I SA/Po 1608/03

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Włodzimierz Zygmont (spr.) Sędziowie NSA Maria Skwierzyńska as. sąd. WSA Karol Pawlicki Protokolant: sekr. sąd. Ewa Szydłowska po rozpoznaniu w dniu 09 listopada 2004 r. sprawy ze skargi Towarzystwa "A" S.A. w Z. na decyzję Izby Skarbowej z dnia [...] r. Nr [...] w przedmiocie umorzenia postępowania restrukturyzacyjnego oddala skargę. /-/ K. Pawlicki /-/ Wł. Zygmont /-/ M. Skwierzyńska Towarzystwo "A" S.A. w Z. złożyła do Urzędu Skarbowego wniosek o wszczęcie postępowania restrukturyzacyjnego na podstawie ustawy z dnia 30.08.2002r. o restrukturyzacji niektórych należności publicznoprawnych od przedsiębiorców w zakresie zaległości w podatku od towarów i usług za okres od lipca do grudnia 1995r. w łącznej kwocie [...]zł. Urząd Skarbowy decyzją z dnia [...]r. nr [...], na podstawie art. 208 § 1, art. 59 § 1 O.p. oraz art. 2 pkt 3, art. 6 ust. 1 i 4 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. o restrukturyzacji niektórych należności publicznoprawnych od przedsiębiorców (Dz. U. nr 155, poz. 1287), umorzył postępowanie restrukturyzacyjne w zakresie wymienionych we wniosku zaległości podatkowych. Uzasadniając decyzję organ I instancji stwierdził, że zaległości powstałe wskutek określenia dodatkowego zobowiązania podatkowego za miesiące sierpień, październik i grudzień 1995r. były wynikiem dokonywania przez spółkę czynności prawnych mających na celu obejście przepisów podatkowych i jako takie zgodnie z art. 6 ust. 4 ustawy nie podlegają restrukturyzacji. Z kolei w stosunku do pozostałych kwot zobowiązań wymienionych we wniosku tj. za lipiec, wrzesień i listopad 1995r. oraz odsetek od nienależnego zwrotu podatku za miesiące sierpień, październik i grudzień 1995r., umorzono postępowanie restrukturyzacyjne, gdyż zobowiązania te na dzień złożenia przez spółkę wniosku o restrukturyzację nie stanowiły zaległości obciążających jej konto podatkowe - jako zobowiązania wygasłe nie mogły stanowić przedmiotu postępowania restrukturyzacyjnego. W odwołaniu spółka zażądała uchylenia powyższej decyzji zarzucając organowi I instancji naruszenie art. 6 ust. 4, art. 15, 16 ustawy o restrukturyzacji, art. 120, art. 121, art. 122, art. 208 § 1 O.p., art. 2 art. 8 ust. 2, art. 32 Konstytucji RP. Izba Skarbowa decyzją z dnia [...]r. nr [...] na podstawie art. 233 § 1 pkt 1 w zw. z art. 59 pkt 4 i art. 208 § 1 O.p., art. 2 pkt 3, art. 6 ust. 1 pkt 1, art. 6 ust. 2 pkt 2, art. 6 ust. 4 ustawy z dnia 30.08.2002r. o restrukturyzacji niektórych należności publicznoprawnych od przedsiębiorców, utrzymała w mocy decyzję organu podatkowego I instancji. W skardze spółka domagała się uchylenia powyższej decyzji, której zarzuciła naruszenie art. 6 ust. 4 ustawy o restrukturyzacji i art. 208 § 1 O.p., poprzez uznanie, że zaległości podatkowe zgłoszone we wniosku o przystąpienie do restrukturyzacji nie podlegają restrukturyzacji, w związku z czym postępowanie stało się bezprzedmiotowe i podlegało umorzeniu, naruszenie art. 15, 16 ustawy o restrukturyzacji poprzez umorzenie postępowania w sytuacji, gdy ustawa nakazuje zawieszenie postępowania z mocy prawa do dnia zakończenia sporu prawomocną decyzją albo do dnia wycofania wniosku, odwołania lub skargi, a skarżący nie zgłosił wniosku o wyłączenie należności spornych z restrukturyzacji, a ponadto naruszenie art. 120, art. 121, art. 122 O.p. poprzez uznanie, że zaległość podatkowa zgłoszona do restrukturyzacji, powstała w związku z dokonywaniem czynności prawnych mających na celu obejście przepisów podatkowych. W odpowiedzi na skargę Izba Skarbowa podtrzymała stanowisko, iż zebrany w sprawie materiał dowodowy nie uzasadnia objęcia restrukturyzacją wskazanych we wniosku zaległości podatkowych i wniosła o oddalenie skargi. Wojewódzki