I SA/Po 501/03

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu w składzie następującym : Przewodniczący Sędzia NSA Włodzimierz Zygmont (spr.) Sędziowie NSA Tadeusz M. Geremek WSA Barbara Koś Protokolant: st. sekr. sąd. Teresa Matuszewska po rozpoznaniu w dniu 08 września 2004r. sprawy ze skargi Spółki "A" na decyzję Dyrektora Izby Celnej z dnia [...] nr [...] w przedmiocie klasyfikacji taryfowej o d d a l a s k a r g ę /-/ B. Koś /-/ W. Zygmont /-/ T.M. Geremek W dniu [...] Spółka "A" w S. sprowadziła nabyte od Firmy "A" m. in. tłuszcze o nazwach: "W-Baskstabil", "Pl-Plunder", "Pl-Ziehl-BL", które zakwalifikowała do kodu taryfy celnej 1518 00 99 0. Dyrektor Urzędu Celnego w R. decyzją zawartą w SAD z dnia [...] nr [...] wymierzył spółce cło, przyjmując klasyfikację towaru zadeklarowaną przez spółkę. Postanowieniem z dnia [...] Dyrektor Urzędu Celnego w R., na podstawie art. 165 § 1 i 2 O.p. wszczął z urzędu postępowanie dotyczące prawidłowości powyższego zgłoszenia celnego. Podstawą wszczęcia postępowania było ustalenie przez PWIS, że są to tłuszcze jadalne, które powinny być objęte kodem PCN 1517 10 90 0. Dyrektor Urzędu Celnego w R. decyzją z dnia [...] nr [...] wydaną na podstawie art. 207 O.p., art. 13 § 1, art. 23 § 1, art. 65 § 4 pkt 2, art. 83 § 1-3, art. 85 § 1, art. 222 § 4 Kodeksu celnego , § 1 rozporządzenia RM z dnia 19.12.1997r. w sprawie ustanowienia Taryfy celnej i rozporządzenia MF z dnia 20.11.1997r. w sprawie określenia wypadków i warunków pobierania odsetek wyrównawczych oraz sposobu ich naliczenia, uznał zgłoszenie celne za nieprawidłowe w części, klasyfikując towar do kodów PCN 1517 90 99 0 ("Backstabil"), 1517 10 90 0 ("Plunder" i "Ziehlblock") oraz określił na nowo kwotę długu celnego, zobowiązując spółkę także do naliczenia i zapłaty odsetek wyrównawczych poczynając od dnia powstania długu celnego. Spółka złożyła odwołanie wnosząc o uchylenie zaskarżonej decyzji organu I instancji i podnosząc w uzasadnieniu, iż są to tłuszcze będące spożywczymi mieszaninami i przetworami z tłuszczów, jednakże nie są margarynami. Prezes GUC decyzją z dnia [...] nr [...] wydaną na podstawie art. 233 § 2 O.p. i § 1 rozporządzenia RM z dnia19.12.1997r. w sprawie ustanowienia Taryfy celnej, uchylił powyższą decyzję w części dotyczącej odsetek wyrównawczych oraz sposobu ich naliczania umarzając w tym zakresie postępowanie i utrzymał w mocy decyzję w pozostałej części. W uzasadnieniu decyzji Prezes Głównego Urzędu Ceł stwierdził, że kwalifikacja spornych towarów jest zgodna ze stanem faktycznym towaru w dacie dokonania odprawy celnej oraz z zasadami klasyfikacji taryfowej. Sporne towary stosowane są w przemyśle spożywczym i nie mogą być klasyfikowane do pozycji PCN 1518 przewidzianej dla tłuszczów i nienadających się do celów spożywczych. Spółka w skardze na powyższą decyzję domagała się jej uchylenia w całości decyzji i zasądzenia od Prezesa GUC na jej rzecz kosztów postępowania według norm przepisanych. Decyzji zarzuciła naruszenie art. 120, art. 122, art. 197 § 1, art. 187 § 1, art. 188, art. 190 § 1 i 2, art. 192, art. 199 oraz art. 210 § 4 O.p. w zw. z art. 262 Kodeksu celnego a także naruszenie zasad pobierania próbek towaru do badań