I SA/Bd 282/04

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Bydgoszczy w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Halina Adamczewska-Wasilewicz, Sędziowie Sędzia WSA Leszek Kleczkowski (spr.), Asesor sądowy Urszula Wiśniewska, Protokolant Magdalena Buczek, po rozpoznaniu w dniu 13 października 2004r. na rozprawie sprawy ze skargi T. Piwnic Win "V." Sp. z o.o. w T. na decyzję Dyrektora Izby Celnej w T. z dnia [...] Nr [...] w przedmiocie uznania zgłoszenia celnego za nieprawidłowe 1. uchyla zaskarżoną decyzję, 2. określa, że zaskarżona decyzja nie może być wykonana w całości, 3. zasądza od Dyrektora Izby Celnej w T. na rzecz skarżącej kwotę 3.051,00 zł (trzy tysiące pięćdziesiąt jeden złotych) tytułem zwrotu kosztów postępowania. Decyzją z dnia [...] nr [...] Dyrektor Urzędu Celnego w T. uznał w stosunku do T. Piwnic Win V. Spółki z ograniczoną odpowiedzialnością zgłoszenie celne z dnia 23 lutego 2001 r. za nieprawidłowe. W uzasadnieniu podniesiono, że w dacie zgłoszenia celnego importowany towar (napój "G.") został zaklasyfikowany do kodu 220510 10 0 Taryfy Celnej. Po pobraniu próbek towaru przesłano je od laboratorium celnego. Organ I instancji powołując się na badania laboratoryjne wykluczył możliwość zakwalifikowania sprowadzonego produktu do kodu 2205 wobec nie stwierdzenia w badanej próbce wyciągów z ekstraktów roślinnych oraz w związku z tym, że badany napój okazał się mieszaniną wina i wódki. Nie jest to także wino musujące w rozumieniu poz.2204 Taryfy Celnej. W tej sytuacji organ celny zakwalifikował sprowadzony produkt, na podstawie reguł l i 6 ORINS oraz Wyjaśnień do Taryfy Celnej do pozycji 2208 obejmującej wszystkie pozostałe napoje alkoholowe nie objęte żadną z poprzednich pozycji działu. W odwołaniu i w pismach uzupełniających strona podniosła, że organ celny bezpodstawnie przyjął kwalifikację towaru do kod 2208 Taryfy Celnej. Nie rozważono należycie zakwalifikowania towaru do innych pozycji: 2204, 2205, 2206. Złożono opinię Krajowej Rady Winiarstwa i Miodosytnictwa stwierdzającą, że importowany produkt należy zakwalifikować do grupy napojów fermentowanych, raport Powiatowej Stacji Sanepidu w T. oraz tłumaczenie dokumentu z języka niemieckiego opatrzone pieczęcią Głównego Urzędu Ceł w N., z którego wynika, że importowany towar winien być klasyfikowany do pozycji 2205 1010 000. W dniu [...] Dyrektor Izby Celnej w T. wydał decyzję nr [...] utrzymująca w mocy decyzję organu I instancji. Decyzja organu II instancji została zaskarżona do Naczelnego Sądu Administracyjnego Ośrodka Zamiejscowego w Bydgoszczy. Wyrokiem z dnia 18 czerwca 2003 r., sygn.akt S.A./Bd 1506/03 Naczelny Sąd Administracyjny uchylił decyzję Dyrektora Izby Celnej w T. Naczelny Sąd Administracyjny w powyższym wyroku orzekł, iż zaskarżona decyzja została dotknięta uchybieniami natury proceduralnej, mającymi wpływ na treść rozstrzygnięcia. W uzasadnieniu podniesiono, że podstawą rozstrzygnięcia nie może stać się dowód, który nie został oceniony zgodnie z wymogami zasady swobodnej oceny dowodów, którą statuuje art.191 Ordynacji podatkowej. Naruszono też art. 186 i 192 tej ustawy. W omawianej sprawie, podstawą rozstrzygnięcia, zdaniem Sądu, był wynik badania, przeprowadzonego przez laboratorium celne, do którego organ celny w toku prowadzonego postępowania się nie