I SA/Łd 977/04

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi - Wydział I w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA P. Janicki (spr.), Sędziowie NSA W. Jarzębowski, B. Klimowicz, Protokolant : T. Naraziński, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 3 grudnia 2004 r. sprawy ze skargi K. G. na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego w Ł. z dnia [...] Nr [..] w przedmiocie opłaty targowej 1. uchyla zaskarżoną decyzję, 2. zasądza od Samorządowego Kolegium Odwoławczego w Ł. na rzecz strony skarżącej kwotę 100 (sto) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego. Decyzją z dnia [...] Wójt Gminy R. określił Panu K. G. wysokość zobowiązania podatkowego w opłacie targowej za poszczególne dni marca 2004 roku w łącznej wysokości 167, 40 złotych. W uzasadnieniu decyzji podkreślono, że na podstawie analizy zgromadzonego w sprawie materiału dowodowego potwierdzonego sporządzoną w dniu 31 marca 2004 roku notatką służbową inkasenta pobierającego opłatę targową ustalono, iż w dniach od 1 do 31 marca 2004 roku na stoisku handlowym [...] hali B targowiska Centrum Handlowego A skarżący prowadził sprzedaż towarów nie uiszczając należnej opłaty targowej ustalonej według stawek określonych uchwałą Rady Gminy R. Mając na uwadze poczynione ustalenia faktyczne wskazano, iż zgodnie z treścią art. 15ust. 1 ustawy z dnia 12 stycznia 1991 roku o podatkach i opłatach lokalnych (tekst jednolity - Dz.U. z 2002r., Nr 9, poz. 84 ze zm.) opłatę targową pobiera się od osób fizycznych, osób prawnych oraz jednostek organizacyjnych nie mających osobowości prawnej dokonujących sprzedaży na targowiskach. Targowiskami, o których mowa w ust. 1 cytowanej ustawy są wszelkie miejsca, w których prowadzony jest handel z zastrzeżeniem ust. 2a, stanowiącego, iż opłacie targowej nie podlega sprzedaż dokonywana w budynkach lub częściach budynków, z wyjątkiem targowisk pod dachem oraz hal używanych do targów, aukcji i wystaw. Opłatę targową pobiera się niezależnie od należności przewidzianych w odrębnych przepisach za korzystanie z urządzeń targowych oraz za inne usługi świadczone przez prowadzącego targowisko. Zgodnie z art. 19 ust. 1 i 2 powołanej ustawy Rada Gminy R. określiła w drodze uchwał, zasady ustalania i poboru oraz terminy płatności i wysokości stawek opłaty targowej. W odwołaniu od powyższej decyzji skarżący podniósł, iż decyzja została wydana bez podstawy prawnej. W uzasadnieniu odwołania stwierdzono, właściciel CT A jest podatnikiem podatku od nieruchomości, zatem brak jest podstaw do obciążania najemcy – skarżącego, obowiązkiem uiszczania opłaty targowej. Wskazano ponadto, iż o zakresie i treści obowiązku uiszczania opłaty targowej przesądza ustawa , zaś rada gminy na podstawie art. 18 ust. 2 pkt 8 ustawy o samorządzie gminnym, ma obowiązek podejmowania uchwał w sprawie podatków i opłat lokalnych, w tym, wynikający z art. 19 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych, obowiązek podejmowania uchwał w sprawie opłaty targowej, w przewidzianym przepisami następującym zakresie: opłata targowa powinna być ustalana w stawce dziennej i nie przekraczać wyznaczonej kwoty oraz powinna dotyczyć dokonywania sprzedaży na targowiskach. Targowiskami są wszelkie miejsca, w których prowadzony jest handel, z wyjątkiem miejsc sprzedaży dokonywanej w budynkach lub częściach budynków. Hala targowa B, w której sprzedaż prowadzi skarżący, jest budynkiem w rozumieniu ustawy o podatkach i opłatach lokalnych, gdyż jest trwale związana z gruntem, posiada fundamenty, ściany i dach. Z tych powodów skarżący wniósł o uchylenie zaskarżonej decyzji i umorzenie postępowania w sprawie. Po rozpatrzeniu odwołania, decyzją z dnia [...] Samorządowe Kolegium Odwoławcze w Ł. utrzymało w mocy zaskarżoną decyzję organu I instancji. Podtrzymując argumentację zawartą w uzasadnieniu decyzji Wójta Gminy R. zaakcentowano, iż wg uchwały rady Gminy w R. w sprawie lokalizacji targowisk oraz opłaty targowej, grunty, na których jest położone CT A znajdują się na terenie targowiska. Podniesiono, że