I SA/Po 2528/02

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Sylwia Zapalska Sędziowie NSA Gabriela Gorzan Włodzimierz Zygmont /spr./ Protokolant: sekr.sąd. Magdalena Rossa po rozpoznaniu w dniu 07 grudnia 2004 r. ze skargi L. i H.G. na decyzję Izby Skarbowej Ośrodek Zamiejscowy z dnia [...] r. nr [...] w przedmiocie podatku dochodowego od osób fizycznych za 1995 rok oddala skargę. /-/ W.Zygmont /-/ S.Zapalska /-/ G.Gorzan Izba Skarbowa Ośrodek Zamiejscowy decyzją z dnia [...]r. nr [...] wydaną na podstawie art. 233 § 1 pkt 1 i § 3 O.p., utrzymała w mocy decyzje Inspektora Kontroli Skarbowej J.O. w Urzędzie Kontroli Skarbowej Ośrodek Zamiejscowy z dnia [...]r. Nr [...] wydaną na podstawie art. 21 § 1 pkt 1 i § 3, art. 51 § 1, art. 53 § 1 i § 4, art. 207 § 1 O.p., art. 3 ust. 1, art. 6 ust. 2, art. 22 ust. 7, art. 45 ust. 6 ustawy z dnia 26.07.1991r.o podatku dochodowym od osób fizycznych (tj. Dz.U. z 2000r., Nr 14, poz. 176 ze zm.) w sprawie określenia H. i L.G. zobowiązania z tytułu podatku dochodowego od osób fizycznych za 1995r. w wysokości [...]zł, zaległości podatkowej z powyższego tytułu w kwocie [...]zł oraz odsetek za zwłokę na dzień wydania decyzji w kwocie [...]zł. Uzasadniając decyzję Izba Skarbowa uznała za bezzasadne zarzuty podatnika przeciwko ustaleniu, że zawyżył koszty uzyskania przychodów na tle odpisów amortyzacyjnych od nabytej w 1994r. nieruchomości położonej w N. Podkreśliła, że podatnik nabył tę nieruchomość od likwidowanej firmy "A" w wyniku publicznej oferty sprzedaży, po cenie rynkowej. Przyjmując w 1994r. wartość nabytej nieruchomości według wartości wynikającej z ewidencji tejże spółdzielni, a nie ceny nabycia ustalonej w akcie notarialnym, dopuścił się naruszenia § 4 ust. 1 w związku z § 2 ust. 1 rozporządzenia Ministra Finansów z 27.03.1992r. w sprawie składników majątkowych uznawanych za środki trwałe oraz wartości niematerialne i prawne, zasad i stawek ich amortyzacji oraz trybu i terminów aktualizacji wyceny środków trwałych (Dz.U. Nr 104, poz. 508). W szczególności podatnik we wrześniu 1995r. przyjął jako wartość początkową owej nieruchomości dla celów odpisów amortyzacyjnych wycenę dokonana przez rzeczoznawcę (20-krotnie przewyższającą cenę nabycia), powołując się na § 9 ust. 5 rozporządzenia Ministra Finansów z 20.01.1995r. w sprawie amortyzacji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, a także aktualizacji wyceny środków trwałych (Dz.U. Nr 7, poz. 34). Przez wartość rynkową o jakiej mowa w powyższym przepisie, należy jednak rozumieć ceny rynkowe stosowane w obrocie tymi składnikami w miesiącu wrześniu 1994r. Na terenie N. nie zawierano we wrześniu 1994r. podobnych transakcji w obrocie rzeczami tego samego rodzaju i gatunku. Zdaniem organu odwoławczego świadkowie nie mogli zatem stwierdzić, iż cena sprzedaży odbiegała od wartości rynkowej. Cena nabycia majątku była więc równa cenie rynkowej, a tylko w tym przypadku, gdyby po zastosowaniu wskaźnika przeliczeniowego, wartość początkowa środka trwałego różniła się więcej niż 10 % od rynkowej wartości środka z września 1994r., przeliczenie mogłoby nastąpić z zastosowaniem tej wartości rynkowej. W rezultacie podatnik naruszył przepis § 9 ust. 1, 3, 4 i 5 rozporządzenia Ministra Finansów z 20.01.1995r. w sprawie amortyzacji środków trwałych, przyjmując za podstawę dokonania odpisów amortyzacji wartość wynikającą z wyceny dokonanej we wrześniu 1995r. przez rzeczoznawcę majątkowego L. K. W skardze podatnik wniósł o uchylenie powyższych decyzji. którym zarzucił naruszenie przepisów § 9 ust. 5 rozporządzenia Ministra Finansów z 20. 