odniósł. Ponadto w opinii Sądu, w pierwszej kolejności należało odpowiedzieć na pytanie, czy importowany produkt spełnia warunki określone w uwadze 1 do podpozycji 2204 10, zawartej w Wyjaśnieniach do Taryfy Celnej jak również czy towar ten jest aromatyzowany substancjami roślinnymi lub aromatycznymi. Dyrektor Izby Celnej w T. w dniu [...] wydał decyzję nr [...], utrzymującą w mocy rozstrzygnięcie organu I instancji. W uzasadnieniu decyzji wskazano, iż importowany napój o nazwie "G." należy zaklasyfikować do kodu PCN 2208 90 69 9, który opisuje w sposób najbardziej szczegółowy skład surowcowy importowanego towaru. Napój alkoholowy "G." jest mieszanką wina musującego oraz wódki. Skład surowcowy w/w produktu został ustalony w oparciu o następujące dowody: 1. przedłożony przez Stronę dokument nr [...] z dnia [...], wydany przez Główny Urząd Celny w D., informujący, iż w jego skład wchodzi szampan, wódka G., woda, cukier oraz aromaty, 2. pole nr 8 świadectwa przewozowego EUR-1 nr [...] z dnia [...], wskazujące, że w skład produktu o nazwie "G." wchodzi wino musujące oraz wódka, 3. etykiety naklejone na butelkach, zawierające informację, że "G." jest koktajlem alkoholowym, w skład którego wchodzi wino musujące - 68%, wódka -18%, woda i cukier 4. sprawozdanie z badań nr [...] przeprowadzone przez Laboratorium Celne w O., 5. raport z badania nr [...], przeprowadzonego przez Powiatową Stację Sanitarno-Epidemiologiczną w T., 6. certyfikat jakościowym z dnia 20.02.2001 r. sporządzonym przez producenta. Zdaniem Dyrektora Izby Celnej w T., to właśnie obecność alkoholu w koktajlu "G." uniemożliwiła uznanie za prawidłową jednej z pozycji wskazanej przez Stronę (2206, 2205 ewentualnie 2204). Istotnym bowiem z punktu widzenia klasyfikacji taryfowej jest fakt, że importowany towar jest koktajlem alkoholowym, a nie winem. Mając to na uwadze organ celny nie mógł zataryfikować napoju alkoholowego "G." do pozycji 2204. Podobnie, brzmienie pozycji 2205 uniemożliwia przyjęcie jej za prawidłową dla omawianego produktu z uwagi na to, że nie jest on wermutem i innym winem ze świeżych winogron, przyprawionym roślinami lub substancjami aromatycznymi. Z tych samych powodów (obecność alkoholu w produkcie), jak również ze względu na fakt, iż importowany produkt nie jest napojem fermentowanym; mieszanką napoju fermentowanego oraz mieszanką napojów fermentowanych i napojów bezalkoholowych, organ celny odrzucił możliwość zastosowania w omawianej sprawie pozycji 2206. Organ celny dokonał klasyfikacji taryfowej spornego towaru w oparciu o zgromadzony materiał dowodowy, z uwzględnieniem Reguł Interpretacji Nomenklatury Scalonej. Dyrektor Izby Celnej w T. uznał, że nie był w tym zakresie związany treścią, nie posiadającego charakteru wiążącej informacji taryfowej dokumentu wydanego przez Główny Urząd Ceł w D., jak również przedłożoną przez Pełnomocnika opinią Krajowej Rady Winiarstwa i Miodosytnictwa w sprawie klasyfikacji wyrobu p.n. "G.". Odmówienie mocy dowodowej powyższej opinii wynikało z faktu, iż organy celne ustalając dla importowanego towaru właściwy kod Taryfy celnej, związane były jedynie przepisami prawa celnego. Prawidłowość przyjętego przez organy celne rozstrzygnięcia potwierdza fakt, iż firma V. Sp. z o.o. wystąpiła z wnioskiem o udzielenie wiążącej informacji taryfowej wobec tożsamego towaru. W