zgodnie z art. 16 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych zwolnienie z opłaty targowej obejmuje tylko osoby i jednostki wymienione w art. 15 ust. 1 tej ustawy, które są podatnikami podatku od nieruchomości w związku z przedmiotami opodatkowania położonymi na targowiskach. Opłata targowa może obciążać jedynie osoby dokonujące sprzedaży na targowiskach, a ustalenia w sprawie wskazują, że CT A stanowi teren targowiska. Dla opodatkowania opłatą targową nie ma znaczenia ostateczny skutek w postaci dokonania sprzedaży. Wystarczającą przesłankę do poboru opłaty stanowi zajęcie miejsca na targowisku i wyeksponowanie towaru wraz z ceną. Opłatą targową obciążony jest proces zmierzający do zawarcia umowy sprzedaży, a nie tylko fakt jej zawarcia. Ponieważ skarżący prowadził działalność handlową w hali B CT A na stoisku [...], czyli dokonywał czynności zmierzających do zawarcia transakcji handlowych, to korzystał z miejsca stanowiącego targowisko. W skardze skierowanej do sądu administracyjnego skarżący zarzucił zaskarżonej decyzji naruszenie przepisów prawa materialnego , w szczególności art. 15 ust. 1 w związku z art. 16 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych poprzez przyjęcie, że skarżący jest podatnikiem opłaty targowej mimo, że właściciel CT A jest płatnikiem podatku od nieruchomości oraz art. 15 ust. 2a w związku z art. 1a ust. 1 pkt. 1 tej poprzez pobór opłaty wbrew ustawowemu wyłączeniu spod tej opłaty osób, które dokonują sprzedaży w budynkach lub częściach budynków. Zaskarżonej decyzji zarzucono również naruszenie przepisów postępowania, w szczególności art. 210 § 4 w zw. z art. 122 i art. 187 § 1 ustawy Ordynacja podatkowa poprzez pominięcie zarzutu odwołania w postaci naruszenia art. 15 ust. 2a ustawy o podatkach i opłatach lokalnych i nie odniesienie się w uzasadnieniu faktycznym i prawnym decyzji do tego zarzutu. W związku z powyższym skarżący wniósł o uchylenie zaskarżonej decyzji i utrzymanej nią w mocy decyzji organu pierwszej instancji. W uzasadnieniu odwołania ponownie podniesiono, iż właściciel CT A jest podatnikiem podatku od nieruchomości, wobec czego brak jest podstaw do obciążania najemców poszczególnych boksów obowiązkiem uiszczania opłaty targowej. Skarżący nie kwestionując faktu dokonywania sprzedaży w CT A, wywodzi, że działalność handlową prowadzi w budynku , o którym mowa w art. 15 2a ustawy o podatkach i opłatach lokalnych. Hala targowa B C T A jest bowiem budynkiem w rozumieniu prawa budowlanego jak i ustawy o podatkach i opłatach lokalnych. Na poparcie tego stanowiska skarżący powołał wyrok NSA z dnia 26 czerwca 1992r., sygn. akt. SA/WR 522/92, publ. Wspólnota 1993/45/18, że pozbawione podstawy prawnej jest pobieranie opłaty targowej od osób prowadzących działalność handlową w stałej placówce handlowej, typu pawilon czy sklep. Za targowiska nie mogą być uznane miejsca, w których zlokalizowane są wyłącznie stałe przedsiębiorstwa handlowe. Taka sytuacja ma miejsce w przypadku skarżącego i z tych powodów nie podlega on obowiązkowi podatkowemu co do opłaty targowej. W odpowiedzi na skargę Samorządowe Kolegium Odwoławcze w Ł. podtrzymując stanowisko wyrażone w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji, wniosło o jej oddalenie. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi zważył co następuje: Skarga jest zasadna, choć nie wszystkie argumenty powołane w skardze zasługują na uwzględnienie. Niezasadny jest w szczególności zarzut naruszenia przepisów art. 15 ust. 1 w związku z art. 16 ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych (tekst jednolity Dz. U. z 2002r. nr 9 poz. 84 ). Przepis art. 16 tej ustawy zwalnia od opłaty targowej osoby i jednostki wymienione w art. 15 ust. 1, które są podatnikami podatku od nieruchomości w związku z przedmiotami opodatkowania położonymi na targowiskach. Przepis ten nie wyłącza możliwości istnienia obowiązku uiszczania podatku od nieruchomości przez jej właściciela i opłaty targowej przez najemców poszczególnych boksów w tej nieruchomości. Natomiast co do