I SA/Wr 1498/03

Dnia 19 maja 2005 roku Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu w następującym składzie: Przewodniczący: Sędzia NSA Sędziowie: Sędzia NSA Halina Betta Asesor WSA Marta Semiczek ( sprawozdawca ) Protokolant: Aleksandra Dobosiewicz po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 5 maja 2005 roku sprawy ze skargi A Sp. z o.o we W. .na decyzję Izby Skarbowej we W. z dnia [...] Nr [...] w przedmiocie odmowy stwierdzenia nadpłaty w podatku od towarów i usług za miesiąc maj 1995; oddala skargę. Zaskarżoną decyzją Izba Skarbowa we W. utrzymała w mocy decyzję Urzędu Skarbowego W. F. z dnia [...] Nr [...] odmawiającą stwierdzenia nadpłaty w podatku od towarów i usług za maj 1995 r. Wniosek o stwierdzenie nadpłaty podatnik złożył w dniu [...]. Podatnik, złożył dnia [...]. w urzędzie skarbowym deklarację VAT-7 za grudzień 1997 r. wykazując kwotę zobowiązania podatkowego w wysokości: [...]. W złożonej deklaracji ujęta była korekta rozliczenia za miesiąc maj 1995 r. (zwiększenie kwoty podatku należnego o [...]). W dniu [...] podatnik - wraz z wnioskiem o stwierdzenie nadpłaty złożył korektę deklaracji VAT 7 za grudzień 1997r w której wykazano zobowiązanie podatkowe w wysokości: [...]. W załączonych wyjaśnieniach Spółka uzasadniła korektę zastosowaniem się do interpretacji przepisów wydanej przez Ministerstwo Finansów. Wskazała, że zgodnie z tą interpretacją zapłaciła nienależnie podatek w wysokości [...] za miesiąc maj 1995 r. Urząd Skarbowy W. F. decyzją nr [...] odmówił podatnikowi stwierdzenia nadpłaty w podatku od towarów i usług za maj 1995 w wysokości [...]. Organ podatkowy jako przyczynę odmowy wskazał upływ 5 lat od złożenia deklaracji za miesiąc maj 1995 r. Powołując się na art. 80 § l pkt 2 w związku z art. 79 § 2 pkt l lit. a, lit. b ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. Nr 137, póz. 926 ze zm.), wywodził, że mimo skorygowania podatku należnego za maj 1995 r. w bloku E.2 deklaracji podatkowej VAT-7 za grudzień 1997 r., zobowiązanie podatkowe powstało w maju 1995 r. i było wymagalne (uiszczono należne odsetki). W odwołaniu o tej decyzji podatnik wywodził, że zobowiązanie podatkowe w wysokości większej od należnej wykazał w deklaracji złożonej [...] a okres określony w art. 80 § l Ordynacji podatkowej upłynął [...], tak więc wniosek został złożony przed upływem terminu przedawnienia. Izba Skarbowa utrzymując w mocy decyzję organu I instancji wywodziła, że wniosek dotyczył należności powstałych w wyniku korekty deklaracji za miesiąc maj 1995, złożonej łącznie z rozliczeniem za grudzień 1997 r. (część E.2. deklaracji VAT-7). Wobec tego, że zapłata dodatkowo zdeklarowanej części zobowiązania dokonana została dopiero w 1998 r., całość wniosku rozpatrywana być powinna na gruncie ustawy Ordynacja podatkowa. Z art 79 § 2 pkt 2 Ordynacji podatkowej - wynika, że prawo do złożenia wniosku o stwierdzenie nadpłaty wygasa po upływie 5 lat od dnia złożenia deklaracji (zeznania). Korekta deklaracji nie jest, zdaniem Izby Skarbowej, samoistnym elementem rozliczenia podatku i musi być traktowana jako integralna część deklaracji pierwotnej. Mając na uwadze przepis art. 79 § 2 pkt 2 Ordynacji podatkowej oraz charakter deklaracji korygującej i jej skutki podatkowe organ II instancji stanął na stanowisku, iż w rozpatrywanej sprawie decydujące znaczenie ma data złożenia deklaracji pierwotnej za maj 1995r. Izba Skarbowa zwróciła uwagę, że stosownie do przepisu art. 59 § l pkt 9 Ordynacji podatkowej zobowiązania podatkowe wygasają wskutek m.in. przedawnienia. Jakkolwiek wygaśnięcie zobowiązania następuje także wskutek np.: zapłaty, potrącenia itp., to przedawnienie wywołuje ten szczególny skutek, że postępowanie