01.1995r. w sprawie amortyzacji środków trwałych poprzez odmowę uznania przeszacowania środków trwałych, jakiego dokonał podatnik, gdyż nie zachodziły przesłanki opisane w § 9 ust. 1 pkt 2 tego rozporządzenia. W piśmie procesowym z [...]r. podatnik dodatkowo zarzucił organowi odwoławczemu naruszenie art. 123 § 1 oraz art. 200 § 1 w zw. z art. 235 O.p. poprzez uniemożliwienie stronie wypowiedzenia się przed wydaniem decyzji co do zebranych dowodów i materiałów oraz zgłoszonych żądań i nie wyznaczenie stronie trzydniowego terminu do wypowiedzenia się w sprawie zebranego materiału dowodowego, czym złamano zasadę zapewnienia stronie czynnego udziału w każdym stadium postępowania. Naczelny Sąd Administracyjny Ośrodek Zamiejscowy w Poznaniu w dniu 16.05.2002r. uchylił zaskarżoną decyzję ze względu na postanowienia art. 200 § 1 O.p. wskazując, że organ odwoławczy nie wypełnił ciążącego na nim obowiązku wyznaczenia stronie trzydniowego terminu do wypowiedzenia się w sprawie zebranego materiału dowodowego. Po ponownym rozpatrzeniu sprawy Izba Skarbowa Ośrodek Zamiejscowy decyzją z dnia [...]r. nr [...] wydaną na podstawie art. 233 § 1 pkt 1 i § 3 O.p., utrzymała w mocy decyzje Inspektora Kontroli Skarbowej J.O. Podatnik w kolejnej skardze domagał się uchylenia decyzji organu odwoławczego i Inspektora Kontroli Skarbowej, którym zarzucił naruszenie przepisów § 9 ust. 5 rozporządzenia Ministra Finansów z 20.01.1995r. w sprawie amortyzacji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, a także aktualizacji wyceny środków trwałych poprzez odmowę uznania przeszacowania środków trwałych jakiego podatnik dokonał zgodnie z rozporządzeniem pomimo, iż nie zachodziły przesłanki opisane w § 9 ust. 1 pkt 2 rozporządzenia, co uprawniało podatnika do zastosowania metody opisanej w § 9 ust. 5 tegoż rozporządzenia, uzupełniając je o zarzut naruszenia art. 70 § 1 O.p., poprzez wydanie decyzji określającej zobowiązanie w podatku dochodowym od osób fizycznych za 1995r., po upływie terminu przedawnienia tego zobowiązania. Izba Skarbowa Ośrodek Zamiejscowy wniosła o oddalenie skargi. Wojewódzki Sąd Administracyjny oddala skargę, jako bezzasadną. Powody. Brak podstaw do uznania za zasadny, aczkolwiek z innych powodów niż wskazane w uzasadnieniu decyzji organu odwoławczego, zarzut naruszenia art. 70 § 1 O.p., poprzez wydanie decyzji określającej zobowiązanie w podatku dochodowym od osób fizycznych za 1995r., po upływie terminu przedawnienia tego zobowiązania. Zgodnie z brzmieniem powyższego przepisu, zobowiązanie podatkowe przedawnia się z upływem 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym upłynął termin płatności podatku. W rozpatrywanej sprawie bieg przedawnienia rozpoczął się z dniem 1.01.1997r. i upływał z dniem 31.12. 2001r. Podatnik zapłacił w dniu [...].06.2000r. zobowiązanie podatkowe określone decyzją Inspektora Kontroli Skarbowej J.O. z dnia [...]r. Nr [...] co wynika z pisma organu odwoławczego z dnia [...]r. (k. 35-36 akt sądowych). W postępowaniu podatkowym podstawową regułą jest realizacja nieostatecznych decyzji administracyjnych. Powoduje to, iż w przypadku zapłaty podatku następuje wygaśnięcie zobowiązania podatkowego ukształtowanego przez organ podatkowy w wyniku dokonania wymiaru lub też obliczonego przez samego podatnika. Nie można przeto skutecznie twierdzić, iż przedawniło się zobowiązanie wskutek wydania decyzji przez organ odwoławczy po dacie 31.12.2001r. Efektywne wygaśnięcie zobowiązania podatkowego na skutek jego zapłaty (art. 59 § 1 pkt 1 O.p.) spowodowało, iż przestało ono istnieć, a więc nie może nastąpić jego wygaśnięcie na skutek upływu czasu, czyli przedawnienia, o którym mowa w art. 59 § 1 pkt 9 oraz w art. 70 § 1 O.p. (por. wyrok NSA z dnia 28.06.2004r., FSK 200/04). Bezzasadny jest zarzut naruszenia przepisów § 9 ust. 5 rozporządzenia Ministra Finansów z 20.01.1995r. w sprawie amortyzacji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, a także aktualizacji wyceny środków trwałych poprzez odmowę uznania za błędne obciążenie kosztów działalności odpisami amortyzacyjnymi nie od ceny nabycia środków trwałych z uwzględnieniem obowiązujących wskaźników przeliczeniowych nieruchomości lecz od wartości wynikającej z wyceny rzeczoznawcy dokonanej na zlecenie podatnika. Z ustaleń organów podatkowych niezbicie wynika, że w stosunku do nabytych przez podatnika przed dniem 1.01.1995r. środków trwałych