II FSK 942/05

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący Sędzia NSA Marek Zirk – Sadowski, Sędziowie NSA Jerzy Rypina, Jan Grzęda (spr.), Protokolant Tomasz Grzybowski, po rozpoznaniu w dniu 29 czerwca 2006 r. na rozprawie w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej Andrzeja P. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach z dnia 8 marca 2005 r., sygn. akt I SA/Gl 697/04 w sprawie ze skargi Andrzeja P. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w K. z dnia 22 kwietnia 2004 r., (...) w przedmiocie restrukturyzacji zaległości podatkowych 1. oddala skargę kasacyjną; 2. zasądza od Andrzeja P. na rzecz Dyrektora Izby Skarbowej w K. kwotę 180 /słownie: sto osiemdziesiąt/ zł tytułem zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego. Wyrokiem z 8 marca 2006 r. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Katowicach oddalił skargę Andrzeja P. /skarżącego/ na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w K. z 22 kwietnia 2004 r. o odmowie zmiany decyzji w przedmiocie restrukturyzacji zaległości podatkowych. Z uzasadnienia tego orzeczenia wynikało m. in., że Naczelnik Urzędu Skarbowego w S. odmówił zmiany swojej decyzji z 16 grudnia 2002 r. o warunkach restrukturyzacji, poprzez objęcie restrukturyzacją również kwoty 10.532,30 zł z tytułu zryczałtowanego podatku dochodowego za 2000 rok. Za podstawę prawną takiego rozstrzygnięcia podał art. 207 i art. 253a ustawy z 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa /Dz.U. nr 137 poz. 926 ze zm./ oraz na podstawie art. 9 ust. 1 ustawy z 30 sierpnia 2002 r. o restrukturyzacji niektórych należności publicznoprawnych od przedsiębiorców /Dz.U. nr 155 poz. 1287 ze zm. - dalej cyt. jako "ustawa restrukturyzacyjna"/. Odmowę uzasadniono faktem, że wniosek o objęcie wspomnianej kwoty restrukturyzacją złożono 30 stycznia 2004 r., a zatem po upływie terminu wynikającego z art. 12 ust. 1 ustawy restrukturyzacyjnej z którego wynikało, że wnioski o restrukturyzację należało składać do 15 listopada 2002 r. Po rozpoznaniu sprawy na skutek odwołania skarżącego, Dyrektor Izby Skarbowej w K. utrzymał w mocy decyzję naczelnika urzędu skarbowego, podzielając przy jego rozważania prawne. Skarżący od decyzji organu podatkowego złożył skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego domagając się uchylenia decyzji organów obydwu instancji. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach uznał jednak, że decyzja Dyrektora Izby Skarbowej nie naruszała prawa. Wskazał, że pierwotna decyzja - wydana na skutek wniosku o restrukturyzację - wobec jej niezaskarżenia stała się ostateczna. Przy braku stosownych regulacji w ustawie restrukturyzacyjnej, na mocy jej art. 9, odnośnie zmiany bądź uchylenia decyzji restrukturyzacyjnej, w sprawie odpowiednie zastosowanie znajdował art. 253a par. 1 Ordynacji podatkowej. Z przepisu tego wynika, że uchylenie lub zmiana może nastąpić jedynie wówczas, gdy nie sprzeciwiają się temu przepisy szczególne. W tym sensie za stojący na przeszkodzie uchyleniu prawomocnej decyzji restrukturyzacyjnej Sąd uznał wskazany przez organy podatkowe art. 12 ust. 1 ustawy restrukturyzacyjnej, z którego wynikało, że datą graniczną składania wniosków o restrukturyzację był 15 listopada 2002 r. Z pierwotnego wniosku restrukturyzacyjnego skarżącego natomiast nie wynikało, by obejmował on również kwotę zryczałtowanego podatku dochodowego za 2000 rok. W skardze kasacyjnej od wyroku WSA, pełnomocnik skarżącego zarzucił naruszenie prawa materialnego: - art. 12 ust. 1 ustawy restrukturyzacyjnej w zw. z art. 253a par. 1 Ordynacji podatkowej poprzez przyjęcie, że art. 12 ust. 1 ustawy restrukturyzacyjnej sprzeciwia się uchyleniu decyzji z 16 grudnia 2002 r.; - art. 13 ust. 1 ustawy restrukturyzacyjnej poprzez przyjęcie, że wniosek, o którym mowa w art. 12 ust. 1 tejże ustawy, który powinien zawierać zgłoszenie rodzajów należności przesądza o zakresie należności objętych restrukturyzacją; - art. 14 ustawy restrukturyzacyjnej poprzez przyjęcie, że organ restrukturyzacyjny nie może z urzędu rozszerzać zakresu należności objętych restrukturyzacją ponad wniosek przedsiębiorcy, gdyż jedynie należności objęte wnioskiem podatnika podlegają restrukturyzacji, a na organie spoczywa obowiązek zweryfikowania kwoty wskazanych przez stronę, a w konsekwencji ustalenia wysokości znanych należności podlegających restrukturyzacji, - art. 17 ustawy restrukturyzacyjnej poprzez przyjęcie, że należności znane, o których mowa w tym przepisie są to należności znane podatnikowi, a nie organowi restrukturyzacyjnemu, przez co organ ten nie może z urzędu rozszerzać zakresu należności objętych restrukturyzacją