laboratoryjnych. Uzasadniając skargę spółka stwierdziła, że organy celne nie podjęły wszelkich niezbędnych działań w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego sprawy, a zasadność dokonanej zmiany taryfikacji towarów nie została przez organy celne udowodniona w sposób określony normami proceduralnymi. W odpowiedzi na skargę Prezes Głównego Urzędu Ceł wniósł o oddalenie skargi i podtrzymał swoje dotychczasowe stanowisko w sprawie. Naczelny Sąd Administracyjny wyrokiem z dnia 17.09.2002r. sygn. akt I SA/Po 2666/00 uchylił zaskarżoną decyzję stwierdzając, że przed wydaniem decyzji organy celne winny ustalić w sposób nie budzący wątpliwości charakter, skład chemiczny i zastosowanie towarów, co powinno pozwolić na rozstrzygnięcie, czy istotnie towary te są mieszaninami i przetworami z tłuszczów, a nie są margarynami. Zwrócono również uwagę na konieczność ustalenia, czy klasyfikacja zastosowana przez niemieckiego producenta ma poparcie w Wiążącej Informacji Taryfowej. Dyrektor Izby Celnej w R. decyzją z dnia [...] nr [...] wydaną na podstawie art. 233 § 1 pkt 2 lit.a O.p., art. 85 § 1 i art. 262 Kodeksu celnego, § 1 rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 19.12. 1997r. w sprawie ustanowienia Taryfy celnej (Dz. U. Nr 158, poz.1047), i rozporządzenia MF z dnia 20.11.1997r. w sprawie określenia wypadków i warunków pobierania odsetek wyrównawczych oraz sposobu ich naliczenia, uchylił decyzję organu I instancji w części dotyczącej odsetek wyrównawczych oraz sposobu ich naliczania umarzając w tym zakresie postępowanie i utrzymał w mocy decyzję w pozostałej części. W uzasadnieniu decyzji Dyrektor Izby Celnej stwierdził, że towary objęte pozycją 1518 Taryfy celnej nie mają zastosowania do celów spożywczych. Przypomniał, że wykonując wskazania wyroku NSA zwrócono się do biegłego prof. nadzw. dr hab. inż. A. S. - Kierownika Zakładu Analizy i Oceny Jakości Żywności Politechniki G. o wydania opinii na okoliczność czy tłuszcze o nazwie handlowej: "Backstabil", "Plunderblock", "Ziehlblock" są tłuszczami jadalnymi, a także, czy na podstawie przesłanych dokumentów producenta i analiz można stwierdzić jakim procesom modyfikacji struktury były one poddawane. Wystąpiono także do niemieckiej administracji celnej o podanie, czy w stosunku do eksportowanych przez producenta niemieckiego towarów, wydane zostały WIT, uzyskując odpowiedź negatywną (pismo nr III B 5- ZT 0270 - 111 - 7/02 z dnia 5.11.2002r.). Podkreślił, że tożsamość zbadanych przez Instytut Przemysłu Mięsnego i Tłuszczowego towarów nie była przez spółkę kwestionowana. Stojąc na stanowisku, że jako dowód należy dopuścić wszystko, co może się przyczynić do wyjaśnienia sprawy, organ odwoławczy nie zgodził się z zarzutem obejścia wymogu przesłuchania świadków przez przyjęcie pisemnych oświadczeń kontrahentów krajowych spółki. Organ odwoławczy w kwestii wnioskowanego przez spółkę przedłużenia terminu do zgłoszenia dalszych uwag stwierdził, że określony w art. 200 § 1 O.p. termin do wypowiedzenia się w sprawie zebranego w sprawie materiału dowodowego jest terminem, który nie podlega przedłużaniu. W skardze na powyższą decyzję spółka domagała się uchylenia zaskarżonej decyzji oraz poprzedzającej