I SA/Łd 580/04

Dnia 23 lutego 2005 roku Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi - Wydział I w składzie następującym: Przewodniczący : Sędzia NSA Teresa Porczyńska, Sędziowie: Sędzia NSA Jacek Brolik (spr.), Sędzia NSA Aleksandra Wrzesińska-Nowacka, Protokolant : Asystent sędziego Adrian Król, po rozpoznaniu w dniu 23 lutego 2005 roku na rozprawie sprawy ze skargi J.S. na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego w Ł. z dnia [...] Nr [...] w przedmiocie opłaty targowej oddala skargę Decyzją z dnia [...] Wójt Gminy R. określił J.S. zobowiązanie podatkowe z tytułu opłaty targowej za okres października do grudnia 2003r. w wysokości 1.204zł. Decyzja została wydana na podstawie art. 21 § 1 pkt 1, § 3, § 4 i art. 207 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. Nr 137, poz. 926 ze zm.), oraz art. 15 i art. 19 pkt 1 i 2 ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych (tekst jedn. z 2002r., Dz. U. Nr 9, poz. 84 ze zm.) i na podstawie szeregu uchwał Rady Gminy R. w sprawie lokalizacji targowiska, ustalenia stawek opłaty targowej, ustalenia inkasentów i terminów płatności wymienionego podatku. W uzasadnieniu stwierdzono, iż podatnik we wskazanym powyżej okresie obejmującym łącznie 86 dni prowadził handel na terenie A S.A. na stoisku handlowym 45/46 w hali A. Zgodnie z uchwałami Rady Gminy R. z dnia [...] nr [...] i [...] nr [...] A znajduje się na terenie targowiska. Faktu prowadzenia sprzedaży podatnik nie kwestionował. Stosownie do art. 15 ust. 1 w/w ustawy o podatkach i opłatach lokalnych zobowiązany był do zapłacenia opłaty targowej, jednakże odmówił jej uiszczenia uprawnionym do poboru inkasentom (notatka z dnia 14 stycznia 2004r.). W odwołaniu datowanym na 5 kwietnia 2004r. podatnik zażądał uchylenia ww. decyzji i umorzenia postępowania w sprawie z powodu naruszenia art. 15 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych oraz art. 122, 187 i 210 § 4 Ordynacji podatkowej. Zdaniem skarżącego A nie jest targowiskiem - zatem prowadzona w tym miejscu działalność handlowa nie podlega opłacie targowej. W uzasadnieniu odwołania opierając się na argumentach zawartych w wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 25 marca 1993r. sygn. akt SA/P 207/03 oraz glosie do tego orzeczenia autorstwa prof. dr hab. Marka Kalinowskiego (opubl. w POP nr 3 z 1994r.) podatnik przedstawił pogląd, iż decydujące kryterium pozwalające uznać dane miejsce za targowisko jest swobodny dostęp sprzedających do targowiska. Za targowiska nie mogą być, zatem, uznane miejsca, w których zlokalizowane są wyłącznie stałe przedsiębiorstwa handlowe. W ocenie skarżącego działalność handlowa, którą prowadzi w A ma charakter stałego przedsiębiorstwa z uwagi na zawartą z tym podmiotem umowę najmu stoiska handlowego. Samorządowe Kolegium Odwoławcze w Ł. decyzją z dnia [...] utrzymało w mocy decyzję organu I instancji. W uzasadnieniu stwierdzono m.in., że w świetle przedstawionego w aktach stanu faktycznego nie ulega wątpliwości, że w okresie od października do grudnia 2003r. (we wszystkie dni tygodnia) podatnik prowadził działalność handlową na targowisku na terenie A. Organ odwoławczy nie uwzględnił argumentów skarżącego, który wskazywał, iż prowadzony przez niego punkt sprzedaży ma charakter stałego przedsiębiorstwa handlowego z uwagi na zawartą umowę najmu. Odpierając powyższą argumentację organ odwołał się do przepisów art. 15 i art. 16 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych, które określają jakie miejsca są traktowane przez ustawę jako targowiska oraz jakie podmioty korzystają ze zwolnienia od opłaty targowej. W skardze skierowanej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi skarżący wniósł o uchylenie decyzji organów pierwszej i drugiej instancji. Decyzjom tym zarzucił naruszenie prawa materialnego przez jego błędną wykładnię i niewłaściwe zastosowanie art. 15 