III SA/Lu 201/04

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Lublinie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Marek Zalewski (spr.), Sędziowie Sedzia WSA Jadwiga Pastusiak, Sędzia NSA Maria Wieczorek, Protokolant Asystent sędziego Małgorzata Syta, po rozpoznaniu w dniu 6 lipca 2004 r. sprawy ze skargi "[...]" Sp. z o.o. na decyzję Dyrektora Izby Celnej z dnia [...] Nr [...] w przedmiocie opłat celnych dodatkowych oddala skargę Na podstawie art. 233 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja Podatkowa (Dz. U. z 1997 r. Nr 137, poz. 926 z późniejszymi zmianami), art. 262 ustawy z dnia 9 stycznia 1997 r. - Kodeks celny (tekst jednolity: Dz. U. z 2001 r. Nr 75, poz. 802 ze zmianami), Dyrektor Izby Celnej po rozpatrzeniu odwołania Strony - spółki "[...]" sp. z o.o. z siedzibą w Ł. z dnia [...].12.2003 r. od decyzji Naczelnika Urzędu Celnego Nr [...] z dnia [...], uznającej zgłoszenie celne SAD Nr [...] z dnia [...].07.2003 r. za prawidłowe, utrzymał zaskarżoną decyzję w mocy. W uzasadnieniu organ wskazał, że w dniu [...] lipca 2003 r. Agencja Celna "[C]" działając w imieniu Strony dokonała zgłoszenia celnego, wnioskując o objęcie procedurą dopuszczenia do obrotu sprowadzone z Ukrainy rury stalowe wodnogazowe, według dokumentu SAD Nr j/w. Do sprowadzonego towaru objętego kodem PCN 7306 30 78 0 zastosowano opłatę celną dodatkową w wysokości 10 % wartości, na podstawie rozporządzenia Ministra Gospodarki, Pracy i Polityki Społecznej z dnia 7 marca 2003 r. w sprawie ustanowienia opłaty celnej dodatkowej w związku z nadmiernym przywozem na polski obszar celny niektórych produktów stalowych (Dz. U. Nr 40, poz. 342). Kwota opłaty celnej dodatkowej w wysokości 6.096,20 zł została przez Stronę zapłacona gotówką. Pismem z dnia [...] września 2003 r. pełnomocnik Strony złożył do Naczelnika Urzędu Celnego wniosek o uznanie w/w zgłoszenia celnego za nieprawidłowe w części dotyczącej wymiaru opłaty celnej dodatkowej. Po przeprowadzeniu postępowania wyjaśniającego organ I instancji decyzją Nr [...] z dnia [...] uznał w/w zgłoszenie celne za prawidłowe. W dniu [...] stycznia 2004 r. do Dyrektora Izby Celnej wpłynęło odwołanie od w/w decyzji z wnioskiem o zmianę decyzji poprzez uznanie zgłoszenia celnego za nieprawidłowe w zakresie określenia opłaty celnej dodatkowej. Strona zarzuciła zaskarżonej decyzji naruszenie przepisów: art. 2, art. 88 ust. 1 i art. 217 w związku z art. 8 Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej, art. 120, art. 121 § 1 Ordynacji podatkowej w związku z art. 262 Kodeksu celnego. Ponadto pełnomocnik firmy "[...]" stwierdził, że zaskarżona decyzja została wydana z rażącym naruszeniem przepisów prawa, bowiem przedmiotowa opłata nie powinna być naliczana. Zgodnie z przepisami Konstytucji nakładanie podatków i innych danin publicznych następuje w drodze ustawy. Nie można ich ustalić w akcie prawnym rangi rozporządzenia. W rozporządzeniu ustanawiającym dodatkową opłatę celną zostały zawarte elementy decydujące o kształcie daniny publicznej. Zatem wprowadzenie tymczasowego środka ochronnego w drodze rozporządzenia narusza rażąco art. 217 Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej. Organ celny, w oparciu o zawartą w art. 8 Konstytucji zasadę bezpośredniego stosowania przepisów Konstytucji, powinien nie pobierać tymczasowej opłaty celnej dodatkowej. Rozpatrując odwołanie Dyrektor Izby Celnej wyjaśnił, iż ustawa z dnia 11 kwietnia 2001 r. o ochronie przed nadmiernym przywozem towarów na polski obszar celny (Dz. U. Nr 43 z 2001 r., poz. 477 z późniejszymi zmianami) określa przywóz towaru na polski obszar celny za nadmierny, jeżeli towar jest przywożony na takich warunkach, że wyrządza poważną szkodę lub zagraża wyrządzeniem takiej szkody przemysłowi krajowemu wytwarzającemu towar podobny lub towar bezpośrednio konkurencyjny. W art. 14 