ją decyzji Dyrektora Urzędu Celnego w R., jako wydanych z naruszeniem przepisów postępowania mającym istotny wpływ na wynik sprawy, to jest art. 120, art. 122, art. 197 § 1, art. 187 § 1 i 2, art. 190 § 1 i 2, art. 199 O.p. w zw. z art. 262 Kodeksu celnego, a także przepisu art. 30 ustawy z dnia 11 maja 1995 r. o Naczelnym Sądzie Administracyjnym. Uzasadniając skargę spółka wskazała, że organ celny nie wydał postanowienia o dopuszczeniu dowodu z opinii biegłego prof. A. S. (art. 187 § 2 O.p.), strona nie została powiadomiona o terminie i sposobie przeprowadzenia tego dowodu, opinię zlecono Politechnice G., a nie osobie fizycznej, opinia nie wyjaśnia kwestii jadalności produktów, a jedynie nieprawidłowo - wbrew wykładni językowej utożsamia ich przeznaczenie do celów spożywczych z jadalnością. Bezprawnie, zdaniem strony przyjęto domniemanie faktyczne co do tego, że skoro towary, z których pobrano próbki w dniu 30.06.1999r. nie miały takich parametrów, jakie zadeklarowano w SAD-ach ich dotyczących, to także dotyczy to towarów sprowadzonych w 1998 r. Uzupełniając skargę w piśmie z dnia [...] skarżąca zarzuciła naruszenie art. 209 Kodeksu celnego poprzez nieuwzględnienie faktu, że zgłaszającym była agencja celna, która winna być uznana za dłużnika i brać udział w toczącym się postępowaniu, naruszenie także art. 121 § 1, art. 124, art. 127, art. 180 i art. 191 O.p. poprzez uchylenie się od dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego i całkowitym pominięciu dowodów, o przeprowadzenie których wnioskowała skarżąca, dowolną ocenę dowodów, naruszenie zasady dwuinstancyjności postępowania poprzez przeprowadzenie postępowania dowodowego przez organ odwoławczy oraz pozbawienie prawa do czynnego udziału w postępowaniu. Dyrektor Izby Celnej w R. wniósł o oddalenie skargi. Wojewódzki Sąd Administracyjny oddala skargę, jako bezzasadną. Powody. Weryfikacja zgłoszenia celnego obejmującego sporne towary była dopuszczalna. Zgłoszenie celne zostało przyjęte, gdyż spełniało wymogi formalne. Przyjęcie zgłoszenia celnego nie jest równoznaczne z wydaniem decyzji administracyjnej, a jedynie czynnością materialno-techniczną. Organy celne są więc uprawnione do kontroli zgłoszeń celnych także po zwolnieniu towaru. Do podjęcia niezbędnych działań w celu właściwego zastosowania przepisów prawa celnego, organ celny bierze pod uwagę nowe dane (art. 83 § 3 Kodeksu celnego), a nie nowe ujawnione dowody czy nowe okoliczności (takie przesłanki są wymagane przy wznowieniu postępowania). Weryfikacja zgłoszenia celnego może być przeprowadzona przez 3 lata od dnia przyjęcia zgłoszenia celnego. W niniejszej sprawie wystarczającą podstawę podjęcia czynności stanowiły dane pochodzące od inspekcji sanitarnej, że sporny towar to tłuszcze jadalne i nie powinny być powinny być objęte kodem PCN 1518. Spółka nie dostarczyła żadnych dowodów na okoliczność naruszenia zasad pobrania próbek i aby mogły one mieć wpływ na wynik analiz laboratoryjnych. Z protokołu ich pobrania wynika, że przy tej czynności obecni byli: Agencja Celna "BUP Spedycja", przewoźnik i funkcjonariusz celny (z art. 71 Kodeksu celnego). Działająca w imieniu spółki agencja celna, nie zgłaszała żadnych