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych jak również naruszenie prawa procesowego, tj. art. 122, 187 § 1 i art. 210 § 4 Ordynacji podatkowej. W uzasadnieniu skargi skarżący powtórzył argumenty i poglądy dotyczące pojęcia "targowisko", które podniósł w odwołaniu. Podtrzymał swoje stanowisko, iż prowadzona w A działalność handlowa ma charakter stałego przedsiębiorstwa, na co wskazują: umowa najmu stoiska handlowego oraz stałe godziny otwarcia sklepu we wszystkie dni tygodnia. Powyższe zaś, w świetle wskazanego powyżej wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z 25 marca 1993r., świadczy o tym, iż działalność handlowa, wbrew stanowisku organów, nie była prowadzona na terenie targowiska a zatem nie podlega opłacie targowej. Uzasadniając zarzuty natury procesowej skarżący podniósł, że Samorządowe Kolegium Odwoławcze nie ustosunkowało się do podniesionych w odwołaniu argumentów popartych orzeczeniem Naczelnego Sądu Administracyjnego i opinią autora glosy, poprzestając na przytoczeniu przepisów prawa. W odpowiedzi na skargę Samorządowe Kolegium Odwoławcze wniosło o oddalenie skargi podtrzymując swoje stanowisko wyrażone w zaskarżonej decyzji. Na rozprawie przeprowadzonej w dniu 23 lutego 2005r. Sąd postanowił dopuścić uzupełniające dowody z dokumentów w postaci decyzji - pozwolenie na budowę z dnia [...] nr [...] oraz decyzji z dnia [...] nr [...] – pozwolenie na użytkowanie a także z przedstawionej przez skarżącego umowy najmu. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Skarga nie jest zasadna. Na wstępie niniejszych rozważań stwierdzić należy, że wykorzystywane przez skarżącego miejsce wykonywania jego handlowej działalności gospodarczej – określane w sprawie jako sklep lub stoisko – nie jest budynkiem w rozumieniu prawa, w tym w szczególności prawa podatkowego. Budynkiem jest natomiast niewątpliwie hala A S.A., w której przywołana działalność skarżącego, jak (i) wiele innych podobnych, jest prowadzona. Hala ta, jak wynika z decyzji budowlanych z dnia [...] i z dnia [...], jest budynkiem użytkowanym jako: hala hurtowo – wystawiennicza. Miejsce (teren), na którym wzniesiona została i znajduje się wymieniona hala – na podstawie uchwały Rady Gminy R. stanowi (zlokalizowane tam) targowisko. Hala ta jest (więc) budynkiem w którym prowadzony jest handel przez podmioty nie korzystające (w nim, w tym zakresie) z własnych odrębnych, budynków. Hala ta fizycznie i prawnie (art.46 § 1 Kodeksu cywilnego) stanowi element, część składową gruntu – terenu będącego, mocą uchwały lokalizacyjnej Rady Gminy R., targowiskiem. Sprzedaże stanowiące wykonanie działalności handlowej strony skarżącej realizowane (więc) są (w prawnie istotnym sensie i kontekście) na targowisku. Okoliczność, że fizycznie składową częścią tegoż targowiska jest budynek powyższej oceny prawnej nie zmienia. Zgodnie z art. 15 ust.2 a ustawy z 12 I 1991r. o podatkach i opłatach lokalnych, opłacie targowej nie podlega (wprawdzie) sprzedaż dokonywana w budynkach lub w częściach budynków (jednakże) z wyjątkiem targowisk pod dachem oraz hal używanych do targów, aukcji i wystaw. Skoro rozważana hala stanowi budynek, który faktycznie i prawnie mieć powinien i posiada dach oraz hala ta jest (jako naniesienie trwałe z gruntem związane) częścią – elementem gruntu – terenu będącego (zlokalizowanym tam) targowiskiem, to jest ona targowiskiem, tyle, że pod dachem (dachem budynku hali). Ponadto, powoływane decyzje o pozwoleniu na budowę oraz o pozwoleniu na użytkowanie określają halę jako "hurtowo – detaliczną" czy też "hurtową", co przywołuje odbywający się tam handel, handel w miejscu stanowiącym, zgodnie z art.46 § 1 Kodeksu cywilnego, część (gruntu) targowiska. Zważyć także należy, że rzeczona decyzja o pozwoleniu na użytkowanie stanowi o (tejże) hali (również) jako o "wystawienniczej", co jest prawnie znaczące w świetle cytowanego