Sąd Administracyjny oddala skargę, jako bezzasadną. Powody. Niezasadnym jest zarzut spółki dotyczący niezawieszenia postępowania przez organ restrukturyzacyjny (art. 15 ustawy o restrukturyzacji), jak i zarzut naruszenia art. 6 ust. 1 tej ustawy. Dokonana przez organy podatkowe analiza działań podatnika i przyjęcie, iż wystąpiło zjawisko obejścia prawa podatkowego została oparta na ocenie całokształtu okoliczności. W uzasadnieniach decyzji wymiarowych opisane zostały czynności prawne podejmowane przez spółkę, wyczerpujące znamiona czynności prawnych mających na celu obejście przepisów podatkowych lub przepisów dotyczących wymiaru i poboru należności podatkowych. Odmowa skuteczności tych czynności przez organy podatkowe nie oznaczała kwestionowania ich zgodności z normami prawa cywilnego. Oznaczała natomiast to, iż w ocenie organów podatkowych, zmierzały one do obejścia prawa podatkowego, jako potwierdzające czynności, do których mają zastosowanie przepisy art. 58 i 83 k.c. W prawomocnych decyzjach podatkowych określających spółce zobowiązanie stwierdzono w sposób mający wpływ na przyszłe rozstrzygnięcia, iż zawieranie umów pozwoliło spółce w rezultacie wykazać za miesiące parzyste (sierpień, październik i grudzień 1995r.) najwyższe zakupy towarów i uzyskać nadwyżkę podatku naliczonego nad należnym do zwrotu, zaś za miesiące nieparzyste (lipiec, wrzesień, listopad 1995r.) wykazać jak najwyższej sprzedaży towarów i usług celem uzyskania nadwyżki podatku należnego nad naliczonym, której to nadwyżki pobór podlegał zaniechaniu ( § 1 ust. 1 obowiązującego w okresie 8.02.1995r. - 31.12.1995r. zarządzenia Ministra Finansów z dnia 28.12.1994r. w sprawie zaniechania poboru podatku od towarów i usług od zakładów pracy chronionej (M.P. z 1995r., nr 2, poz. 27). Treść osnowy jak i uzasadnienia prawomocnej decyzji może rozstrzygać nie tylko o wymiarze podatku w kolejnych latach, ale również o postępowaniu restrukturyzacyjnym. Wiążąca jest osnowa jak i uzasadnienie decyzji administracyjnych, także zakresie wpływu na postępowanie w innych sprawach, stąd dopuszczalna jest zaskarżalność samego uzasadnienia decyzji (por. T. Woś [w] glosa do wyroku NSA z dnia 13.02.1984r., II SA 1790/83, OSPiKA 1985/4/720). Pojęcie prawomocność decyzji (występujące w art. 15 ustawy o restrukturyzacji) nawiązuje do faktu, iż przepisy o sądowej kontroli legalności decyzji administracyjnych dają podstawę do rozróżnienia - w każdym razie na gruncie procesowym - decyzji ostatecznych i decyzji prawomocnych. Decyzjami ostatecznymi są zgodnie z art. 128 O.p. "decyzje, od których nie służy odwołanie w postępowaniu podatkowym". Prawomocnymi natomiast są te decyzje ostateczne, których nie można zaskarżyć do sądu administracyjnego wskutek: a) braku drogi sądowej, b) niewyczerpania toku instancji, c) upływu terminu do wniesienia skargi. Prawomocne stają się również decyzje ostateczne zaskarżone do sądu administracyjnego, gdy sąd: a) odrzucił skargę; b) oddalił skargę c) umorzył postępowanie. Prawomocność decyzji wymiarowych jest rezultatem skorzystania przez spółkę z prawa do sądu, dzięki któremu dokonała ze skutkiem prawnym określonych czynności procesowych (cofnięcia skargi). Mianowicie spółka zaskarżyła decyzje wymiarowe do NSA OZ w Poznaniu (sygn. akt I SA/Po od 237/01- do 242/01) jak i zwróciła się do Ministra Finansów o stwierdzenie nieważności tych decyzji. Minister Finansów najpierw odmówił, jednakże gdy NSA w Warszawie wyrokiem z dnia 13.02. 