nieprawidłowości. Próbki które zostały zamknięte w słoikach i zaplombowane metalową plombą z napisem UC 7100 na rewersie i godłem państwowym na awersie. Wszystkie pojemniki z próbkami zaopatrzone były w etykiety zawierające oznakowanie szczegółowe oraz zaopatrzone w dwie pieczęcie, i w takim stanie dostarczone do Instytutu Przemysłu Mięsnego i Tłuszczowego w W. Tożsamość spornych towarów z pobranymi wcześniej do badań laboratoryjnych próbkami nie budzi wątpliwości. Producent towarów w piśmie sporządzonym na tzw. papierze firmowym oświadczył "wiążąco", iż od roku 1995 do chwili obecnej produkuje m.in. sporne towary o nazwie "Plunderblock", "Backstabil", "Ziehlblock", które były i są nadal eksportowane do Polski. Podkreślić należy, iż każdemu ze spornych towarów przypisany jest przez producenta właściwy kod. Badane laboratoryjnie próbki towarów, a wśród nich objęte sporem, posiadają takie same kody producenta, co potwierdzają to pisma kontrahentów krajowych spółki. Skład chemiczny, stopień przetworzenia, właściwości i przeznaczenie spornych towarów ustalone zostały w oparciu o wiarygodne dowody. Na sumę pozytywnych dowodów w tej materii składają się: opinia z dnia 12.07.1999r. Instytutu Przemysłu Mięsnego i Tłuszczowego, orzeczenia Inspekcji Sanitarnej, atesty zakładowe importera, opisy procesu technologicznego, analizy wartości średnich oraz pismo Urzędu Nadzoru Weterynaryjnego i Żywności Okręgu Herford (Niemcy). W szczególności w zakresie określenia składu chemicznego spornych towarów wiarygodna jest powyższa opinia (wydana na zlecenie organu celnego) przez Instytut Przemysłu Mięsnego i Tłuszczowego, bowiem zakwestionowanie jej w poprzednim etapie postępowania, które nastąpiło wyłącznie z przyczyn formalnych. Wiarygodność w tym zakresie wynika z faktu, że Instytut próbki spornych towarów poddał analizom z zastosowaniem wysokiej klasy standaryzowanych metod badawczych m.in. chromatografii gazowej wg. PN-EN ISO 5508, PN-ISO 5509, jak również metody magnetycznego rezonansu jądrowego wg. PN-EN ISO 8292. Tenże Instytut, tym razem w opinii z dnia 14.07.2000r. wskazał wyraźnie, że zastosowanie takich metod wchodzi w zakres badań niezbędnych w celu zgromadzenia danych potrzebnych organom celnych do prawidłowego określania kodu taryfy celnej. Z kolei w zakresie właściwości i przeznaczenia spornego towaru wiarygodna jest opinia autorstwa prof. nadzw. dr hab. inż. A. S. - Kierownika Zakładu Analizy i Oceny Jakości Żywności Politechniki G. Godzi się najpierw podkreślić, że opinia ta z formalnego punktu widzenia mieści się w rygorach prawnych dotyczących przeprowadzenia dowodu z opinii biegłego. O fakcie zwrócenia się do tego biegłego powiadomiono spółkę i jej pełnomocnika (pismo z dnia [...]). Zlecenie na wydanie opinii zawierało przejrzyście i konkretnie sformułowaną tezę dowodową. Pojedynczy biegły od hoc mógł wydać zleconą opinię, bowiem jego tytuły naukowe stanowią rekomendację należytego poziomu fachowego. Na tle niniejszej sprawy można by stwierdzić, że konieczne jest wstrzemięźliwe, rzeczywiście odpowiednie, zaledwie cząstkowe stosowanie procedury cywilnej do przeprowadzania tego dowodu w sprawach celnych. Interpretacja przepisów o dowodach w postępowaniu celnym, która