dniu [...] wydana została stosowna decyzja nr [...], w której ustalono klasyfikację taryfową napoju alkoholowego o nazwie handlowej "G. - koktajl alkoholowy" do kodu PCN 2208 90 69 9. Na powyższą decyzję strona wniosła skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego żądając jej uchylenia i zarzucając jej naruszenie przepisów prawa materialnego oraz przepisów postępowania. Skarżąca uważa, że wino "G." powinno być zakwalifikowane do poz. 2204,2205 lub 2206 Taryfy Celnej. Powołuje się na dokument Głównego Urzędu Ceł w D., z którego wynika, m.in., że w skład importowanego produktu wchodzą aromaty. Podnosi też, iż istotnym składnikiem towaru jest wino musujące ze świeżych winogron. Wino "G." składa się ze świeżych winogron oraz substancji aromatyczno-smakowych. Najwłaściwsze jest zakwalifikowanie do poz 2205 .Kod ten wynika też z pisma GUC w Niemczech. W ramach wspólnot europejskich powinna być stosowana jednolita klasyfikacja celna. Fakt zmieszania wina z wódką nie wyklucza zastosowania tej pozycji. Skarżąca polemizuje z ustaleniami Dyrektora Izby Celnej, że napój "G." nie jest winem i dlatego nie może być zakwalifikowany do poz.2204. Powołuje się przy tym na badanie laboratorium celnego w B., z którego wynika, że produkt jest winem musującym, najprawdopodobniej gronowym, ze świeżych winogron. Nieprawidłowe jest też stwierdzenie, że produkt nie może być zakwalifikowany do poz.2206, ponieważ nie jest napojem fermentowanym. Odwołuje się do znaczenia tego terminu w ustawie z 1997 r. o wyrobie i rozlewie wyrobów winiarskich oraz obrocie tymi wyrobami. Zdaniem skarżącego w przedmiotowej sprawie powinna mieć zastosowanie reguła 3 Ogólnych Reguł Interpretacji Nomenklatury Scalonej, z której wynika, że jeżeli towary mogą być klasyfikowane do różnych pozycji to pierwszeństwo ma pozycja w sposób najbardziej szczegółowy określająca dany towar. Wino "G." jest mieszaniną składników i powinna być stosowana reguła 3, zatem któraś z poz.2204,2205 lub 2206 jako bardziej szczegółowe powinny mieć pierwszeństwo przed poz.2208, która opisuje towar w sposób ogólny. Skarżąca podnosi, że decyzja w sprawie WIT obowiązuje po dniu, w którym została udzielona i nie dotyczy zgłoszenia celnego wina "G.". Nie ma też obawy stosowania dwóch różnych kodów PCN dla wina "G.". W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Celnej wniósł o oddalenie skargi i podtrzymał stanowisko zawarte w zaskarżonej decyzji. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Skarga jest uzasadniona. Spór w przedmiotowej sprawie dotyczy zakwalifikowania do właściwego kodu Taryfy celnej sprowadzonego przez spółkę "V." napoju o nazwie "G.". Organy celne klasyfikują je do kodu 2208, skarżący zaś podnosi, że właściwym kodem jest kod 2204,2205 lub 2206. Zgodnie Taryfą Celną, stanowiącą załącznik do rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 grudnia 2000 r. ( Dz.U. Nr 119, poz.1153 ze zm.) kod 2204 obejmuje - wino ze świeżych winogron łącznie z winami wzmocnionymi; moszcz winogronowy inny niż z pozycji nr 2009, kod 2205 – wermut i inne wina ze świeżych winogron przyprawione roślinami lub substancjami aromatycznymi, kod 2206 – pozostałe napoje fermentowane (na przykład jabłecznik, wino z gruszek i miód pitny); mieszanki napojów fermentowanych oraz mieszanki napojów fermentowanych i napojów