ust. 1 w/w ustawy Minister właściwy do spraw gospodarki został upoważniony w takiej sytuacji do wszczęcia postępowania ochronnego. Na skutek zasadnego wniosku Hutniczej Izby Przemysłowo-Handlowej Minister Gospodarki w dniu 8 czerwca 2002 r. wszczął postępowanie ochronne przed nadmiernym przywozem na polski obszar celny niektórych produktów stalowych wydając postanowienie, na podstawie art. 11 ust. 1 pkt 1 i art. 14 w/w ustawy. Postępowanie to zakończyło się wydaniem przez Ministra Gospodarki cyt. rozporządzenia z dnia 7 marca 2003 r. Zgodnie z § 1 tego rozporządzenia - ustanawia się na okres dwóch lat ostateczny środek ochronny w formie opłaty celnej dodatkowej na przywóz na polski obszar celny niektórych produktów stalowych. Wysokość tej opłaty ustala się jako iloczyn wartości celnej towaru, określonej zgodnie z przepisami prawa celnego oraz stawki określonej w procentach w stosunku do tej wartości. Załącznik Nr 1 do w/w rozporządzenia, zawiera wykaz towarów objętych opłatą celną dodatkową, stawki tej opłaty oraz wielkość przywozu nie objętego tą opłatą. Na towary m.in. o kodzie PCN 7306 30 78 0 stawka ta wynosi 10% wartości towaru. Organ odwoławczy wyjaśnia, że nie jest władny orzekać o zgodności ustaw i przepisów prawa i wydawanych przez centralne organy państwowe z Konstytucją, jednak mając na uwadze unormowania konstytucyjne, uznaje, że rozporządzenie w sprawie ustanowienia opłaty celnej dodatkowej stanowi źródło prawa powszechnie obowiązującego i może być podstawą prawną wobec obywateli, osób prawnych oraz innych podmiotów. Na gruncie art. 217 i 84 Konstytucji sformułowana została zasada władztwa podatkowego, zgodnie z którą państwo ma prawo obciążania podmiotów znajdujących się w zakresie jego władzy w celu finansowania zadań państwa. Wyliczenia zawarte w art. 217 Konstytucji nie ma charakteru wyczerpującego, co oznacza, że tylko istotne elementy stosunku daninowego powinny być uregulowane bezpośrednio w ustawie. Wykładnia powyższego przepisu w dotychczasowym orzecznictwie Trybunału Konstytucyjnego wskazuje, iż dla regulowania podatków i innych opłat wymaga się zachowania formy ustawowej, pozostawiając zagadnienia, które mogą zostać uregulowane przez akty wykonawcze wydane na podstawie i w ramach upoważnienia ustawowego. Podustawowe akty prawne mogą zatem zawierać takie uregulowania, które stanowią dopełnienie regulacji zawartych w ustawie. Trybunał Konstytucyjny w wyroku z dnia 20 czerwca 2002 r. K. 33/2001 stwierdza, iż: "Wyłączność ustawy odnosi się w sposób bezwzględny tylko do zakresu stanowiącego określenie "zasad" oraz "kategorii", a więc nie ma konstytucyjnych przeszkód, by materie bardziej szczegółowe zostały powierzone do uregulowania niższym od ustawy aktom normatywnym będącym źródłami prawa powszechnie obowiązującego, (czyli rozporządzeniom)". W praktyce bowiem nie jest możliwe, aby w ustawach regulować wszystkie zagadnienia prawa podatkowego". Rozporządzenia mogą być wydawane przez organy wskazane w Konstytucji, na podstawie szczegółowego upoważnienia zawartego w ustawie i w celu jej wykonania. Upoważnienie powinno określać organ właściwy do wydania rozporządzenia i zakres spraw przekazanych do uregulowania oraz wytyczne dotyczące treści aktu (art. 92 ust. 1 konstytucji). Mając na uwadze powyższy przepis - w systemie prawa powszechnie obowiązującego nie może pojawić się regulacja podustawowa, która nie znajduje bezpośredniego oparcia w ustawie i która nie służy do jej wykonania. Zatem w upoważnieniu ustawowym określone muszą być precyzyjne wskazówki co do sposobu regulacji danej kwestii w rozporządzeniu. Analizując w/w ustawę o ochronie przed nadmiernym przywozem towarów, a w szczególności w art. 28 ust. 1 stwierdza się, że: jeżeli w wyniku postępowania ochronnego minister właściwy do spraw gospodarki stwierdzi, że zaistniały warunki przewidziane ustawą do ochrony