I SA/Rz 14/04

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Rzeszowie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Maria Serafin-Kosowska Sędzia NSA Jacek Surmacz /spr./ Asesor WSA Małgorzata Niedobylska Protokolant sek.sąd. T.Tochowicz po rozpoznaniu w dniu 1 marca 2005r. na rozprawie- sprawy ze skargi C. K. na decyzję Dyrektora Izby Celnej z dnia [...] grudnia 2003r. Nr [...] w przedmiocie uznania zgłoszenia celnego za nieprawidłowe I. uchyla zaskarżoną decyzję, II. określa, że powyższa decyzja nie może być wykonana do chwili uprawomocnienia się wyroku, III. zasądza od Dyrektora Izby Celnej na rzecz skarżącego C. K. kwotę 2.829 (słownie: dwa tysiące osiemset dwadzieścia dziewięć) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego. I SA/Rz 14/04 U Z A S A D N I E N I E Dyrektor Izby Celnej, decyzją z dnia [...] grudnia 2003r. Nr [...], na podstawie art. 233 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 1997r., nr 137, poz. 926 ze zm. - powoływana dalej jako: Ordynacja podatkowa), art. 151 § 1, art. 158 § § 1 i 2 ustawy z dnia 9 stycznia 1997r. Kodeks celny (tekst jednolity Dz.U. z 2001r., nr 75, poz. 802 ze zm. – powoływana dalej jako: Kodeks celny), § 1 pkt 7 Rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 28 grudnia 2001r. w sprawie określenia zwolnień celnych innych niż określone w art. 1901 – 19041 Kodeksu celnego (Dz.U. z 2001r., nr 156, poz. 1820 – powoływane dalej jako: Rozporządzenie z 2001r.), rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 8 marca 2001r. w sprawie gospodarczych procedur celnych (Dz.U. z 2001r., nr 18, poz. 214 ze zm.), po rozpatrzeniu odwołania wniesionego przez C. K. prowadzącego Firmę "A." od decyzji Naczelnika Urzędu Celnego w S. z dnia [...] września 2003r. nr [...], utrzymał w mocy decyzję organu I instancji. W uzasadnieniu swojej decyzji organ odwoławczy podał, że zgłoszeniem z dnia 6 czerwca 2003r. – JDA SAD [...] objęto procedurą uszlachetniania biernego towar krajowy tj. silnik RU-19A-300 nr fabryczny [...]. Celem czasowego wywozu była naprawa, a termin powrotnego przywozu produktu kompensacyjnego – zgodnie z pozwoleniem z dnia 5 czerwca 2003r. Nr [...] – ustalono na 6 miesięcy od dnia dokonania odprawy celnej wywozowej. Następnie zgłoszeniem z dnia 19 sierpnia 2003r. – JDA SAD [...] dopuszczono do obrotu produkt kompensacyjny – silnik RU19A-300, nr fabryczny [...] powrotnie przywieziony po naprawie. C. K. składając zgłoszenie celne o dopuszczenie do obrotu w ramach zakończenia procedury uszlachetniania biernego wystąpił o zwolnienie z cła – na podstawie § 1 pkt 7 rozporządzenia z 2001r. Naczelnik Urzędu Celnego, decyzją z dnia [...] września 2003r. nr [...], uznał zgłoszenie celne [...] za nieprawidłowe w zakresie kwoty wynikającej z długu celnego – nie znajdując podstaw do zwolnienia od cła. Odwołanie od decyzji organu I instancji wniósł C. K. W ocenie organu odwoławczego odwołanie nie zasługiwało na uwzględnienie. Dyrektor Izby Celnej wyjaśnił, że procedura uszlachetniania biernego jest jedną z gospodarczych procedur celnych w rozumieniu art. 89 § 2 Kodeksu celnego. Procedura ta (art. 151 § 1 Kodeksu celnego) pozwala dokonać czasowego wywozu towarów krajowych poza polski obszar celny w celu poddania ich procesom uszlachetniania oraz dopuszczenia produktów powstałych w wyniku tych procesów do obrotu, z całkowitym lub częściowym zwolnieniem od należności celnych przywozowych. Korzystanie z gospodarczej procedury celnej wymaga uzyskania pozwolenia (art. 90 § 1). Organ celny wydaje pozwolenie na korzystanie z procedury uszlachetniania biernego jedynie osobom krajowym, jeżeli możliwe jest ustalenie, że towary wywożone czasowo wejdą w skład produktów kompensacyjnych (art. 154 § 1 pkt 2). Organ celny określa w pozwoleniu warunki oraz termin stosowania danej procedury (art. 92). Jednocześnie, jeżeli proces uszlachetniania ma na celu naprawę towarów wywożonych czasowo i jeżeli naprawa dokonywana jest odpłatnie, to częściowe zwolnienia od należności celnych przywozowych polega na obliczeniu kwoty należności, jaka byłaby zastosowana na podstawie elementów kalkulacyjnych dotyczących produktów kompensacyjnych w dniu przyjęcia zgłoszenia o dopuszczenie do obrotu tych produktów (art. 158 § 1). Podstawą do obliczenia należności celnych przywozowych od towarów, o których mowa w art. 158 § 1 Kodeksu celnego, jest wartość celna równa kwocie kosztów naprawy, pod warunkiem że koszty te stanowią jedyne świadczenia osoby posiadającej pozwolenie oraz, że na wysokość kosztów nie miały wpływu powiązania tej osoby z osobą dokonującą naprawy (art. 158 § 2). Organ odwoławczy wskazał dalej, że w przedmiotowej sprawie naprawa silnika została dokonana odpłatnie (faktura z dnia 12 sierpnia 2003r. nr [...]). Koszt tej naprawy wraz z zagranicznymi kosztami transportu towaru stanowi wartość celną, która jest podstawą obliczenia należności celnych przywozowych. W konsekwencji silnik lotniczy jako produkt kompensacyjny powrotnie przywieziony, po dokonanej naprawie, podlega częściowemu zwolnieniu z należności celnych przywozowych. Podkreślił organ odwoławczy, że produkt krajowy wywieziony czasowo oraz produkt kompensacyjny posiadają te same cechy identyfikacyjne, a więc jest to ten sam silnik lotniczy. W ocenie organu odwoławczego przepisy art. art. 1901 – 19041 nie mają zastosowania w sprawie, gdyż dotyczą zwolnienia od cła w przywozie towarów innych, niż przywożonych dla Sił Zbrojnych Rzeczypospolitej Polskiej. Art. 19043 Kodeksu celnego zawiera delegacje ustawową, w oparciu o którą wydano rozporządzenie z 2001r. Zgodnie z § 1 pkt 7 tego rozporządzenia przywóz towarów z zagranicy jest zwolniony od cła, bez zachowania norm ilościowych lub wartościowych, jeżeli przedmiotem przywozu są: uzbrojenie oraz wyroby i technologie o przeznaczeniu wojskowym, otrzymywane lub nabywane dla Sił Zbrojnych Rzeczypospolitej Polskiej. Jak wynika z umowy nr [...] na wykonanie remontu głównego przedmiotowego silnika, zawartej w dniu 19 marca 2003r. pomiędzy Ministrem Obrony Narodowej a C. K., użytkownikiem przedmiotowego silnika jest Jednostka Wojskowa [...]. Przedmiotowy silnik więc w momencie obejmowania procedurą uszlachetniania biernego był w posiadaniu jednostki wojskowej i był towarem krajowym. Fakt czasowego wywozu silnika poza polski obszar celny, a następnie powrotny przywóz produktu kompensacyjnego po naprawie i dopuszczenie do obrotu nie spełnia znamion do zwolnienia w świetle § 1 pkt 7 Rozporządzenia z 2001r. Wprawdzie silnik posiada przeznaczenie wojskowe jednak zwolnieniu od cła nie podlega – w świetle powołanego ostatnio przepisu – koszt naprawy towaru krajowego poniesionego za granicą. W myśl § 1 pkt 7 cyt. rozporządzenia zwolnienie od cła odnosi się do towaru sprowadzonego dla potrzeb Sił Zbrojnych Rzeczypospolitej Polskiej po raz pierwszy, a nie dotyczy produktu kompensacyjnego powrotnie przywiezionego po uszlachetnianiu biernym. Wskazuje na to jednoznacznie treść przepisu, a mianowicie że zwolnieniu od cła podlega "przywóz towarów z zagranicy", nie zaś "powrotny przywóz produktów kompensacyjnych". Sprzecznym z intencją przepisu byłoby odmienne stanowisko, a brak podstaw również do stosowania wykładni rozszerzającej. Skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego na decyzję Dyrektora Izby Celnej wniósł C. K., zaskarżając decyzję w całości i wnosząc o jej uchylenie. Zarzucił naruszenie prawa materialnego, które miało istotny wpływ na wynik sprawy – poprzez nieprawidłową – sprzeczną z intencją ustawodawcy, wykładnią przepisów art. 19043 Kodeksu celnego oraz § 1 pkt 7 Rozporządzenia 2001r. W uzasadnieniu skargi podkreślono, że wykładnie: celowościowa i gramatyczna nie pozostawiają żadnych wątpliwości, iż jeżeli przedmiotem poddania procedurze celnej są wyroby czy technologie w nim określone, to towary takie są zwolnione od cła. Argument organów, że okoliczność uprzedniego posiadania tychże przedmiotów przez Wojsko dyskwalifikuje możliwość skorzystania ze zwolnienia z cła jest całkowicie chybiony, gdyż wynika on z nadinterpretacji przepisów Rozporządzenia z 2001r. Przepis Rozporządzenia ma zastosowanie w stanie faktycznym występującym w sprawie. W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Celnej wniósł o jej oddalenie, podtrzymał swoje dotychczasowe stanowisko. Pełnomocnik skarżącego – w piśmie procesowym z dnia 17 lutego 2005r. - powołał się (dołączając odpisy) na decyzje: Dyrektora Izby Celnej w W. z dnia [...] listopada 2003r. nr [...] i Naczelnika Urzędu Celnego w W. z dnia [...] kwietnia 2004r. nr [...], skierowane do C. K. i dotyczące stanu faktycznego bliźniaczego w stosunku do występującego w przedmiotowej sprawie, a w których stanowisko organów celnych jest odmienne od prezentowanego w zaskarżonej decyzji. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Rzeszowie zważył, co następuje: Skarga jest uzasadniona. W Dziale I Tytułu VI - Kodeksu celnego uregulowano – "Zwolnienia" (artykuły 1901 – 194). W rozdziale 1 Działu I zawarte są przepisy ogólne, a w przepisie art. 1901 § 1 postanowiono, że zwolnienia od cła przewidziane w niniejszym Dziale stosuje się do towarów obejmowanych procedurą dopuszczenia do obrotu lub procedurą wywozu. Z kolei w rozdziale II: "Zwolnienia od cła w przywozie" w art. 1903 postanowiono, że towary, o których mowa w tym rozdziale, zwolnione są od cła zarówno w wypadku bezpośredniego przywozu z zagranicy, jak i wcześniejszego objęcia inną procedurą celną, która nie zmieniła ich statusu celnego. Przytoczone unormowania ustawowe wskazują jednoznacznie na uniwersalny charakter przepisów zawartych w Dziale I Rozdziały: 1 i 2 Kodeksu celnego, a co potwierdza dodatkowo redakcja Kodeksu celnego i wyodrębnienie tytułu VI oraz Rozdziałów tego Tytułu. Oczywiście racje mają organy, o ile podkreślają, że z uwagi na występujący w sprawie stan faktyczny, w sprawie nie mają zastosowania zwolnienia opisane w Kodeksie celnym (chodzi o przepisy art. 1904 do art. 19041). Natomiast, odmiennie niż to wskazują organy, przepisy art. 1901 i 1903 mają znaczenie dla rozstrzygnięcia sprawy, gdyż – jak to wyżej podkreślono – wskazują na przedmiotowy zakres stosowania zwolnień od cła w przywozie, a poprzez to umożliwiają odkodowanie normy prawnej zawartej w art. 19043 Kodeksu celnego. Art. 19043 § 1 Kodeksu celnego stanowi, że w wypadkach uzasadnionych: 1) ważnymi potrzebami społecznymi, interesem publicznym lub ekonomicznym kraju, w tym zwłaszcza koniecznością realizacji określonych programów celowych, dotyczących w szczególności podniesienia poziomu bezpieczeństwa publicznego, obronności państwa, zapobiegania i likwidacji skutków klęsk żywiołowych, krajowego systemu ratowniczego oraz utrzymywania rezerw państwowych, 2) koniecznością ochrony praw nabytych na podstawie art. 190 § 1 – 3 Kodeksu celnego, w brzmieniu ustalonym przed dniem 1 stycznia 2002r., 3) koniecznością wykonywania umów międzynarodowych Rada Ministrów może określić, w drodze rozporządzenia, zwolnienia od cła inne niż określone w art. 1901 – 19041 Kodeksu celnego, a także tryb, warunki, normy ilościowe i wartościowe, okres zwolnienia od cła oraz dokumenty wymagane do stwierdzenia podstawy