną w Genewie dnia 14 listopada 1975 r. (Dz. U. z 1984 r. Nr 17, poz. 76): - określenie "wyjściowy urząd celny" oznacza każdy urząd celny Umawiającej się Strony, w którym zaczyna się przewóz międzynarodowy całości lub części ładunku, zgodnie z procedurą TIR; - określenie "docelowy urząd celny" oznacza każdy urząd celny Umawiającej się Strony, w którym kończy się przewóz międzynarodowy całości lub części ładunku, zgodnie z procedurą TIR; - określenie "przejściowy urząd celny" oznacza każdy urząd celny Umawiającej się Strony, przez który pojazd drogowy, zespół pojazdów lub kontener jest przywożony lub wywożony w czasie operacji TIR. W rozpoznawanej sprawie przewóz międzynarodowy całości ładunku w ramach operacji TIR rozpoczął się w Austrii, co oznacza, ze wyjściowym urzędem celnym był właściwy urząd administracji celnej tego kraju, natomiast docelowym urzędem celnym był właściwy urząd polskiej administracji celnej, w którym miał zakończyć się przewóz, międzynarodowy. Na skutek sfałszowania dokumentów odprawy celnej oraz wobec nieustalenia podmiotu, który dokonał obrotu towarowego z zagranicą we własnym imieniu i na własny rachunek, postępowanie celne nie zostało jednak zakończone ostateczną decyzją wymierzającą należności celne. Sąd podkreślił, że okoliczności te nie oznaczają jednak, iż importowany towar nie podlegał należnościom celnym. Należności celne uiszczone przez skarżącą były należne w chwili ich pobrania, którego dokonano zgodnie z przepisami prawa i stanem faktycznym wynikającym z dowodów i nie stały się one nienależne w następstwie późniejszego odpadnięcia podstawy prawnej wymiaru. Powołując się na dotychczasowe orzecznictwo, Sąd zajął stanowisko, zgodnie, z którym cło jest nienależna, gdy np. podmiot dokonujący obrotu towarowego z zagranicą nie był w ogóle zobowiązany do zapłaty cła lub winien zapłacić niższe cło. W tej sprawie wynikła, zatem nadpłata, o jakiej mowa w art. 83 ust 2 Prawa celnego, ponieważ "Nadpłaty mogą powstać także w rezultacie uwzględnienia przez sąd administracyjny skargi podatnika, co skutkuje uchyleniem decyzji podatkowej i wydaniem nowej decyzji związanej oceną prawną wyrażoną w orzeczeniu sądowym" (zob. "Ordynacja podatkowa. Komentarz." R.Mastalski, J.Zubrzycki, Oficyna Wydawnicza Unimex, Wrocław 2000 r., str. 94). Organ celny zgodnie z art. 83 ust. 2 Prawa celnego zwrócił nadpłatę w ciągu roku licząc od dnia, w którym decyzja stała się ostateczna. Ponadto Sąd uznał, że pojęcie wydanie decyzji obejmuje doręczenie (ogłoszenie) decyzji stronie postępowania administracyjnego, co oznacza, że dopiero od tej chwili decyzja funkcjonuje w obrocie prawnym. Z akt nie wynika jednak, w jakim dniu doręczono stronie decyzję z 30 listopada 2001 r., tym samym nie sposób skontrolować, kiedy stała się ona ostateczna. Organ odwoławczy wyraził błędny pogląd, że bieg czternastodniowego terminu z art. 79 ust. 2 ustawy Prawo celne do zwrotu pobranych należności celnych osobie uprawnionej z urzędu w terminie 14 dni od dnia, w którym stwierdzono, że były one nienależne - rozpoczął się w tej sprawie 30 listopada 2001 r. Gdyby przyjąć, że wskazaną decyzję doręczono stronie już 30 listopada 2001 r., to czternastodniowy termin do wniesienia odwołania upłynął 14 grudnia 2001 r., a dzień 15 grudnia 2001 r. był pierwszym dniem czternastodniowego terminu z art. 79 ust. 2 ustawy Prawo celne. Oznacza to, zdaniem WSA, że dopiero od dnia następnego po jego upływie należało naliczać odsetki, tj. od dnia 29 grudnia 2001 r. W skardze kasacyjnej od powyższego wyroku Spółka Grad Transport Gesellschaft m.b.H. z Austrii wniosła o uchylenie zaskarżonego wyroku w całości i przekazanie sprawy Wojewódzkiemu Sądowi Administracyjnemu w Gliwicach do ponownego rozpoznania oraz zasądzenie kosztów postępowania, w tym odrębnie kosztów zastępstwa procesowego, według norm przepisanych. W ocenie skarżącej przy wydawaniu orzeczenia zostało naruszone prawo materialne (art. 174 pkt 1 ustawy – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi) przez niewłaściwe zastosowanie przepisu art. 83 ust. 2 w zw. z art. 79 i 81 ust. 2 w zw. z art. 2 pkt. 6 ustawy – Prawo celne skutkiem błędnego przyjęcia, że do strony skarżącej mają zastosowanie przepisy art. 83 ust. 2, art. 79 i art. 81 ustawy – Prawo celne, mimo iż nie posiada zdolności do bycia zobowiązanym z tytułu należności celnych. Ponadto doszło do naruszenia przepisów postępowania (art. 174 pkt 2 ustawy – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi), tj. art. 134 § 1 w zw. z art. 141 § 4 ustawy – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi przez nierozstrzygnięcie w granicach sprawy i niewyjaśnienie podstawy prawnej rozstrzygnięcia skutkiem braku rozpoznania zarzutów strony skarżącej, co miało istotny wpływ na wynik sprawy. Strona stwierdziła, że art. 83 ust. 2 oraz art. 79 i 81 ust. 2 Prawa celnego nie mają zastosowania, ponieważ przepisy te mogą być podstawą rozstrzygania jedynie w stosunku do podmiotu dokonującego obrotu towarowego z zagranicą. Podmiotem tym, zgodnie z art. 2 pkt 6 ustawy Prawo celne, jest m.in. osoba prawna dokonująca obrotu towarowego z zagranicą "na własny rachunek i we własnym imieniu". Strona skarżąca była zaś jedynie przewoźnikiem, zatem nie była zdolna by być stroną obowiązku celnego w chwili jego nałożenia. Okoliczność tą ustalił Naczelny Sąd Administracyjny w dwóch prawomocnych orzeczeniach z dnia 25 czerwca 1998 r. (sygn. akt: I SA/Ka 2032-2033/96) oraz z dnia 22 stycznia 2001 r. (sygn. akt I S.A./Ka 1820/99) w sprawach toczących się przy udziale strony skarżącej. Ustalenie zakresu pojęć "nadpłata" i "nienależnie pobrane należności celne" na gruncie art. 79 i 81 ustawy Prawo celne dokonane przez Wojewódzki Sąd Administracyjny w stosunku do strony skarżącej należy uznać za nieadekwatne. Ponadto Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach nie rozpoznał zarzutów strony skarżącej – ani o żądaniu strony co do odsetek w części przekraczającej wartość orzeczoną do zapłaty, tj. ponad kwotę 3.338,50 zł, ani też pominięcia istotnej dla oceny materialnej zasadności żądania strony okoliczności, że strona skarżąca nie była podmiotem, który posiadał zdolność bycia zobowiązanym z tytułu należności celnych. Sąd nie ustosunkował się także do zarzutu naruszenia art. 30 ustawy o Naczelnym Sądzie Administracyjnym, skutkiem czego przyjął, że do strony skarżącej mają zastosowanie przepisy Prawa celnego i "należności celne uiszczone przez skarżącą były należne w chwili ich pobrania (...) i nie stały się one nienależne w następstwie późniejszego odpadnięcia podstawy prawnej wymiaru". Podobnie skarżąca podkreśliła, że Sąd I instancji nie wziął pod uwagę okoliczności, iż naruszono obowiązek ochrony mienia strony skarżącej jako osoby prawa austriackiego oraz doprowadzono do faktycznego wyzbycia jej z mienia, gdyż należność celna została stronie skarżącej zwrócona po około 6 latach od jej zapłaty. Stanowiło to naruszenie konwencji polsko-austriackiej sporządzonej w Wiedniu w 1988 r., zaś decyzja organu II instancji jako sprzeczna z porządkiem źródeł prawa prowadzi do naruszenia art. 87 i 91 Konstytucji RP. Zdaniem Spółki Wojewódzki Sąd Administracyjny nie wyjaśnił podstawy prawnej rozstrzygnięcia, skoro nie rozstrzygnął o zarzutach strony, a tym samym nie rozstrzygnął w granicach sprawy. Naruszył, zatem przepisy postępowania – art. 134 § 1 w zw. z art. 141 § 4 P.p.s.a. W odpowiedzi na skargę kasacyjną Dyrektor Izby Celnej w Katowicach wniósł o jej oddalenie. Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Zarzut obrazy art.79 i 81 ust 2 ustawy z dnia 28 grudnia 1989 r. Prawo celne (tekst jednolity Dz. U. z 1994 r., Nr 71, poz. 312 ze zm.), wskazujące na błędną wykładnię lub niewłaściwe zastosowanie przepisów, stanowią podstawę kasacyjną naruszenia prawa materialnego (art. 174 pkt 1 ustawy Prawo o p.s.a.) Zarzuty są uzasadnione. Przepis art. 79 pkt 1 ustawy Prawo celne stanowi, że pobrane należności celne zwraca się osobie uprawnionej, jeżeli stwierdzono, że były one nienależne. Natomiast art. 81 pkt 2 ustawy Prawo celne stwierdza, że nadpłaty wynikłe w związku z uchyleniem lub zmianą decyzji ustalającej wysokość należności celnych oraz kwoty nadpłacone i nienależnie uiszczonego cła podlegają z urzędu zaliczeniu na zaległe lub bieżące zadłużenie z tego tytułu, a w razie braku takiego zadłużenia – podlegają zwrotowi z urzędu w ciągu roku licząc od dnia, w którym decyzja stała się ostateczna lub wniesiono niewłaściwą wpłatę. Przepisy te mogą być podstawą rozstrzygania jedynie w stosunku do podmiotu dokonującego obrotu towarowego z zagranicą. Podmiotem tym, zgodnie z art. 2 pkt 6) ustawy Prawo celne jest m.in. osoba prawna dokonująca obrotu towarowego z zagranicą "na własny rachunek i we własnym imieniu". Wojewódzki Sąd Administracyjny dokonując oceny zgodności z prawem zaskarżonej decyzji ustalił, że przewóz międzynarodowy całości ładunku w ramach operacji TIR rozpoczął się w Austrii, co oznacza, że wyjściowym urzędem celnym był właściwy urząd administracji celnej tego kraju, natomiast docelowym urzędem celnym był właściwy urząd polskiej administracji celnej, w którym miał zakończyć się przewóz międzynarodowy. Na skutek sfałszowania dokumentów odprawy celnej oraz wobec nieustalenia podmiotu, który dokonał obrotu towarowego z zagranicą we własnym imieniu i na własny rachunek, postępowanie celne nie zostało jednak zakończone ostateczną decyzją wymierzającą należności celne. Naczelny Sąd Administracyjny Ośrodek Zamiejscowy w Katowicach wyrokiem z dnia 22 czerwca 1998 r., uchylając decyzję Prezesa Głównego Urzędu Ceł z dnia 30 września 1996 r. w przedmiocie należności celnych stwierdził, że na podstawie materiału dowodowego zebranego przez organy celne brak jest podstaw do twierdzenia, iż strona skarżąca działała na własny rachunek, ponieważ nie przeprowadzono w tym kierunku postępowania dowodowego, mimo istnienia materiału dowodowego i ustaleń dokonanych w postępowaniu karnym. Mimo tak jasnych wytycznych Naczelnego Sądu Administracyjnego organ celny wydając kolejną decyzję z dnia 18 sierpnia 1999 r. nie przeprowadził postępowania dowodowego, do przeprowadzenia, którego został zobligowany wyrokiem NSA z 25 czerwca 1998 r., sygn. Akt l SA/Ka 2032-2033/96 i fakt ten stanowił podstawę do ponownego uchylenia decyzji Prezesa GUC na podstawie art. 30 ustawy z dnia 11 maja 1995 r. o Naczelnym Sądzie Administracyjnym (Dz. U. z 1995 r., nr 74, poz.368 TG zm.).Przy ponownym rozpoznaniu sprawy, Prezes GUC 30 listopada 2001 r. uchylił decyzję wymiarową Dyrektora Urzędu Celnego w Katowicach z 25 maja 1995 r. i umorzył postępowanie w sprawie wymiaru cła z uwagi na upływ 2 letniego terminu określonego w art. 83 ust. 1 Prawa celnego. W tej sytuacji, jak słusznie stwierdził sąd I instancji w uzasadnieniu wyroku, brak jest jakiejkolwiek ostatecznej decyzji, ustalającej wysokość należności celnych od towaru wprowadzonego na polski obszar celny za karnetem TIR w dniu 16 stycznia 1994 r. W tak ustalonym stanie faktycznym Wojewódzki Sąd Administracyjny dokonując wykładni przepisów art. 81 pkt 2 Prawa celnego w związku z art. 79 pkt 2 Prawa celnego oraz art. 83 