rynku przed nadmiernym przywozem, ustanowi, w drodze rozporządzenia, ostateczny środek ochronny". Minister Gospodarki, Pracy i Polityki Społecznej otrzymał więc delegację ustawową do określenia w drodze rozporządzenia szczegółowych zasad wprowadzenia opłaty celnej dodatkowej. Przywołana ustawa zawiera precyzyjne wskazówki, które powinny być określone w rozporządzeniu. Zatem zdaniem organu odwoławczego rozporządzenie zostało wydane w celu wykonania ustawy i normuje materie określone w upoważnieniu zgodnie z przepisami ustawy, a wprowadzenie ostatecznego środka ochronnego w drodze rozporządzenia nie narusza art. 217 Konstytucji. Ponieważ brak jest w niniejszej sprawie naruszenia przepisów ustawy zasadniczej, tym samym nie można mówić o naruszeniu art. 120, art. 121 Ordynacji podatkowej, tj. zasady praworządności, zasady prowadzenia postępowania w sposób budzący zaufanie do organów państwa. Zaskarżona decyzja została wydana na podstawie przepisów prawa w randze ustaw, tj. ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa, ustawy z dnia 9 stycznia 1997 r. Kodeks celny, ustawy z dnia 11 kwietnia 2001 r. o ochronie przed nadmiernym przywozem towarów na polski obszar celny. Zasada prowadzenia postępowania w sposób budzący zaufanie do organów państwa związana jest z realizacją innej zasady wyrażonej w art. 121 Ordynacji podatkowej, jaką jest zasada udzielania informacji prawnej Stronie. W toku prowadzonego postępowania Strona była informowana o możliwości zapoznania się z aktami sprawy, ustosunkowania się do zebranego materiału dowodowego, składania wniosków dowodowych, jednakże z niej nie skorzystała. Ponadto pełnomocnik Strony w uzasadnieniu odwołania powołuje się na tymczasową opłatę celną dodatkową. Należy zauważyć, że w niniejszej sprawie, gdzie objęcie towaru procedurą dopuszczenia do obrotu nastąpiło w dniu [...] lipca 2003 r., ma zastosowanie rozporządzenie z dnia 7 marca 2003 r. Ministra Gospodarki, Pracy i Polityki Społecznej w sprawie ustanowienia opłaty celnej dodatkowej w związku z nadmiernym przywozem na polski obszar celny niektórych produktów stalowych. Natomiast środek ochronny w postaci tymczasowej opłaty celnej dodatkowej, wprowadzony rozporządzeniem Ministra Gospodarki z dnia 9 sierpnia 2002 r. (Dz. U. Nr 132 z 2002 r., poz. 1118) obowiązywał do 7 marca 2003 r. Na powyższą decyzję strona złożyła skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, w której wnosi o jej uchylenie w całości oraz orzeczenie o kosztach postępowania, w tym z tytułu zastępstwa procesowego. Zaskarżonej decyzji zarzuca naruszenie prawa materialnego poprzez niezastosowanie art. 2 Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej, art. 217 Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej w zw. z art. 8 Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej, art. 84 Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej przez jego zastosowanie oraz błędną wykładnię, oraz naruszenie prawa procesowego poprzez niezastosowanie art. 120 oraz art. 121 § 1 ordynacji podatkowej w zw. z art. 262 kodeksu celnego. Wbrew twierdzeniom zawartym w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji w obydwu rozporządzeniach nie zostały uregulowane jedynie szczegółowe zasady nakładania daniny publicznej - opłaty celnej dodatkowej. W obydwu rozporządzeniach zostały wskazane wszystkie zasady poboru daniny publicznej opłaty celnej dodatkowej (wskazanie podmiotów zobowiązanych do uiszczenia daniny publicznej, przedmiotu daniny publicznej - import towarów wskazanych w załącznikach do rozporządzeń, stawki daniny publicznej tj. stawki opłaty celnej dodatkowej, podstawy opodatkowania jaka jest wartość celna towarów, zasady przyznawania zwolnień i ulg od daniny publicznej - zasady wydawania pozwoleń w ramach wielkości nieobjętej opłatą celną dodatkową). Zgodnie z treścią art. 217 Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej wszystkie wyżej wskazane elementy kalkulacyjne daniny publicznej powinny być wskazane w ustawie. Elementy te są wskazane w aktach o randze rozporządzenia. W cytowanym art. 21 ust. 1 ustawy o ochronie przed nadmiernym importem towarów na polski obszar celny wyraźnie wskazano, iż wszystkie wyżej wymienione elementy kalkulacyjne daniny publicznej - podatku zostaną zawarte w rozporządzeniu wprowadzającym środek ochronny. Przepis ten wprowadza delegację do wydania rozporządzenia wprowadzającego środek ochronny, a więc wprowadzenia daniny publicznej, co stoi w sprzeczności z art. 217 Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej, nawet w sytuacji, gdy takie rozporządzenie zostało wydane w ramach ustawowej delegacji. W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Celnej wniósł o jej oddalenie, oraz dodatkowo wyjaśnił, iż przywołana ustawa zawiera precyzyjne wskazówki, które powinny być określone w rozporządzeniu. Powyższe rozporządzenie zostało wydane w celu wykonania ustawy, więc wprowadzenie ostatecznego środka ochronnego w drodze rozporządzenia nie narusza art. 217 Konstytucji. Podobna regulacja została wydana na mocy art. 13 Kodeksu celnego, który stanowi, że Rada Ministrów ustanawia w drodze rozporządzenia, taryfę celną. Cła określane są na podstawie taryfy celnej lub innych środków taryfowych. Taryfa celna obejmuje m.in.: stawki celne, sposób, warunki i zakres ich stosowania, obniżone, preferencyjne stawki celne. Podobnie opłata celna dodatkowa została wprowadzona rozporządzeniem, w którym zawarte są szczegółowe zasady stosowania tej opłaty: nazwa towaru, kod PCN, stawki opłaty. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Materialnoprawną podstawę rozstrzygnięcia w sprawie niniejszej stanowiły przepisy ustawy z dnia 11 kwietnia 2001r. o ochronie przed nadmiernym przywozem towarów na polski obszar celny (Dz. U. Nr 43, poz. 477) oraz wydane na ich podstawie rozporządzenie Ministra Gospodarki, Pracy i Polityki Społecznej z dnia 7 marca 2003r. w sprawie ustanowienia opłaty celnej dodatkowej w związku z nadmiernym przywozem na polski obszar celny niektórych produktów stalowych (Dz. U. Nr 40, poz. 342). Ustawa z dnia 11 kwietnia 2001r. o ochronie przed nadmiernym przywozem towarów na polski obszar celny zwana dalej ustawą , określa środki ochronne przed nadmiernym przywozem towarów na polski obszar celny oraz zasady i tryb postępowania w sprawie ich stosowania (art. 1). Przepisy art. 8 i 9 ustawy określają środki ochronne w postaci tymczasowej opłaty celnej dodatkowej oraz opłaty celnej dodatkowej, jako środek ostateczny. Postępowanie ochronne regulują przepisy rozdziału III ustawy i jest ono przeprowadzane przez ministra właściwego do spraw gospodarki. Takie postępowanie ochronne w zakresie przywozu na polski obszar celny niektórych wyrobów stalowych zostało przeprowadzone przez Ministra Gospodarki, Pracy i Polityki Społecznej i zakończyło się wydaniem przez niego rozporządzenia z dnia 7 marca 2003r. w sprawie ustanowienia opłaty celnej dodatkowej, w związku z nadmiernym przywozem na polski obszar celny niektórych produktów stalowych na podstawie art. 28 ust.1 i 2 ustawy . Poza sporem pozostaje okoliczność, że opłatą celną dodatkową został objęty towar importowany przez skarżącego. Zarzut skargi sprowadza się do naruszenia art. 2, 8, 84 i 217 Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej, wobec ustanowienia daniny publicznej: opłaty celnej dodatkowej w drodze rozporządzenia. Ocena przez sąd zgodności z Konstytucją przepisu obowiązującego prawa, który został zastosowany do rozstrzygnięcia stanu faktycznego, dokonywana jest w ramach ustalania obowiązywania przepisów, a sąd nie może uchylić się od tej oceny, bowiem mogłoby to prowadzić do rozstrzygnięcia sprawy na podstawie przepisu niekonstytucyjnego, a więc niezgodnie z