I GSK 198/05

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Urszula Raczkiewicz, Sędziowie NSA Maria Myślińska (spr.), Hanna Szafrańska – Falkiewicz, Protokolant Anna Fyda, po rozpoznaniu w dniu 10 maja 2005 r. na rozprawie w Izbie Gospodarczej skargi kasacyjnej J. M. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 9 listopada 2004 r., sygn. akt V SA 3475/03 w sprawie ze skargi J. M. na decyzję Dyrektora Izby Celnej Port Lotniczy w Warszawie z dnia 11 lipca 2003 r., Nr [...] w przedmiocie uznania zgłoszenia celnego za nieprawidłowe 1. Uchyla zaskarżony wyrok w części oddalającej skargę na decyzję Dyrektora Izby Celnej Port Lotniczy w Warszawie z dnia 11 lipca 2003 r., Nr [...] w części utrzymującej w mocy decyzję Naczelnika Urzędu Celnego IV w Warszawie z dnia 13 marca 2003 r., Nr [...] co do rozstrzygnięcia w przedmiocie odsetek i w tym zakresie przekazuje sprawę do ponownego rozpoznania Wojewódzkiemu Sądowi Administracyjnemu w Warszawie. 2. W pozostałej części skargę kasacyjną oddala. 3. Zasądza od Dyrektora Izby Celnej w Warszawie na rzecz J. M. 1.050 zł (słownie: jeden tysiąc pięćdziesiąt złotych) tytułem zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie wyrokiem z dnia 9 listopada 2004 r. sygn. akt V SA 3475/03 oddalił skargę J. M. na decyzję Dyrektora Izby Celnej Port Lotniczy w Warszawie z dnia 11 lipca 2003 r. Nr [...] w przedmiocie uznania zgłoszenia celnego za nieprawidłowe z następującym uzasadnieniem. W dniu 26 kwietnia 2000 r. na wniosek J. M. na podstawie zgłoszenia celnego SAD nr [...] objęto procedurą dopuszczenia do obrotu na polskim obszarze celnym importowany z Francji samochód osobowy marki Ford Escort o wartości 5.500 franków francuskich. Do zgłoszenia dołączono fakturę nr 594 z dnia 24 marca 2000 roku wystawioną przez sprzedawcę, tj. firmę [...] z siedzibą w Genas, Deklarację Wartości Celnej z dnia 26 kwietnia 2000 roku oraz ocenę techniczną Zespołu Rzeczoznawców Techniki Samochodowej i Ruchu Drogowego A.P. o nr T-1669/00 z dnia 10 kwietnia 2000 roku. Naczelnik Urzędu Celnego IV w Warszawie decyzją z dnia 13 marca 2003 roku o nr [...] uznał powyższe zgłoszenie celne za nieprawidłowe w zakresie wartości celnej, stawki celnej i wymiaru cła oraz ustalił wartość celną importowanego pojazdu w wysokości 10.000 FRF, stawkę celną autonomiczną w wysokości 35% (2.500 eur/szt.) oraz kwotę długu celnego na poziomie 10.061,30 złotych. Po rozpatrzeniu odwołania importera Dyrektor Izby Celnej Port Lotniczy w Warszawie decyzją z dnia 11 lipca 2003 roku o nr [...] utrzymał w mocy decyzję organu pierwszej instancji. W skardze na powyższą decyzję zarzucono organom celnym naruszenie art. 122, 187 i 191 Ordynacji podatkowej, polegające na zaniechaniu wyjaśnienia wszelkich okoliczności sprawy oraz dokonanie przez organ celny ustaleń w sposób arbitralny i dowolny, bez oparcia w zgromadzonym materiale dowodowym. W uzasadnieniu skargi skarżący stwierdził, że faktura nr A002188 nie jest mu znana i nigdy nie stanowiła dowodu jakiejkolwiek transakcji dokonanej przez niego, w szczególności nie dotyczyła zakupu samochodu Ford Escort (rok prod. 1995, nr nadwozia [...]. Skarżący zakwestionował wiarygodność "nowych" faktur, tj. faktur przedstawianych w miejsce faktur dołączonych do zgłoszenia celnego. Oddalając skargę Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie stwierdził, że w świetle uzyskanych od francuskich władz celnych informacji, organ celny był uprawniony do dokonania korekty wartości celnej importowanego pojazdu. Sąd wskazał, że zgodnie z postanowieniami art. 11 ust. 3 Protokołu nr 6 do Układu Europejskiego organy celne obu państw były uprawnione do wykorzystywania jako dowodów, otrzymanych informacji i dokumentów, w tym przypadku faktury A002188. Zdaniem