stosowania tych zwolnień. Treść przytoczonych przepisów art. 19043 § 1 nie pozostawia wątpliwości, że również w zakresie zwolnień określonych w drodze rozporządzeń wydanych w wykonaniu opisanej wyżej delegacji ustawowej zastosowanie, co do zakresu stosowania, będą mieć normy prawne określone w przepisach art. 1901 i 1903. Z kolei, stosownie do § 1 pkt 7 Rozporządzenia z 2001r. (wydanego na podstawie art. 19043 § 1 Kodeksu celnego) przywóz towarów z zagranicy jest zwolniony od cła, bez zachowania norm ilościowych lub wartościowych, jeżeli przedmiotem przywozu są uzbrojenie oraz wyroby i technologie o przeznaczeniu wojskowym, otrzymywane lub nabywane dla Sił Zbrojnych Rzeczypospolitej Polskiej. Bezsporne między stronami jest, że przedmiotowy silnik ma przeznaczenie wojskowe. Natomiast organ odwoławczy eksponuje, że skoro przedmiotowy silnik został objęty procedurą uszlachetniania biernego, to konsekwencją tego jest, że w zakresie cła stosuje się reżim ustawowy dotyczący wspomnianej gospodarczej procedury, a w szczególności przepisy art. 158 § 1 i 2 Kodeksu celnego - statuującej częściowe zwolnienie od cła. Organ podkreśla ponadto, że przywóz towarów w rozumieniu rozporządzenia z 2001r. należy utożsamiać z towarem sprowadzonym po raz pierwszy, a nie dotyczy produktu kompensacyjnego powrotnie przywiezionego po uszlachetnianiu biernym, który przed czasowym wywozem był towarem krajowym. W świetle rozporządzenia zwolnieniu od cła nie podlega koszt naprawy towaru krajowego poniesiony za granicą. W ocenie Sądu brak prawnego uzasadnienia dla takiego stanowiska. Kodeks celny zawiera szereg definicji ustawowych używanych przez tę ustawę terminów i tak w zakresie produktów kompensacyjnych określa, że są to wszelkie produkty powstałe w wyniku procesu uszlachetniania (art. 151 § 3 pkt 3 Kodeksu celnego), a więc wywodzenie, że przepis § 1 pkt 7 Rozporządzenia z 2001r. nie dotyczy usługi polegającej na naprawie towaru krajowego poniesionego za granicą nie jest uprawniony. Przepisy regulujące instytucję procedury uszlachetniania biernego wskazują jednoznacznie, że całkowite lub częściowe zwolnienie od cła dotyczy produktu kompensacyjnego, a nie usługi (naprawy). Jest to zresztą konsekwencja reguły wynikającej z art. 1 Kodeksu celnego. Trzeba również zwrócić uwagę, że produkty kompensacyjne podlegają procedurze dopuszczenia do obrotu. Z powyższego wynika, że brak jest podstaw do zawężenia stosowania przepisów rozporządzenia z 2001r. w stosunku do zakresu określonego przepisami art. 1901 i art. 1903, na co wskazuje wykładnia gramatyczna omawianych przepisów, która winna być przede wszystkim stosowana przy interpretacji przepisów dotyczących ulg, przywilejów i zwolnień. Nie oznacza to jednak, że ma być to wykładnia restrykcyjna w stosunku do podmiotów prawa, ale oznacza również, że w sytuacji gdy istnieją podstawy to dana instytucja powinna być zastosowana. Stanowisko organów jest uprawnione – co do "specyfiki" procedury uszlachetniania biernego - w stosunku do tych wszystkich towarów, będących przedmiotem przywozu z zagranicy, które nie są objęte generalnym zwolnieniem z uwagi na ich charakter, bez względu na stosowaną procedurę. Za taką wykładnią przemawia ratio legis przepisów zawartych w art. 19043. Reasumując Sąd, z przyczyn wyżej wskazanych, nie podziela stanowiska zaprezentowanego w zaskarżonej decyzji i w konsekwencji, po stwierdzeniu, że decyzja ta narusza przepisy prawa materialnego, co miało wpływ na wynik sprawy, uchylił zaskarżoną decyzję (art. 145 § 1 pkt 1 lit. a ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz.U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.); orzekł po myśli art. 152 tej ustawy oraz o kosztach postępowania sądowego.