podatkowe w sprawie zmiany zadeklarowanego rozliczenia staje się bezprzedmiotowe. Ta "bezprzedmiotowość" musi wywoływać analogiczne skutki dla obu stron tj.: organu i podatnika. Przedawnienie zatem powoduje, że także i podatnik nie może zmienić przedawnionego zobowiązania, która to zmiana mogłaby stanowić podstawę do "powstania" nadpłaty. Dla tej przyczyny bez znaczenia pozostaje, czy istnieje powód merytoryczny dokonania takiej korekty. W skardze wniesionej do Naczelnego Sądu Administracyjnego skarżąca wywodziła, że w związku z tym, iż deklarację w której wykazano zobowiązanie wyższe od należnego złożono [...] a wniosek o stwierdzenie nadpłaty został wniesiony [...] to Strona złożyła przedmiotowy wniosek w terminie. Skarżąca przytacza art. 80 § l pkt 2 twierdząc, iż "... prawo do złożenia nadpłaty wygasa "po upływie 5 lat od złożenia zeznania (deklaracji), w którym wykazano zobowiązanie podatkowe w wysokości większej od należnej." W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej wniósł o jej oddalenie, podtrzymując dotychczasową argumentacje. Równocześnie Izba Skarbowa podkreśliła, że: - nie jest możliwa zmiana rozliczenia miesiąca maja 1995 r. z uwagi na upływ terminu przedawnienia określonego w art. 59 § l pkt 9 ustawy z 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa. - w 1997 r. oraz w 2002 r. obowiązywały różne wzory deklaracji dla podatku od towarów i usług VAT-7 - w deklaracji za miesiące 1997 r. można było dokonywać korekt deklaracji za poprzednie miesiące (pole E.2). Jednakże deklaracja jest ściśle powiązana z okresem rozliczeniowym którego dotyczy i nie może być rozpatrywana w oderwaniu od niego. Podatnik składając korektę [...] "de facto" nie dokonał żadnych zmian -dane za miesiąc grudzień 1997 r. jak i maj 1995 r. pozostały bez zmian. Wykazana kwota podatku podlegająca wpłacie do urzędu skarbowego za XII 1997 r. jest identyczna zarówno w deklaracji pierwotnej jak i złożonej korekcie. Skarga została wniesiona do Naczelnego Sądu Administracyjnego Ośrodek Zamiejscowy we W. przed dniem 1 stycznia 2004 r i postępowanie w sprawie do tego dnia nie zostało zakończone. Wobec tego- zgodnie z art. 97 § 1 Ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r Przepisy wprowadzające ustawę- Prawo o ustroju sądów administracyjnych i ustawę - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz U 153 poz 1271), sprawa podlega rozpoznaniu przez Wojewódzki Sąd Administracyjny we W. i na podstawie przepisów ustawy - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi ( Dz.U. 153 poz. 1270). Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył co następuje: Skarga nie jest zasadna. Wbrew twierdzeniom skarżącego nie można przyjąć, że wydając zaskarżoną decyzję organy naruszyły prawo w zakresie, o jakim mowa w art. 145 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 -Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi ( Dz. U. 153 poz. 270 ) Dlatego też nie zaistniały przesłanki do uchylenia zaskarżonej decyzji. Badając legalność zaskarżonej decyzji sąd nie dopatrzył się ani naruszenia prawa materialnego ani takiego naruszenia przepisów o postępowaniu, które mogłoby mieć istotny wpływ na wynik sprawy. Izba Skarbowa prawidłowo ustaliła, że wniosek o stwierdzenie nadpłaty został złożony po upływie okresu w którym zwrotu nadpłaty można się domagać. Zgodnie z art. 80 § 1 pkt 2) Ordynacji Podatkowej prawo do złożenia wniosku o stwierdzenie nadpłaty wygasa po upływie 5 lat od dnia złożenia zeznania (deklaracji), w którym wykazano zobowiązanie podatkowe w wysokości większej od należnej albo kwotę nadpłaty lub podatku przypadających do zwrotu w wysokości mniejszej od należnej, przy czym przepis ten dotyczy sytuacji gdy podatnik w