Sądu organy celne miały prawo zakwestionować autentyczność przedłożonej przez skarżącego przy zgłoszeniu celnym faktury, zgodnie bowiem z art. 2 Protokołu nr 6 o wzajemnej pomocy w sprawach celnych do Układu Europejskiego, zebrane przez francuskie organy celne informacje i dowody zostały udostępnione polskiej administracji celnej w celu zapewnienia prawidłowego stosowania ustawodawstwa celnego, w szczególności przez zapobieganie, prowadzenie dochodzeń i wykrywanie naruszeń tego ustawodawstwa. Sąd uznał za chybione zarzuty skarżącego, że organy celne w swojej decyzji nie wykazały, dlaczego właśnie fakturę ujawnioną przez francuskie władze celne uznały za wiarygodną, pomimo, że za prawdziwością danych ujętych w fakturze nr 594 przemawiała treść dołączonej do zgłoszenia celnego opinii technicznej. Sąd uznał, że sam fakt, że faktura nr A002188 została odnaleziona przez francuskie władze celne w toku postępowania prowadzonego na wniosek władz polskich, uprawniała władze polskie do wykorzystywania jej jako dowodu. Do tego celu, z mocy postanowień Protokołu nr 6 o wzajemnej pomocy w sprawach celnych, organy celne nie były zobligowane do przeprowadzenia jakiegokolwiek dodatkowego postępowania dowodowego. Odnosząc się do zarzutu zastosowania przez organ celny stawki celnej w wysokości 35 procent Sąd wskazał, że obniżone stawki celne określone w umowach zawartych przez Rzeczpospolitą Polską z innymi państwami bądź grupami państw są stosowane na wniosek zgłaszającego, o ile towar importowany spełnia warunki ich zastosowania. Sąd podkreślił, że przepisy art. 13 i 16 Protokołu nr 4 do Układu Europejskiego ustanawiającego stowarzyszenie między Rzeczpospolitą Polską z jednej strony a Wspólnotami Europejskimi i ich państwami członkowskimi z drugiej strony, dotyczące definicji pojęcia "produkty pochodzące" i metod współpracy administracyjnej oraz przepisy rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 21 grudnia 1999 r. w sprawie ustanowienia Taryfy celnej (Dz. U. Nr 107, poz. 1217) uzależniają możność zastosowania obniżonych stawek celnych od wystąpienia określonych przesłanek. Sąd wyjaśnił, że zgodnie z art. 16 Protokołu nr 4 produkty pochodzące ze Wspólnot Europejskich korzystały przed 1 maja 2004 roku w imporcie do Polski (i odwrotnie) z obniżonych stawek celnych pod warunkiem przedłożenia jako dowodu pochodzenia świadectwa przewozowego EUR 1 albo deklaracji złożonej przez eksportera na fakturze, specyfikacji wysyłkowej lub innym dokumencie handlowym. W niniejszej sprawie, wobec zakwestionowania wiarygodności przedłożonej przy zgłoszeniu celnym faktury, organ celny przyjął, iż zakwestionowana została nie tylko podana na tym dokumencie cena transakcyjna, ale także wiarygodność innych w nim zamieszczonych danych dotyczących towaru, w tym i wiarygodność deklaracji pochodzenia towaru. Z uwagi na to Sąd uznał, że organ celny w sposób prawidłowy i zgodny z interesem skarżącego, opierając się na danych wynikających z tzw. nr VIN, ustalił, że importowany samochód był wyprodukowany w Hiszpanii i uznał tę informację za wystarczający dowód pochodzenia dla zastosowania stawki celnej autonomicznej w wysokości 35% (2.500 eur/szt.). Sąd uznał, że w toku postępowania nie doszło do naruszenia zasady ochrony słusznego interesu strony, czy też zasady zaufania obywateli do organów państwa i podkreślił, że wydając rozstrzygnięcie, organy celne działały na podstawie przepisów prawa, prowadziły postępowanie w sposób budzący zaufanie do organów celnych i podjęły wszelkie niezbędne działania w celu wyjaśnienia stanu faktycznego i załatwienia sprawy. W ocenie Sądu wnioski organu odwoławczego wyprowadzone z zebranego w sprawie materiału dowodowego nie wykraczają poza swobodną ocenę dowodów, a więc nie stanowią