bezalkoholowych, nie wymienione ani nie włączone gdzie indziej, kod 2208 –alkohol etylowy nie skażony o objętościowej mocy alkoholu mniejszej niż 80% obj., wódki, likiery i inne napoje alkoholowe. Rozpatrywana sprawa była już przedmiotem rozstrzygnięcia przez Naczelny Sąd Administracyjny we wskazanym wyroku z dnia 18 czerwca 2003 r., SA/Bd 1506/03. Na podstawie art. 99 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. przepisy wprowadzające ustawę – Prawo o ustroju sądów administracyjnych i ustawę – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi ( Dz.U. nr 153, poz.1271 ze zm.) ocena prawna wyrażona w orzeczeniu NSA wydanym przed dniem 1 stycznia 2004 r. wiąże w sprawie wojewódzki sąd administracyjny. W wyroku tym Sąd stwierdził, że organy celne nie wzięły pod uwagę treści uwagi l do podpozycji 220410 zawartej w wyjaśnieniach do Taryfy Celnej, która brzmi następująco: Dla celów podpozycji 2204 l0 wyrażenie " wino musujące " oznacza wino, które przetrzymywane w temperaturze 20°C w zamkniętych pojemnikach pozostaje pod nadciśnieniem nie mniejszym niż 3 bary. Wykładnia tej uwagi – zdaniem Sądu - na gruncie prawa celnego jest jednoznaczna i nie nasuwa zastrzeżeń interpretacyjnych. Nie występuje w niej warunek przekroczenia określonego poziomu ekstraktu i popiołu. Oznacza to, że dla celów klasyfikacji towarów wielkość poziomu ekstraktu i popiołu w winie musującym jest bez znaczenia. Po usunięciu tego uchybienia Sąd wskazał na potrzebę ewentualnego ustosunkowania się do zarzutów wskazanych w skardze, dotyczących możliwości odmiennego zakwalifikowania towaru. W szczególności wyjaśnienia wymaga czy przedmiotowy towar jest aromatyzowany substancjami roślinnymi lub aromatycznymi, czy nie. W zaskarżonej decyzji Dyrektor Izby Celnej stwierdził, bez jakiegoś szerszego uzasadnienia, że w jego opinii rozważania na temat zawartości ekstraktu i popiołu, czy też ciśnienia, jakiemu poddany musi być napój, żeby można go było uznać za wino musujące są bez znaczenia. Organ odwoławczy w ogóle natomiast nie rozpatrywał kwestii czy towar ten jest aromatyzowany substancjami roślinnymi lub aromatycznymi, czy też nie jest. Należy zauważyć, że zgodnie z Wyjaśnieniami do Taryfy Celnej, pozycja 2205 obejmuje również różne napoje (zazwyczaj używane jako aperitify lub toniki) otrzymywane z wina ze świeżych winogron objętego pozycją 2204 i przyprawione wyciągami z substancji roślinnych (liści, korzeni, owoców itp.) lub substancjami aromatycznymi. Na okoliczność, że napój "G." należałoby zakwalifikować jako wino ze świeżych winorośli, aromatyzowane roślinnie lub innymi materiałami wskazuje dokument opatrzony pieczęcią Głównego Urzędu Celnego w D. W skardze strona ponosi, że zgodnie z deklaracją producenta napój "G." ma następujący skład: wino gronowe, dodatki sacharozy, spirytusu do korekty mocy, woda oraz substancje aromatyczno-smakowe. Ze sprawozdania z badań Laboratorium Celnego w B., na który organ odwoławczy się powołuje, wynika, że napój jest rozcieńczonym winem musującym, najprawdopodobniej gronowym ze świeżych winogron, z dodatkiem alkoholu i cukru inwertowanego. Laboratorium celne nie stwierdziło natomiast wyciągów z ekstraktów roślinnych. Zalecenia Sądu nie zostały zatem wykonane. Nie jest jasne czy zdaniem organów celnych napój jest aromatyzowany substancjami roślinnymi lub