pkt 2 Prawa celnego skoncentrował się na ustaleniu zakresu pojęć użytych w powyższych przepisach – "nadpłata" i "nienależnie pobrane należności celne", w oparciu o orzecznictwo Naczelnego Sądu Administracyjnego i piśmiennictwo. Ustalenia definicji tych pojęć, na tle stanu faktycznego, poczynione przez sąd I instancji w istocie nie prowadzą do zamierzonego skutku, ponieważ pomijają kwestię najistotniejszą, jaką jest brak ostatecznej decyzji wymiarowej. W rozpoznawanej sprawie jest poza sporem, że przewoźnik przewożący towar celny pod osłoną karnetu TIR i będący w związku z tym zobowiązanym do dostarczenia tego towaru celnego do właściwego urzędu polskiej administracji celnej, w którym miał zakończyć się przewóz międzynarodowy celem dokonania ostatecznej odprawy celnej, nie wywiązał się z tego obowiązku. Brak jest ostatecznej i prawomocnej decyzji potwierdzającej, że faktycznie utracony przez przewoźnika towar został przezeń wprowadzony we własnym imieniu i na własny rachunek do obrotu na polskim obszarze celnym (art. 2 pkt 6 w zw. z art. 2 pkt 3 Prawa celnego), jak również, że zaistniały okoliczności z art. 41 Konwencji TIR, a w konsekwencji jest obowiązany uiścić należności celne za utracony towar (art. 77 ust. 1 pkt 1 w zw. z art. 2 pkt 15 Prawa celnego w zw. z art. 36 Konwencji TIR). Zgodnie z art. 4 ust. 1 ustawy Prawo celne cłu podlega przywóz towarów z zagranicy. Przepis ten, ustanawiając zasadę powszechności cła, wiąże fakt przywozu towarów z zagranicy z obowiązkiem uiszczenia cła. Skoro przywóz towarów z zagranicy powoduje obowiązek uiszczenia cła, to należy uznać, że dniem powstania tego obowiązku, od którego rozpoczyna bieg dwuletni termin wymiaru cła, jest dzień wprowadzenia towarów na polski obszar celny. Przepis art. 83 ust. 1 ustawy obejmuje swoją hipotezą zarówno sytuacje, gdy decyzja o wymiarze należności celnych została wydana, ale zachodzą np. okoliczności uzasadniające jej uchylenie lub stwierdzenie nieważności, jak i sytuacje, gdy decyzji takiej w ogóle nie wydano, a warunkiem koniecznym wykonania decyzji, pobrania należności celnych jest wydanie decyzji ostatecznej. Niedopuszczalna jest, przyjęta przez Sąd, wykładnia rozszerzająca art. 79 pkt 1 i art. 83 pkt 2 w związku z art. 81 pkt 2 ustawy Prawo celne, ponieważ sprawa nie dotyczyła przypadków, gdy w rachubę wchodziły nadpłaty wynikłe w związku z uchyleniem decyzji ustalającej wysokość tych należności obowiązek zapłaty odsetek od zwracanych należności celnych. Należności celne uiszczone przez skarżącą były należne w chwili ich pobrania, którego dokonano zgodnie z przepisami prawa, stanem faktycznym wynikającym z dowodów i nie stały się one nienależne w następstwie późniejszego odpadnięcia podstawy prawnej wymiaru. Z uwagi na powyższe należy stwierdzić, że zarzuty kasacji dotyczące naruszenia prawa materialnego zostały przez skarżących wykazane, a ponieważ w sprawie nie ma naruszeń przepisów postępowania, to Naczelny Sąd Administracyjny uchylił zaskarżone orzeczenie i rozpoznał skargę (art. 188 Prawa o p.s.a.). W takim przypadku Sąd orzeka na podstawie stanu faktycznego przyjętego w zaskarżonym wyroku. Jak wyżej wskazano, stan faktyczny ustalony został w zaskarżonym wyroku niewadliwie, wobec czego Sąd uchylił również decyzję Dyrektora Izby Celnej w Katowicach z dnia 26 maja 2003 r., w części dotyczącej zapłaty odsetek, z powodu naruszenia prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy (art. 145 § l pkt l lit. A Prawa o p.s.a.), a to art. 83 pkt 2 w związku z art. 79 i 81 pkt 2 ustawy Prawo celne. Z uwagi na powyższe orzeczono jak w sentencji na podstawie wyżej powołanych przepisów. Orzeczenie o kosztach opiera się na przepisie art. 203 pkt l Prawo o p.s.a.