nie można twierdzić, że cena ich nabycia, bez uzasadnionej przyczyny, znacznie odbiegała od wartości rynkowej z dnia ich nabycia (§ 9 ust. 1 pkt 2 rozporządzenia Ministra Finansów z 20.01.1995r. w sprawie amortyzacji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, a także aktualizacji wyceny środków trwałych - Dz.U. Nr 7, poz. 34). W szczególności brak podstaw do przyjęcia, że w okolicznościach tej sprawy mogło w grę wchodzić tzw. odstępstwo od wartości rynkowej sprzedawanej części majątku spowodowane stanem likwidacji firmy "A". Trafne i nie budzące zastrzeżeń jest przyjęcie przez organy podatkowe, że sporne środki trwałe, położone w N., nabyte zostały przez podatnika właśnie za ceny rynkowe. Stanowisko w tym zakresie organy podatkowe oparły na zgromadzonych w tym celu dowodach, które poddały wszechstronnej analizie zgodnie z zasadami i w granicach swobodnej ich oceny. Trafnie organy podatkowe wskazały na fakty obiektywne i wymowne: że nabycie nastąpiło w wyniku publicznej oferty sprzedaży i po złożeniu minimum dwóch zbliżonych do siebie ofert, że ani walne zgromadzenie przedstawicieli likwidowanej spółdzielni, ani członkowie komisji przetargowej nie kwestionowali ceny sprzedaży, a ponadto, że cena za nieruchomości nie mogła być odniesiona dla podobnych transakcji w danej miejscowości w obrocie rzeczami tego samego rodzaju i gatunku, bowiem w tej miejscowości takowe nie miały miejsca, co zostało potwierdzone przez Urząd Gminy. Wycena rzeczoznawcy jako dowód, nie podważa stanowiska organów podatkowych bowiem stwierdza na wstępie solennie, że opiera się na informacjach podatnika i danych z dokumentacji księgowej środka trwałego, która to dokumentacja, jak podkreślały organy podatkowe, na wrzesień 1994r. określała wartość początkową środka trwałego nie na podstawie ceny nabycia, lecz na sumę przeniesioną z ewidencji środków trwałych likwidowanej spółdzielni. Ogólnikowo w tekście wyceny zamieszczone zostało wskazanie, że aktualizacji dokonano na podstawie notowań przeciętnych cen rynkowych w tym okresie w obrocie środkami trwałymi tego samego rodzaju na terenie gminy i województwa, notowań Urzędu Skarbowego, kancelarii notarialnych i własnych źródłach rzeczoznawcy. Stwierdzenie to pozostaje jednak w sprzeczności z niekwestionowanym ustaleniem organów podatkowych, że nie notowano w tym okresie przeciętnych cen rynkowych w obrocie środkami trwałymi tego samego rodzaju na terenie gminy. Powyższe uprawnia to do wnioskowania, że aktualizacja dokonana została z przyjęciem a priori danych wyjściowych i nie mogła stanowić dowodu na to, że cena nabycia nieruchomości, bez uzasadnionej przyczyny, znacznie odbiegała od wartości rynkowej z dnia jej nabycia. Wskazać należy ponadto, iż aktualizacja wartości początkowej na bazie wyceny rzeczoznawcy, a więc podnosząca wielokrotnie wartość środka trwałego, zmierza - sprzecznie z celem ustawy podatkowej, rozporządzenia wykonawczego i zasadą sprawiedliwości podatkowej - do osiągnięcia dalszych korzyści (po oszczędzeniu środków finansowych na zakup), w postaci zwiększania kosztów uzyskania przychodu poprzez podniesione odpisy amortyzacyjne. W rezultacie cena nabycia zasadnie uznana została za równą cenie rynkowej, a tylko w przypadku gdyby po zastosowaniu wskaźnika przeliczeniowego wartość początkowa różniła się więcej niż 10 % od rynkowej wartości środka z września 1994r., przeliczenie mogłoby nastąpić z zastosowaniem tej wartości rynkowej. Zatem działaniem podatnika zgodnym z § 9 ust. 1, 3 , 4 i 5 rozporządzenia, byłoby dokonanie aktualizacji wyceny nieruchomości wg stanu na dzień 1.01.1995r. od ceny rynkowej przy zastosowaniu wskaźników przeliczeniowych ogłoszonych w obwieszczeniu Prezesa GUS z dnia 8.02.1995r. w sprawie wskaźników przeliczeniowych do aktualizacji wyceny środków trwałych na 1.01.1995r., a nie od wyceny rzeczoznawcy. Z tych powodów na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270) orzekł Sąd jak w sentencji wyroku. /-/ W. Zygmont /-/ S. Zapalska /-/ G. Gorzan uk