naruszenia prawa. W skardze kasacyjnej od powyższego wyroku wniesionej do Naczelnego Sądu Administracyjnego skarżący wskazał jako jej podstawę: 1. Naruszenie prawa materialnego, przejawiające się obrazą art. 13 § 1, art. 23 § 7 w zw. z art. 29 § 1 oraz art. 85 § 1 a także art. 222 § 4 ustawy z dnia 9 stycznia 1997r. Kodeks celny (Dz. U. z 2001 r. Nr 75 poz. 802 z późn. zm.), a także ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. Nr 137, poz. 926 z późn. zm.) 2. Naruszenie prawa procesowego, przejawiające się obrazą art. 134 § 1 i art. 106 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (dalej jako p.p.s.a.) w związku z art. 231 kpc. Mając powyższe na uwadze skarżący wniósł o uchylenie zaskarżonego orzeczenia i przekazanie sprawy Wojewódzkiemu Sądowi Administracyjnemu w Warszawie do ponownego rozpoznania lub uchylenie tego wyroku oraz decyzji Dyrektora Izby Celnej Port Lotniczy w Warszawie z dnia 11 lipca 2003 r. oraz o zasądzenie kosztów procesu, a w przypadku zmiany wyroku – kosztów za obie instancje, w tym kosztów zastępstwa prawnego według norm przepisanych. W uzasadnieniu skargi kasacyjnej skarżący podniósł, że Sąd I instancji powołując się na art. 2 Protokołu nr 6 o wzajemnej pomocy w sprawach celnych, uznał, iż polskie władze celne nie były zobligowane do przeprowadzenia jakiegokolwiek dodatkowego postępowania dowodowego. Ponadto w zakresie zastosowanej w sprawie stawki celnej autonomicznej, ustalonej na podstawie stałych oznaczeń na towarze - tu numeru VIN, Sąd pominął ocenę prawną utrzymania w mocy decyzji organu I instancji w zakresie zastosowanej stawki celnej autonomicznej w wysokości 35 % nie mniej niż 1250 EUR/szt., przez organ II instancji, a także nie ocenił legalności skarżonych decyzji w zakresie wymiaru odsetek wyrównawczych. Skarżący podkreślił, że ocena materiału dowodowego, dokonana przez organ celny nastąpiła w sposób dowolny, naruszający normy art. 122, art. 187 i art. 191 Ordynacji. Organ celny bez wystarczającego uzasadnienia uznał dowody, dostarczone przez zagraniczną administrację celną za bardziej wiarygodne od dowodów zgromadzonych w toku postępowania celnego oraz, że stosując przy ustaleniu wartości celnej towaru, przyjęły za podstawę tzw. metodę ostatniej szansy, o której mowa w art. 29 § 1, nie uzasadniając przyczyn pominięcia innych metod zawartych w przepisach art. 25-28 Kodeksu celnego. Ponadto organ pominął zarówno wynik rewizji celnej i oględzin sprowadzonego pojazdu, dokonanych przez funkcjonariusza w dniu zgłoszenia jak również nie wziął pod uwagę stopnia uszkodzenia samochodu, który zgodnie z opinią biegłego rzeczoznawcy wynosił 55 %. Skarżący wskazał również, że organy celne nie wzięły pod uwagę, iż do zgłoszenia celnego przedłożono oryginalny dokument zakupu pojazdu, spełniający wymagania do zastosowania obniżonej stawki celnej jak również dokumenty celne wywozowe, w których dane co do tożsamości towaru, jego wartości a także określenia środka przewozowego są zbieżne z polskimi dokumentami celnymi, obejmującymi towar procedurą dopuszczenia do obrotu. Mając powyższe na uwadze, kwestionując wartość celną samochodu polskie organy celne uznały, iż przedłożona fotokopia faktury o nr A 002188 i wartości 10.000 FRF jest jedynym wiarygodnym dokumentem, stanowiącym podstawę do zakwestionowania wartości celnej oraz zasad zastosowania preferencyjnego cła - tu stawki celnej obniżonej, bez przeprowadzenia analizy porównawczej dokumentów i ich oceny zgodnie z zasadami prawa i doświadczenia życiowego. Uzasadniając powyższe zarzuty skarżący powołał się na wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 14 października 2004 r. o sygn. akt V SA 3490/03, uchylający zaskarżoną decyzję w analogicznym jak powyższy stanie prawnym i zbliżonym stanie