2002r., decyzję odmowną uchylił, decyzją z dnia [...]r. uchylił swoje poprzednie decyzje i stwierdził nieważność decyzji Izby Skarbowej z dnia [...]r. W związku z powyższym Izba Skarbowa, po ponownym rozpatrzeniu odwołania podatnika, wydała w dniu [...]r. i [...]r. decyzje, mocą których uchyliła decyzje organu pierwszej instancji w części i dokonawszy ich reformacji, utrzymała je w mocy w pozostałej części. Ponownie wydane decyzje spółka również zaskarżyła do NSA OZ w Poznaniu (sygn. akt I SA/Po od 2052/02 do 2057/02). W tych sprawach WSA w Poznaniu postanowieniami z dnia 24.03.2004r. zawiesił postępowanie na wniosek organu odwoławczego. W listopadzie 2002 r. spółka cofnęła pierwotne skargi wniesione do NSA w Poznaniu w związku z czym sąd postanowieniami z dnia 26.11. 2002r. umorzył postępowanie. Jednakże Sąd Najwyższy wyrokiem z dnia 7.11.2002r. uchylił wyrok NSA w Warszawie z dnia 13.02.2002r. i przekazał sprawę do ponownego rozpatrzenia przez ten sąd. Rozpoznawszy ponownie sprawę NSA w Warszawie wyrokiem z dnia 10.09.2003r. uchylił decyzje Ministra Finansów, który z kolei wniósł skargę kasacyjną w wyniku której, NSA w Warszawie wyrokiem z dnia 23.09.2004r. uchylił zaskarżony wyrok. Wcześniej, bo w dniu [...]r., Minister Finansów, z uwagi na treść wyroku Sądu Najwyższego, wydał postanowienie, mocą którego z urzędu wznowił postępowanie w sprawie zakończonej decyzją własną z dnia [...]r., stwierdzającą nieważność decyzji Izby Skarbowej z dnia [...]r., po czym decyzją z dnia [...]r. uchylił własną decyzję z dnia [...]r. Wobec powyższego Dyrektor Izby Skarbowej wznowił z urzędu postępowanie w sprawie, a powziąwszy z kolei wiadomość, że Minister Finansów decyzją z dnia [...]r. utrzymał w mocy swoją decyzję z dnia [...]r. Dyrektor Izby Skarbowej wydał decyzje z dnia [...]r., mocą której uchylił swoje wcześniejsze decyzję i umorzył postępowanie w sprawie powtórnego rozpatrzenia odwołania od decyzji Urzędu Skarbowego z dnia [...]r. W rezultacie powyższego, do obrotu prawnego powróciły jako prawomocne, decyzje wymiarowe organu odwoławczego z dnia [...]r. Spółka wystąpiła wprawdzie z wnioskiem o przywrócenie terminu do wniesienia skarg na decyzje Izby Skarbowej z dnia [...]r. wywodząc, że w tych okolicznościach bez jej zawinienia minął 30 dniowy termin na wniesienie skargi na decyzje z dnia [...]r. (sygn. akt I SA/Po od 1605/04 do 1610/04). Jednakże WSA w Poznaniu postanowieniami z dnia 22.11.2004r. odrzucił powyższe wnioski wskazując, że niedopuszczalny jest z mocy prawa wniosek - jako zmierzający do przywrócenia zakończonej prawomocnym orzeczeniem fazy postępowania sądowego - o zastosowanie instytucji prawnej przywrócenia terminu do wniesienia skargi na decyzję, na którą skarga została już złożona z zachowaniem ustawowego terminu, a następnie skutecznie cofnięta, w sytuacji gdy postępowanie administracyjne w nadzwyczajnym trybie zakończyło się bez uwzględnienia celu zgodnego z interesem strony. Nieuzasadniony pozostaje zarzut niedopełnienia przez organy podatkowe obowiązków wynikających z art. 120 i art. 122 O.p. Zgromadziły one materiał dowodowy sposób wyczerpujący, pozwalający na dokładne ustalenie stanu faktycznego i niezbędny do podjęcia rozstrzygnięcia w sprawie. W szczególności zasadnie uwzględniły uzasadnienia decyzji organu odwoławczego określające spółce zobowiązania podatkowe. Cały ten materiał dowodowy został wyczerpująco rozpatrzony. Zapewniony został spółce czynny udział w postępowaniu. Wobec powyższego skoro w sposób mający wpływ na inne postępowania podatkowe zostało przez organy podatkowe ustalone prawomocnie, że zaległości mają związek z dokonywaniem przez podatnika czynności prawnych mających na celu obejście przepisów podatkowych, jak i że stanowiły zobowiązania wygasłe nieefektywnie wskutek zaniechania ich poboru, przeto brak było przedmiotu orzekania i wobec tego postępowanie restrukturyzacyjne podlegało umorzeniu jako bezprzedmiotowe. Z tych powodów na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270) orzekł Sąd jak w wyroku. /-/ K. Pawlicki /-/ W. Zygmont /-/ M. Skwierzyńska