unormowania art.15 ust.2 a ustawy o podatkach i opłatach lokalnych, z którego wynika, że sprzedaż w budynkach przeznaczonych do wystaw nie jest wyłączona z opodatkowania opłatą targową. Odnosząc się, w świetle powyższych rozważań – dodatkowo, do dalszych argumentów skarżącego zawartych w odwołaniu i skardze, Sąd zważył, co następuje. Zdaniem skarżącego przedmiotem opodatkowania opłatą targową jest działalność handlowa na targowiskach prowadzona bez zorganizowanego przedsiębiorstwa handlowego. A contrario za targowiska nie mogą być uznane miejsca, w których zlokalizowane są wyłącznie stałe przedsiębiorstwa handlowe. Prezentowany przez skarżącego pogląd wywodzi się ze wskazanego powyżej orzeczenia Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 25 marca 1993r. oraz glosy autorstwa M.Kalinowskiego (opubl. w P.O.P. nr 3 z 1994r.) Analizując powyższy pogląd należy przede wszystkim zauważyć, iż przywołane orzeczenie zapadło na gruncie odległego czasowo i odmiennego stanu prawnego – obowiązującego w 1992r. Wynikająca z obowiązujących wówczas przepisów definicja targowiska zasadniczo odbiega od aktualnej. Według obowiązującej wówczas ustawy targowiskami były wszelkie miejsca, w których jest prowadzony handel z ręki, koszów, stoisk, wozów konnych, przyczep, pojazdów samochodowych itp., a także sprzedaż zwierząt, środków transportowych i części do środków transportowych. Z definicji tej wynika, że pod pojęciem targowiska rozumie się zarówno teren niezabudowany (plac targowy) jak i obiekt budowlany, w którym prowadzi się handel bez żadnych wyłączeń, co wynika to z użytego w tym przepisie wyrażenia "wszelkie miejsca, w których jest prowadzony handel". Targowisko w rozumieniu ówcześnie obowiązujących przepisów jest pojęciem istotnie odmiennym niż obecnie. Wobec powyższego Sąd niniejszym uznał, że pogląd prawny wyrażony w przywołanym wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego jest nieaktualny w obecnym stanie prawnym. Nadto Sąd zauważa, iż nie był to pogląd powszechnie akceptowany przez orzecznictwo i doktrynę, o czym świadczy chociażby wyrok Sądu Najwyższego z dnia 18 listopada 1993r. - sygn. akt III ARN 68/93, w którym Sąd stwierdził, iż wykładnia zawężająca art. 15 ust. 2 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych, w myśl której pojecie targowiska ogranicza się tylko do takich miejsc sprzedaży, do których wszyscy sprzedający mają swobodny dostęp – nie jest uzasadniona. Obowiązek płacenia opłaty targowej nie został, bowiem, ograniczony warunkiem dostępności targowiska dla wszystkich sprzedających, standardem targowiska, np. zorganizowanym w formie hal targowych lub budynków, a także tym, że sprzedający są związani umowami wynajmu określonej powierzchni z właścicielem hali lub budynku. Badając legalność zaskarżonej decyzji w zakresie wykraczającym poza zarzuty skargi, do czego sąd administracyjny jest uprawniony na podstawie art. 134 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, należy zauważyć, iż orzekając o wysokości należnej opłaty targowej organ podatkowy winien w rozstrzygnięciu w sposób wyraźny, wskazać jakich dni dotyczy orzeczone zobowiązanie. Orzeczenie o określeniu należnego zobowiązania za okres kilku miesięcy jest niewystarczające, bowiem opłata targowa jest płatna odrębnie za każdy dzień dokonywania sprzedaży (art. 19 pkt 1 lit. a ustawy o podatkach i opłatach lokalnych). Biorąc jednak pod uwagę, iż w rozpatrywanej sprawie skarżący wyraźnie oświadczył, iż prowadzi sprzedaż w codziennie – przez 7 dni w tygodniu, Sąd uznał, iż omawiane naruszenie prawa materialnego nie miało wpływu na wynik sprawy, zatem nie może stanowić, w myśl art. 145 § 1 pkt 1 lit a ww. ustawy, podstawy uchylenia zaskarżonej decyzji. Mając na uwadze powyższe, na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przede sądami administracyjnymi, Sąd uprawniony był do orzeczenia o oddaleniu skargi.