faktycznym. Skarżący zakwestionował także rozstrzygnięcie Sądu, który orzekając w granicach sprawy i nie będąc związanym zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną, nie dopatrzył się naruszenia art. 210 ustawy Ordynacja podatkowa w zakresie wymiaru odsetek wyrównawczych. Zawarte bowiem w sentencji decyzji utrzymanej w mocy zaskarżoną decyzją rozstrzygnięcie co do odsetek wyrównawczych, nie odpowiada wymaganiom art. 210 Ordynacji podatkowej, gdyż stanowiąc, iż "wysokość odsetek wyrównawczych (...) określi Wydział Finansowy Izby Celnej Port Lotniczy" przesądza jedynie zasadę, iż odsetki się należą, podczas gdy prawidłowe rozstrzygnięcie winno określać ich wysokość za jeden dzień oraz początkową datę ich naliczania wraz ze wskazaniem daty końcowej. W konkluzji skarżący stwierdził, że WSA dokonując oceny prawnej skarżonych decyzji uczynił to w sposób dowolny, naruszając wskazane w skardze kasacyjnej przepisy. Dyrektor Izby Celnej w Warszawie nie skorzystał z prawa wniesienia odpowiedzi na skargę kasacyjną. Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Skarga kasacyjna zasługuje na uwzględnienie wyłącznie w części podważającej sposób ustalenia odsetek wyrównawczych. Zawarty w decyzji organu I instancji zapis iż "Wysokość odsetek wyrównawczych stosownie do § 1 ust. 3 pkt 2 i § 2.1 i 2.3 powołanego wyżej rozporządzenia Ministra finansów z dnia 26 czerwca 1998 r. określi Wydział Finansowy Izby Celnej Port Lotniczy. Data powstania długu celnego – 26.04.2000 r." nie stanowi rozstrzygnięcia w tym zakresie w rozumieniu art. 210, pkt 5 w zw. z art. 207 § 2 Ordynacji podatkowej. Nie rozstrzyga bowiem sprawy co do jej istoty, ani w inny sposób nie kończy postępowania w sprawie, a przy tym ustalenie odsetek wyrównawczych pozostawiono jednostce nie będącej organem celnym w rozumieniu art. 278 Kodeksu celnego. Ponadto decyzja organu I instancji poza przytoczeniem przepisów prawa odnoszących się do określania i pobierania odsetek wyrównawczych nie zawiera uzasadnienia faktycznego i prawnego (art. 210 § 1 pkt 6, § 4 Ordynacji podatkowej), zaś decyzja organu II instancji nie spełnia żadnego z warunków wymienionych w tych przepisach. Rozstrzygnięcie musi być tak sformułowane aby można było je wykonać dobrowolnie lub w drodze egzekucji administracyjnej (por. B. Adamiak, J. Borkowski Kodeks postępowania administracyjnego, Komentarz, Wydawnictwo C.M. Beck, Warszawa 2003, str. 489). Rozporządzenie Ministra Finansów z dnia 26 czerwca 1998 r. zmieniające rozporządzenie w sprawie określenia wydatków i warunków pobierania odsetek wyrównawczych oraz sposobu ich naliczania (Dz. U. Nr 86, poz. 544) jak sam tytuł wskazuje określa zasady pobierania odsetek wyrównawczych oraz sposobu ich obliczania przypisując tę powinność organowi celnemu. Organ ten winien określić kwotę od jakiej należy obliczyć odsetki wyrównawcze, początek i koniec okresu za jaki są należne. Powyższych elementów nie zawierają decyzje organów obu instancji i dlatego na podstawie art. 185 § 1 p.p.s.a. należało uchylić zaskarżoną decyzję w części dotyczącej odsetek wyrównawczych. Przechodząc do oceny pozostałych zarzutów kasacyjnych, to podkreślić należy, że stosownie do treści art. 183 § 1 p.p.s.a. NSA rozpoznaje sprawę w granicach skargi kasacyjnej poza nieważnością postępowania, którą bierze pod rozwagę z urzędu, a to oznacza konieczność wskazania w kasacji jej podstaw. Właściwe sformułowanie podstaw kasacji polega na powołaniu konkretnych przepisów prawa, które naruszył sąd, uzasadnienie ich naruszenia, a w przypadku zarzutu naruszenia prawa procesowego – wykazaniu, że uchybienie mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy. W ocenie autora skargi zarzut naruszenia prawa materialnego przejawia się "obrazą" wyszczególnionych