zarzutu skargi naruszenia art. 15 ust. 2a ustawy o podatkach i opłatach lokalnych, to należy zauważyć, że Wojewódzki Sąd Administracyjny wyposażony został w funkcje kontrolne, co oznacza, że w przypadku zaskarżenia decyzji, Sąd ogranicza się do zbadania zgodności zaskarżonego rozstrzygnięcia z przepisami prawa (art. 1 § 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 roku Prawo o ustroju sądów administracyjnych /Dz.U. Nr 153, poz. 1269/ w związku z art. 3 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 roku Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi /Dz.U. Nr 153, poz. 1270 ze zm./) oraz że w rozpatrywanym stanie faktycznym, elementem o podstawowym znaczeniu dla wyniku dokonanej przez Sąd oceny zgodności z prawem zaskarżonej decyzji jest brak uchwytnego kryterium rozróżnienia innych budynków od budynków będących targowiskami pod dachem (art. 15 ust. 2a ustawy o podatkach i opłatach lokalnych). Kryterium takiego nie wskazano w żadnej w zapadłych w sprawie decyzji, co oznacza, że nie podjęto zabiegów zmierzających do ustalenia treści normy prawnej sformułowanej w przepisach art. 15 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych. Samorządowe Kolegium Odwoławcze ograniczyło się do konstatacji, iż podatnik prowadząc sprzedaż w hali C T. A prowadzi handel na targowisku. Tym samym za trafny uznać należy zarzut skarżącego, że organy podatkowe nie odniosły się do jego argumentów, co do naruszenia art. 15 ust. 2 a ustawy o podatkach i opłatach lokalnych i nie wyjaśniły swego stanowiska co do uznania CT A za targowisko. Zgodnie z treścią art. 122 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 roku Ordynacja podatkowa (Dz.U. Nr 137, poz. 926 ze zm.) w toku postępowania organy podatkowe podejmują wszelkie niezbędne działania w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego oraz załatwienia sprawy w postępowaniu podatkowym. Zgodzić się trzeba, że wyjątkowo trudne jest sformułowanie precyzyjnej definicji "targowiska pod dachem", definicji która umożliwiała by odróżnienie sprzedaży w budynku będącym takim targowiskiem od sprzedaży dokonywanej w innych "budynkach". Jednakże przed podjęciem próby sformułowania takiej definicji organy podatkowe winne były dokładnie wyjaśnić stan faktyczny. Tymczasem jedynym ustaleniem jakiego dokonały w sprawie organy podatkowe był fakt prowadzenia przez skarżącego sprzedaży w CT A. Decyzje podatkowe zawierają jedynie szczątkowe informacje co do charakteru miejsca, w którym prowadzony jest handel. Decyzja Wójta Gminy R. zawiera stwierdzenie, że K. G. prowadził sprzedaż na targowisku, a w decyzji Samorządowego Kolegium Odwoławczego w Ł. znalazło się stwierdzenie, że CT A stanowi teren targowiska. Art. 15 ust. 2a ustawy o podatkach i opłatach lokalnych wyłącza spod opłaty targowej sprzedaż dokonywaną w budynkach lub częściach budynków, z wyjątkiem targowisk pod dachem oraz hal używanych do targów, aukcji i wystaw. Przepis ten ustanawia zasadę oraz wyjątek od niej. Zasadą jest, iż opłaty targowej nie pobiera się od osób dokonujących sprzedaży w budynkach lub częściach budynków, w których prowadzony jest handel. Wyjątkiem od zasady jest objęcie obowiązkiem zapłaty opłaty targowej sprzedaży dokonywanej w budynkach lub częściach budynków będących targowiskami pod dachem oraz halami używanymi do targów, aukcji i wystaw. Zgodnie z powszechnie przyjmowanym w orzecznictwie i doktrynie prawa stanowiskiem wyjątek od zasady nie powinien być interpretowany rozszerzająco. Nie można zatem zakresu pojęcia "targowiska pod dachem" rozciągać na wszelkie budynki, w których prowadzona jest sprzedaż. Obowiązek wyjaśnienia stanu faktycznego w sprawie oznaczał wskazanie przez organy podatkowe okoliczności, które przemawiają za uznaniem, że sprzedaż prowadzona w CT A jest sprzedażą w budynku będącym "targowiskiem pod dachem". Sąd stwierdza, iż organy podatkowe nie podjęły nawet próby wskazania takich okoliczności. Rozróżnienie to jest możliwe lecz wymaga ustalenia funkcji przedmiotowego budynku i charakteru prowadzonej tam