ponad wniosek przedsiębiorcy Podnosząc powyższe zarzuty wniesiono o uchylenie zaskarżonego wyroku, bądź też uchylenie wyroku jak i decyzji Dyrektora Izby Skarbowej wraz z poprzedzającą ją decyzją Naczelnika Urzędu Skarbowego w S. W uzasadnieniu skargi kasacyjnej wywiedziono, że wykładnia celowościowa przepisów, których naruszenie w niej zarzucono skłania do wniosku, że obowiązkiem podmiotu ubiegającego się o restrukturyzację było wskazanie jedynie rodzaju należności, których objęcia postępowaniem żądał. Z art. 12 ust. 4 oraz art. 17 ustawy restrukturyzacyjnej wynika natomiast, że organ powinien objąć postępowaniem restrukturyzacyjnym wszystkie znane sobie należności. Dyrektor Izby Skarbowej w K. wniósł o oddalenie skargi kasacyjnej. Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje. Skarga kasacyjna nie ma uzasadnionych podstaw i dlatego nie zasługuje na uwzględnienie. Otóż wskazać należy, że skargę kasacyjną można oprzeć na następujących podstawach: 1/ naruszeniu prawa materialnego przez błędną jego wykładnię lub niewłaściwe zastosowanie, 2/ naruszeniu przepisów postępowania, jeżeli uchybienie to mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy. Poza tym Naczelny Sąd Administracyjny rozpoznaje sprawę w granicach skargi kasacyjnej, bierze jednak z urzędu pod rozwagę nieważność postępowania /art. 183 par. 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz.U. nr 153 poz. 1270 ze zm. - zwana dalej p.p.s.a./. Skarżący oparł się jedynie na pierwszej podstawie odwoławczej, dowodząc, że skutkiem błędnej wykładni przepisów wskazanych w skardze kasacyjnej sąd I instancji uznał, że zakres postępowania prowadzonego w trybie ustawy restrukturyzacyjnej wyznaczała treść wniosku o którym mowa w art. 12 ust. 1 ustawy, tzn., że postępowanie dotyczyć mogło jedynie należności w tym wniosku wskazanych. Skarżący nie podnosił zarzutów naruszenia przepisów prawa procesowego. Tymczasem Wojewódzki Sąd Administracyjny stwierdził, że podstawę prawną uwzględnienia wniosku skarżącego w postępowaniu administracyjnym stanowić mógł art. 253a par. 1 Ordynacji podatkowej. Uznał jednak, że brak było podstaw do zmiany decyzji, ponieważ zachodzi przewidziana w powołanym przepisie negatywna przesłanka rozstrzygnięcia o zmianie decyzji, tj. że sprzeciwia się temu przepis szczególny - art. 12 ust. 1 ustawy restrukturyzacyjnej wyznaczający termin do zgłoszenia zaległości podatkowych do postępowania restrukturyzacyjnego. Skarżący zatem by skutecznie zaskarżyć wyrok Sądu I instancji winien w ramach drugiej podstawy odwoławczej /art. 174 pkt 2 p.p.s.a./ zarzucić /via właściwy przepis procedury sądowoadministracyjnej/ naruszenie art. 253a par. 1 Ordynacji podatkowej, czyli przepis zastosowania którego odmówiono, a do zastosowania którego - zdaniem skarżącego - zachodziły przesłanki. Brak takiego zarzutu stoi na przeszkodzie uwzględnieniu skargi kasacyjnej, bez względu na zasadność zarzutów naruszenia prawa materialnego. Niemniej należy uznać, że wykładnia art. 12 ust. 1 ustawy restrukturyzacyjnej /bo tylko ten przepis spośród wskazanych w skardze był przedmiotem wykładni/ dokonana przez sąd I instancji była prawidłowa. O tym, które zaległości podatkowe były objęte postępowaniem restrukturyzacyjnym decydowała treść wniosku. Art. 13 ust. 1 ustawy zobowiązywał przedsiębiorców ubiegających się o restrukturyzację do wskazania jedynie rodzaju należności spośród wymienionych w art. 6 ust. 1 ustawy. Organ następnie sam ustalał jakie które zaległości nadają się do restrukturyzacji i obejmuje je postępowaniem /art. 12 ust. 4 ustawy/. Niemniej brak jest podstawy prawnej z której możnaby wywieść zobowiązanie organu do objęcia postępowaniem restrukturyzacyjnym zaległości podatkowych innych niż wskazane we wniosku, jeżeli wnioskodawca określił je konkretnie /np. zaległość w określonym podatku za określony miesiąc, zaległość wynikająca z konkretnie wskazanej decyzji/. Innymi słowy, w przypadku gdy przedsiębiorca wskazał we wniosku na konkretne należności /zaległości podatkowe/, których objęcia postępowaniem restrukturyzacyjnym żądał, a nie określił jedynie ich rodzaj, wówczas organ był związany treścią wniosku i nie mógł rozważać zrestrukturyzowania innych należności /konkretnych zaległości podatkowych/ we wniosku nie wskazanych. Zresztą należy zauważyć, że sama ustawa restrukturyzacyjna rozróżniała należności znane /w rozumieniu art. 6 ust. 1 ustawy/ objęte postępowaniem restrukturyzacyjnym od nim nieobjętych /art. 11 ust. 1 pkt 1/. W tym stanie rzeczy, skarga kasacyjna jako pozbawiona uzasadnionych podstaw podlegała oddaleniu /art. 184 p.p.s.a./. Kosztami postępowania odwoławczego obciążono skarżącego /art. 204 pkt 1 p.p.s.a./.