prawem obowiązującym. Zgodnie z art. 217 Konstytucji - nakładanie podatków, innych danin publicznych, określanie podmiotów, przedmiotów opodatkowania stawek podatkowych a także zasad przyznawania ulg i unormowań oraz kategorii podmiotów zwolnionych od podatku następuje w drodze ustawy. Przepis ten pozostaje w związku z art. 84 Konstytucji, zgodnie z którym każdy obowiązany jest do ponoszenia ciężarów i świadczeń publicznych w tym podatków określonych w ustawie. Wykładnią tych przepisów zajmował się wielokrotnie Trybunał Konstytucyjny, a ostatnio w uzasadnieniu wydanego w pełnym składzie wyroku z dnia 6 marca 2002r. (P.7/00), w którym stwierdził, że w art. 84 Konstytucji sformułowana została zasada władztwa podatkowego, zgodnie z którą państwo ma prawo obciążania podmiotów znajdujących się w polu jego władzy w celu sfinansowana zadań państwa, a wyliczenie zawarte w art. 217 Konstytucji należy rozumieć jako nakaz uregulowania ustawą wszystkich istotnych elementów stosunku daninowego, do których zalicza się podmiot, przedmiot, stawkę podatkową, zasady przyznawania ulgi umorzeń oraz kategorii podmiotów zwolnionych od podatku. Podkreślił również, że wyliczenie powyższe nie ma charakteru wyczerpującego, co oznacza, że do unormowania w drodze rozporządzenia mogą zostać przekazane tylko te sprawy, które nie mają istotnego znaczenia dla konstrukcji danej daniny w praktyce nie jest możliwe, aby w ustawach regulowań wszystkie zagadnienia daniny publicznej . Powoduje to konieczność korzystania w ustawach – w zakresie nie wyłączonym przez art. 217 Konstytucji – z upoważnień ustawowych przy czym mogą one zawierać jedynie takie uregulowania, które stanowią dopełnienia regulacji ustawowej i spełniają wymagania określone w art. 92 Konstytucji. Akty podustawowe mogą zatem zawierać wyłącznie regulacje uzupełniające, to co zostało uregulowane w ustawie i tylko w zakresie nie przesądzającym o istotnych elementach konstrukcji daniny. Stosownie do art. 92 ust. 1 Konstytucji rozporządzenia może być wydane tylko na podstawie wyraźnego, szczegółowego upoważnienia ustawy w zakresie określonym w upoważnieniu, w granivach upoważnienia ustawy i w celu jej wykonania, a ponadto zgodnie z normami Konstytucji. Naruszenie choćby jednego z powyższych warunków, może uzasadniać zarzut niezgodności rozporządzenia z ustawą. Przedmiotowa ustawa z dnia 11 kwietnia 2001r. określa środki ochronne przed nadmiernym przywozem towarów na polski obszar celny oraz zasady i tryb postępowania w sprawie stosowania tych środków. Zgodnie z art. 5 ust. 1 ustawy, jeżeli w wyniku postępowania ochronnego zostanie stwierdzone, że przywóz towaru na polski obszar celny jest nadmierny, to wobec przywozu takiego towaru, może być zastosowany środek ochronny w postaci tymczasowego środka ochronnego (art. 8) lub ostatecznego środka ochronnego (art. 9). Zgodnie z art. 28 ust. 1 ustawy – jeżeli w wyniku postępowania ochronnego minister właściwy do spraw gospodarki stwierdzi, że zaistniały warunki przewidziane ustawą do ochrony rynku przed nadmiernym przywozem, ustanowi w drodze rozporządzenia ostateczny środek ochronny. Zakres delegacji określa art. 28 ust. 2 ustawy precyzując, że rozporządzenie powinno określać: - nazwę towaru, opis towaru, kod taryfy celnej, - rodzaj ustanowionego środka ochronnego, - wysokość i okres stosowania środka ochronnego, - sposób, warunki i zakres stosowania ustanowionego środka ochronnego w tym wskazanie rodzaju pochodzenia którego środek dotyczy. Rozporządzenie z dnia 7 marca 2003r. wydane na podstawie delegacji ustawowej stanowi zatem doprecyzowanie tego co zostało uregulowane w ustawie – co zdaniem Sądu – powoduje, że zarzuty skargi nie zasługiwały na uwzględnienie. Z tych wszystkich względów oraz na podstawie art. 154 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. nr 153, poz. 1270) należało orzec jak w sentencji.