działalności. Kryterium, które może umożliwić rozróżnienie "budynku" i budynku będącego "targowiskiem pod dachem" jest funkcja budynku. Funkcja ta jest wyznaczona ustaleniami miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego lub decyzji o warunkach zabudowy i zagospodarowaniu terenu, decyzją o pozwoleniu na budowę, decyzją w sprawie pozwolenia na użytkowanie oraz ewentualnie zgłoszeniem zmiany sposobu użytkowania budynku lub jego części. W decyzji o pozwoleniu na budowę wydanej na podstawie złożonego projektu budowlanego rozstrzyga się funkcji budynku. Tak więc projekt budowlany oraz późniejsza decyzja mogą przyczynić się do uznania lub nie uznania budynku za targowisko pod dachem. Pojęcia zawarte w art. 15 ust. 2a ustawy o podatkach i opłatach użyte zostały także w załączniku do Rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 30 grudnia 1999 roku w sprawie Klasyfikacji Środków Trwałych – KŚT (Dz. U. Nr 112, poz. 1317 ze zm.) oraz w załączniku do Rozporządzenia Rady Ministrów z tej samej daty w sprawie Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych – PKOB (Dz. U. Nr 112, poz. 1316 ze zm.). Oba akty prawne wydane zostały na podstawie art. 40 ust. 2 ustawy z dnia 29 czerwca 1995 roku o statystyce publicznej (Dz. U. Nr 88, poz. 439 ze zm.). Jak wynika z objaśnień wstępnych do pierwszego z wyżej wymienionych rozporządzeń, Klasyfikacja Środków Trwałych jest usystematyzowanym zbiorem obiektów majątku trwałego, służącym m. in. do celów ewidencyjnych, ustalaniu stawek odpisów amortyzacyjnych oraz badań statystycznych. Z uwag szczegółowych, zawartych w tym akcie, wynika zaś, że podział budynków na mieszkalne i niemieszkalne oparto na podstawie Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych, a o zaliczeniu budynku do właściwej podgrupy i rodzaju decyduje jego przeznaczenie oraz związana z tym konstrukcja i przeznaczenie, a nie sposób użytkowania, który w praktyce bywa czasem niezgodny z przeznaczeniem. O zmianie pierwotnego przeznaczenia na stałe, decyduje każdorazowo wykonanie odpowiednich robót budowlano adaptacyjnych. Zgodnie z objaśnieniami wstępnymi do drugiego z wymienionych aktów Polska Klasyfikacja Obiektów Budowlanych stanowi usystematyzowany wykaz obiektów budowlanych, rozumianych jako produkty finalne działalności budowlanej. PKOB służy m. in. do klasyfikowania obiektów budowlanych. Według KŚT wśród różnych rodzajów budynków wyróżniono m. in. budynki handlowo – usługowe, który to rodzaj obejmuje: centra handlowe, domy towarowe, samodzielne sklepy i butiki, hale używane do targów, aukcji i wystaw oraz targowiska pod dachem. Według PKOB wśród różnych klas budynków wyróżniono m. in. budynki handlowo – usługowe, która to klasa obejmuje takie, jak wyżej wymienione w zakresie rodzaju, a ponadto stacje paliw, stacje obsługi, apteki itp. Biorąc pod uwagę, iż ustawodawca nie zdefiniował w ustawie o podatkach i opłatach lokalnych pojęć użytych w art. 15 ust. 2a, ale jednocześnie używał ich we wcześniej już obowiązujących rozporządzeniach służących klasyfikowaniu obiektów budowlanych, należy przyjąć, iż w przepisie tym chodzi o rodzaje (klasy) obiektów budowlanych określonych w w. w. klasyfikacjach. Należy zatem przyjąć, iż odpowiednie zaklasyfikowanie konkretnego budynku zależne jest od przeznaczenia oraz związanej z tym konstrukcji i wyposażenia. Rozpoznając sprawę ponownie, organ odwoławczy obowiązany jest odnieść się do zarzutów odwołania, w szczególności zaś organ ten powinien wskazać kryteria przesądzające o rozróżnieniu budynków i części budynków, w których prowadzona jest sprzedaż, od targowisk pod dachem w rozumieniu art. 15 ust. 2a ustawy o podatkach i opłatach lokalnych, w szczególności zaś zbadać treść wydanego pozwolenia budowlanego i warunki zabudowy terenu. W tej sytuacji ze względu na uchybienie przepisom regulującym postępowanie wyjaśniające, na mocy art. 145 § 1 pkt 1 lit. c ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. nr 153, poz. 1270 ze zm.), orzeczono jak w sentencji. O kosztach postępowania orzeczono na podstawie art. 200 tej ustawy.