prowadziłaby do postrzegania ich jako bardziej rygorystycznych, nie ma podstaw tak systemowych, jak i w zasadach logicznego rozumowania. Opinia tego biegłego w warstwie merytorycznej sięgała do rzetelnych danych o składzie chemicznym towarów, ustaleń towaroznawczych i przeznaczenia towarów, a także obszernej dokumentacji pochodzącej od producenta i organów sanitarnych. Wywody opinii są dogłębne i szczegółowe. Konkluzje opinii są stanowcze, jednoznaczne, przekonywujące, a na podkreślenie zasługuje fakt, że wprost odpowiadają na postawioną przez organy celne tezę dowodową czy tłuszcze (m.in. "Backstabil", "Plunderblock", "Ziehlblock") są tłuszczami jadalnymi a także wskazują, które z nich i jakim procesom modyfikacji struktury były bądź nie były poddawane. Z dowodami naukowymi pozostają w zgodzie pisemne oświadczenia kontrahentów krajowych spółki, którzy wiarygodnie podali, iż towary te nabywali stale pod tą samą nazwą i używali jako półfabrykaty do produkcji spożywczej. Oświadczenia kontrahentów spółki są dokumentami prywatnymi i mogą jako takie być dowodami w postępowaniu administracyjnym. Uwzględnione przez organy celne dowody łącznie dostarczyły organowi celnemu danych niezbędnych do dokonania klasyfikacji towarów. Tezie tej nie uchybia wskazanie w opinii przez biegłego S. kodu PCN dla poszczególnych towarów bowiem nie pozbawiło ono organu celnego możliwości samodzielnego orzekania o klasyfikacji taryfowej towaru. Dokonując klasyfikacji towarów organy celne prawidłowo wzięły pod uwagę i zastosowały brzmienie pozycji i uwag do sekcji lub działów oraz zgodnie z Ogólnymi Regułami Interpretacji Nomenklatury Scalonej i kierowały się "Wyjaśnieniami do taryfy celnej" (załącznik do zarządzenia Prezesa Głównego Urzędu Ceł z dnia 17 września 1997r. - Monitor Polski Nr 76, poz. 715), które wskazują, jak należy klasyfikować towary. Organy celne słusznie nie posiłkowały się słownikowymi (czyli pochodzącymi z języka potocznego) definicjami pojedynczych wyrazów w powyższych aktach prawnych. Organy celne nie mogły mieć trudności w ich interpretacji bowiem rozumienie znaczenia wyrazów występujących w związkach frazeologicznych i w kontekście merytorycznym nie nastręczało trudności. Organy celne uwzględniły przy klasyfikowaniu starannie i prawidłowo ustalony stanu towaru. Podkreślić należy, iż klasyfikację poprzedziło uzyskanie staraniem organów celnych ważnej informacji z Federalnego Ministerstwa Finansów z siedzibą w Bonn, że niemiecki urząd celny nie udzielił eksporterowi WIT. Reasumując w świetle przedstawionych rozważań wynika jednoznacznie, że ostateczna klasyfikacja taryfowa spornych towarów nabytych przez Spółkę "A" w S. od Firmy "A" dokonana przez organy celne, jest prawidłowa. Bezzasadny jest zarzut, że zobowiązanym z obu decyzji celnych nie powinna być spółka, lecz zgłaszająca agencja celna i że powinna ona brać udział w postępowaniu. Z dokumentów zebranych w sprawie wynika, że spółka udzieliła agencji pełnomocnictwa do występowania w charakterze przedstawiciela bezpośredniego. Legitymując się takim pełnomocnictwem agencja celna, zgłaszająca towar do odprawy, może działać w imieniu i na rzecz importera. To właśnie ów importer jest zobowiązany do