deklaracji innej niż dotyczącej podatku akcyzowego wykazał zobowiązanie podatkowe nienależne lub w wysokości większej od należnej i wpłacił zadeklarowany podatek ( art. 79 § 2 pkt 1b i art. 74 § 2 pkt 3). Jak z powyższych przepisów wynika, termin do wystąpienia z wnioskiem o stwierdzenie nadpłaty wynikającej z błędnej deklaracji biegnie nie od daty powstania nadpłaty ( wpłaty nienależnego podatku) ale od daty złożenia deklaracji z jaką nadpłata się wiąże. Dla rozpoznania zaś tej daty konieczne jest ustalenie, która czynność podjęta przez podatnika jest złożeniem deklaracji w której wykazano zobowiązanie nienależne. Zgodnie z art. 3 pkt 5 Ordynacji Podatkowej jeśli w przepisach mowa jest o deklaracjach - rozumie się przez to również zeznania, wykazy oraz informacje, do których składania obowiązani są, na podstawie przepisów prawa podatkowego, podatnicy, płatnicy i inkasenci. Z brzmienia tego przepisu wynika, że ustawodawca połączył pojęcie deklaracji z obowiązkowym poinformowaniem organów skarbowych, w ustalonej prawem formie, o okolicznościach mających wpływ na określenie wysokości zobowiązania podatkowego. Taki warunki spełnia deklaracja składana zgodnie z art. 10 ust 1 Ustawy z dnia 8 stycznia 1993 o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym (Dz.U. 11 poz. 50 z późn. zm.). Zgodnie z art. 81 § 1 Ordynacji Podatkowej w brzmieniu obowiązującym w styczniu 1998, to jest w chwili powstawania nadpłaty Podatnicy, których zobowiązanie podatkowe powstało w sposób przewidziany w art. 21 § 1 pkt 1, korygują uprzednio złożoną deklarację w razie: 1) złożenia wniosku o zwrot nadpłaty w trybie przewidzianym w art. 73 § 2, 2)wydania przez organ podatkowy decyzji na podstawie art. 79 § 1 lub 2. Zgodnie zaś z § 2 tego przepisu uprawnienie to przysługuje również podatnikom którzy w złożonej deklaracji wykazali zobowiązanie podatkowe w wysokości mniejszej od należnej albo kwotę nadpłaty w wysokości większej od należnej. Z uprawnienia tego podatnik skorzystał dokonując w styczniu 1998 korekty deklaracji za maj 1995. Przepis ten nie mówi o "złożeniu skorygowanej deklaracji" lecz o "skorygowaniu uprzedni złożone deklaracji". Oznacza to, że korekta dotyczy już złożonej deklaracji. czyli, iż deklaracja pierwotnie złożona nadal istnieje i wywiera wszystkie skutki prawne związane z jej złożeniem - w tym wynikające z daty jej złożenia. Takie rozumienie tego przepisu zgodne jest z powołanym wyżej art. 3 pkt 5 Ordynacji Podatkowej - skoro bowiem dokonanie korekty jest "prawem" a nie obowiązkiem podatnika, korekta taka nie odpowiada definicji deklaracji, jako informacji której złożenie jest obowiązkowe. Reasumując, w dacie powstania nadpłaty ( a także w chwili obecnej) za "deklarację" w podatku od towarów i usług za maj 1995 należało uznać deklarację złożona pierwotnie - w czerwcu 1995. Część deklaracji za grudzień - zawierała dane o skorygowaniu tej deklaracji, nie stanowiła natomiast określenia zobowiązania podatkowego za grudzień, jako że nie dotyczyła w żadnym stopniu obowiązków podatkowych powstałych w grudniu. Skoro zaś jak wskazano wyżej w rozumieniu przepisów Ordynacji Podatkowej "deklaracją" jest deklaracja "pierwotna" złożona w ustawowym terminie, nie zaś jej kolejne korekty- termin określony w art. 80 § 1 pkt 2 biegł od daty złożenia tej deklaracji, upłynął więc w czerwcu 2000 r. Reasumując Wojewódzki Sąd Administracyjny stwierdza, że zarzuty skargi nie są zasadne, gdyż organy w toku postępowania nie naruszyły prawa w zakresie, o jakim mowa na wstępie niniejszych wywodów. Dlatego na podstawie art. 151 Prawa o postępowaniu przed sądami administracyjnymi skarga została oddalona. Z tych przyczyn Wojewódzki Sąd Administracyjny orzekł jak w sentencji wyroku.