w nim przepisów, jednak w zestawieniu z fragmentem uzasadnienia skargi kasacyjnej należało przyjąć, iż zarzut ten polega na błędnej wykładni tychże przepisów. Art. 13 § 1 Kodeksu celnego stanowi, że cła określane są na podstawie taryfy celnej lub innych środków taryfowych. Jest to przepis kompetencyjny, którego Sąd I instancji nie naruszył i z uwagi na jego brzmienie nie mógł naruszyć. W uzasadnieniu skargi kasacyjnej wskazano na nieprawidłowości w zastosowaniu kodu i przyjęciu pozycji [...] zamiast pozycji [...] przez co można się jedynie domyślać, że skarżącemu chodzi o naruszenie przepisów powołanego w decyzji ostatecznej rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 21.12.1999 r. w sprawie ustanowienia taryfy celnej (Dz. U. Nr 107, poz. 1217). Jednak sąd kasacyjny nie bada z urzędu naruszenia prawa materialnego, którego strona wnosząca kasację nie zarzuciła (por. orzeczenie SN z 7.VIII.1997 r. II CKN 125/97 – nie publ.). Zarzut naruszenia art. 85 § 1 Kodeksu celnego nie został przez autora skargi kasacyjnej uzasadniony, nie wskazano na czym polega błędna wykładnia tegoż przepisu dokonana przez sąd, a nie organy celne – przepisu regulującego wymagalność należności celnych. Natomiast ustalenia wartości celnej służącej określeniu należności celnych uregulowane zostały m.in. w art. 23 § 1 Kodeksu celnego. Sposób sporządzenia skargi kasacyjnej wskazuje na brak rozróżnienia naruszenia prawa materialnego i wadliwości ustaleń faktycznych. Podkreślić należy, że w przypadku braku skutecznego zarzutu naruszenia przepisów postępowania Naczelny Sąd Administracyjny związany jest stanem faktycznym stanowiącym podstawę wydania zaskarżonego wyroku (wyrok SN z 10 kwietnia 2002 r. IV CKN 930/00, Lex Nr 55106). Zarzut naruszenia przepisów postępowania dotyczy art. 134 § 1 i 106 § 3 p.p.s.a. w zw. z art. 231 k.p.c. Z art. 106 § 3 p.p.s.a. wynika, że sąd może z urzędu lub na wniosek stron przeprowadzić dowody uzupełniające z dokumentów, jeżeli jest to niezbędne dla wyjaśnienia istotnych wątpliwości i nie spowoduje nadmiernego postępowania w sprawie. Przywołując art. 134 § 1 p.p.s.a. autor skargi stanął na stanowisku, że Sąd I instancji nie będąc związany zarzutami i wnioskami skargi powinien przeprowadzić ten dowód z urzędu. Jak już podniesiono przy zarzucie naruszenia przepisów postępowania i ich wskazaniu należy wykazać, iż następstwa naruszenia były tego rodzaju, że mogły mieć istotny wpływ na wynik sprawy. Powyższy zarzut podniesiony został po raz pierwszy na etapie skargi kasacyjnej. W uzasadnieniu skargi zakwestionowano sposób przeprowadzenia przez organy celne weryfikacji dokumentów w trybie postanowień Protokołu nr 6 do Układu Europejskiego z dnia 16.12.1991 r. (Dz. U. Nr 11, poz. 38 z 1994 r.) i zarzucono naruszenie przepisów art. 122, 187, 191 Ordynacji podatkowej. Również organom celnym zarzucono naruszenie art. 29 § 1 Kodeksu celnego i braku uzasadnienia pominięcia metod zawartych w art. 25 – 28 Kodeksu celnego. Nie uzasadniono natomiast zarzutu z art. 174 pkt 2 p.p.s.a., albowiem nie wykazano jaki dokument miałby być przedmiotem dowodu uzupełniającego pozwalającego na wyjaśnienie istotnych wątpliwości w sprawie. Należy podkreślić, że niedopuszczalne jest przeprowadzenie dowodu uzupełniającego z innych środków dowodowych niż dokument. Innych przepisów postępowania naruszonych przez Sąd I instancji autor skargi nie wskazał. Mając powyższe na uwadze Sąd uznał, że skarga kasacyjna (poza zarzutem dotyczącym odsetek wyrównawczych) w pozostałej części nie ma usprawiedliwionych podstaw dlatego w oparciu o art. 185 § 1 p.p.s.a. uchylił zaskarżony wyrok wyłącznie w części dotyczącej odsetek wyrównawczych. Rozstrzygnięcie o kosztach postępowania uzasadnia art. 203 pkt 1 p.p.s.a.