zapłaty należności celnych. W przeciwieństwie do swojego mocodawcy agencja nie była więc dłużnikiem. W konsekwencji agencja celna nie musiała uczestniczyć w postępowaniu - w tym także przed sądem. Jej rola zakończyła się z chwilą dopuszczenia towaru do obrotu w Polsce i uiszczeniem cła (por. wyrok SN III RN 135/02 wydany w wyniku uwzględnienia rewizji nadzwyczajnej Prokuratora Generalnego od wyroku NSA z dnia 21.02.2002r. sygn. akt V SA 1832/0l). Rozpatrując sprawę organ odwoławczy nie naruszył zasady dwuinstancyjności. W toku postępowania nie zaszły zmiany prawne ani faktyczne, dotychczas zebrany w sprawie materiał dowodowy, nie zdezaktualizował się. Nie zachodziła potrzeba ponownego rozpatrzenie sprawy poprzedzonego przeprowadzeniem w całości postępowania dowodowego. Organ odwoławczy mógł więc zastąpić czynności powołania biegłego w miejsce właściwego organu pierwszoinstancyjnego, bez naruszenia art. 229 O.p. stanowiącego, iż może on przeprowadzić dodatkowe postępowanie w celu uzupełnienia dowodów. Przeprowadzenie przez organ odwoławczy postępowania dowodowego w takie sytuacji nie prowadzi do naruszenia zasady dwuinstancyjności, której istota polega na dwukrotnym rozpatrzeniu i rozstrzygnięciu sprawy. Brak podstaw do uznania za zasadny zarzut obejścia wymogu przesłuchania świadków, w związku z oświadczeniami kontrahentów krajowych skarżącej spółki. Podkreślić należy, że skarżąca nie kwestionowała w toku postępowania prawdziwości oświadczeń swoich kontrahentów. Oświadczenia te są rodzajem dowodu, który nie narusza art. 180 § 1 O.p. Gdyby uznać kontrahentów za świadków, to w świetle art. 155 § 2 O.p z jego formułą " może przyjąć" wyjaśnienie lub zeznanie i wynikającą z art. 126 O.p. zasadę pisemności, należałoby uznać, że są to zeznania względnie wyjaśnienia złożone na piśmie. Ponieważ jednak wystąpienie organów celnych do kontrahentów krajowych nie nosiło urzędowego wezwania do złożenia zeznań lub wyjaśnień w trybie art. 155 O.p., przeto ich pisemne wyjaśnienia należy ostatecznie zaliczyć do tzw. niezdefiniowanych w ordynacji podatkowej środków dowodowych. Katalog środków dowodowych nie jest zamknięty i jako dowód należy dopuścić wszystko, co może się przyczynić do wyjaśnienia sprawy, a nie jest sprzeczne z prawem. Nie są zasadne zarzuty naruszenia w toku postępowania zasad oceny dowodów (art. 191 O.p.), obowiązku zapewnienia stronie prawa do wypowiedzenia się w sprawie zebranego materiału (art. 200 § 1 O.p.) , zasad konstrukcji uzasadnienia decyzji (art. 210 § 4 O.p.). Dowody zostały ocenione przez organy celne zgodnie z zasadami logicznego rozumowania i z uwzględnieniem zasad doświadczenie i wszelkich istotnych okoliczności sprawy, a ocena taka mieści się w regułach tzw. swobodnej oceny dowodów. Uzasadnienie zaskarżonej decyzji zawiera prawidłowo skonstruowane uzasadnienie faktyczne i wyczerpujące uzasadnienie prawne. Wyznaczony skarżącej termin do wypowiedzenia się w sprawie zebranego materiału dowodowego nie podlega przedłużaniu, a spółka nie wykazała, że brak przedłużenia miał wpływ na wynik sprawy. Z tych powodów na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270) orzekł Sąd jak w wyroku. /-/ B. Koś /-/ W. Zygmont /-/ T.M. Geremek AR