aromatycznymi i jakie to ma znaczenie dla kwalifikacji celnej napoju "G." do właściwego kodu PCN. Według Dyrektora Izby Celnej zakwalifikowanie napoju do pozycji 2204, 2205 lub 2206 wyklucza zawartość alkoholu w produkcie. Argument ten był już podnoszony w poprzedniej uchylonej przez NSA decyzji. Należy zauważyć, że zgodnie z uwagą 3 do działu 22 zdanie drugie Wyjaśnień do Taryfy Celnej: "Napoje alkoholowe klasyfikowane są do pozycji od nr 2203 do 2206 lub do pozycji 2208, według właściwości." Ze zdania tego wynika jednoznacznie, że pozycje od 2204 do 2206 także obejmują napoje, które zawierają alkohol. Nie więc zawartość alkoholu, a właściwości napojów powinny decydować o klasyfikacji. Organ nie wyjaśnił jakie są właściwości napoju "G.". Nie wiadomo czy o przyjętej klasyfikacji celnej zadecydowało stężenie alkoholu, czy sama zawartość wódki w winie musującym niezależnie od proporcji, czy w określonych proporcjach. Ponadto należy zauważyć, że z wyjaśnień do Taryfy celnej wynika, iż pozycja 2204 obejmuje m.in. wina wzmocnione alkoholem. Zaskarżona decyzja co do zasady powtarza argumenty zawarte w decyzji uchylonej przez NSA. Elementem nowym jest powołanie się przez Dyrektora Izby na fakt, że skarżąca otrzymała decyzję z dnia [...] zawierającą wiążącą informacje taryfową napoju "G." do kodu PCN 220890699. Należy zauważyć, że zgodnie z art.5 §2 obowiązującego wówczas kodeksu celnego wiążącą informację taryfową stosowało się do towarów, wobec których formalności celne zostały dokonane po dniu, w którym informacja ta została udzielona. Informacja nie mogła zatem działać wstecz i dotyczyć zgłoszenia celnego z dnia 23.02.2001 r. dokonanego przez skarżącego. W ocenie Sądu wydanie wiążącej informacji celnej, która nie odnosi się do kontrolowanego okresu, nie zwalniało organu odwoławczego od przeprowadzenia postępowania w celu ustalenia prawidłowej klasyfikacji celnej przedmiotowego towaru. Reasumując, organ odwoławczy nie wykonał zaleceń Sądu, nie rozpatrzył wszechstronnie całego zebranego materiału dowodowego i w efekcie nie uzasadnił słuszności zastosowanego przez siebie kodu Taryfy Celnej. Elementem tego uzasadnienia może być odwołanie się do wiążącej informacji taryfowej, lecz odwołanie to nie może zastępować uzasadnienia decyzji. Należy zauważyć, że zgodnie z art.28 ustawy z dnia 19 marca 2004 r. – Przepisy wprowadzające ustawę – Prawo celne wiążące informacje taryfowe straciły ważność z dniem uzyskania przez Rzeczpospolitą Polską członkostwa w Unii Europejskiej. Uzasadnienie decyzji powinno przekonywać zarówno co do prawidłowości oceny materialnej sytuacji strony, jak i co do zasadności treści rozstrzygnięcia. Dyrektor Izby nie rozważył, w świetle zarzutów skarżącego, możliwości zastosowania innych kodów Taryfy Celnej. Uchybienia te należy wyeliminować w ponownym postępowaniu. Dotychczasowe postępowanie organu celnego należy ocenić jako naruszające art.187 i 191 Ordynacji podatkowej. Uzasadnienie decyzji nie spełnia wymogów określonych w art.210§4 Ordynacji podatkowej. Mając powyższe na uwadze na podstawie art.145§1 pkt 1 lit. c ustawy z dnia 30 sierpnia Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi ( Dz. U. nr 153, poz.1270) orzeczono jak w sentencji. O kosztach sądowych rozstrzygnięto na podstawie art. 200 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi.