I GSK 476/05

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Kazimierz Brzeziński (spr.), Sędziowie NSA Rafał Batorowicz, Andrzej Kuba, Protokolant Agnieszka Romaniuk, po rozpoznaniu w dniu 29 czerwca 2005 r. na rozprawie w Izbie Gospodarczej skargi kasacyjnej L. N. - Przedsiębiorstwo Handlowe "[...]" w Rzeszowie od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Rzeszowie z dnia 19 listopada 2004 r. sygn. akt SA/Rz 2584/02 w sprawie ze skarg L. N. - Przedsiębiorstwo Handlowe "[...]" w Rzeszowie na decyzje Dyrektora Izby Celnej w Przemyślu z dnia [...] w przedmiocie zwrotu należności celnych 1. oddala skargę kasacyjną 2. zasądza od L. N. na rzecz Dyrektora Izby Celnej w Przemyślu kwotę 1.800 zł (tysiąc osiemset) tytułem zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego Wojewódzki Sąd Administracyjny w Rzeszowie wyrokiem z dnia 19 listopada 2004 r. sygn. akt [...], po rozpoznaniu skargi L. N. - Przedsiębiorstwo Handlowe "[...]" w Rzeszowie na decyzje Dyrektora Izby Celnej w Przemyślu z dnia 18 listopada 2002 r. w przedmiocie zwrotu należności celnych wraz z odsetkami - oddalił skargę. W uzasadnieniu wyroku Sąd podał, że Dyrektor Izby Celnej w Przemyślu, po rozpoznaniu wniosku L. N., uchylił swoje decyzje z dnia 3 października 2002 r. i zarządził zwrot kwot wpłaconych tytułem: odsetek wyrównawczych, odsetek za zwłokę oraz kosztów upomnienia, w pozostałej zaś części utrzymał w mocy zaskarżone decyzje. Dyrektor Izby Celnej dokonał zwrotu odsetek wyrównawczych bez odsetek przyjmując, że brak jest podstaw prawnych do naliczania odsetek od zwracanych odsetek wyrównawczych, bowiem odsetek wyrównawczych nie można utożsamiać z należnościami celnymi. Na decyzje te L. N. złożyła skargi do ówczesnego Naczelnego Sądu Administracyjnego w części dotyczącej zwrotu odsetek wyrównawczych bez odsetek. Skarżąca wniosła o uchylenie zaskarżonych decyzji podnosząc, że odsetki wyrównawcze, uregulowane w art. 222 § 4 i § 5 Kodeksu celnego są konsekwencją fiskalnej roli cła, stanowią dodatkowe ograniczenie korzyści finansowych osoby dokonującej obrotu towarowego z zagranicą, w związku z tym powinny być zwrócone z odsetkami liczonymi według zasad i w wysokości określonej w przepisach regulujących pobieranie odsetek za zwłokę od zaległości podatkowych. Sąd uznał wniesione skargi za nieuzasadnione wskazując, że zgodnie z art. 250 § 3 Kodeksu celnego od zwracanych należności celnych przywozowych lub wywozowych nie płaci się odsetek, chyba że niewłaściwe ustalenie kwoty należności było wynikiem błędu organu celnego, a dłużnik w żaden sposób nie przyczynił się do powstania tego błędu. W takim wypadku odsetki oblicza się od dnia uiszczenia należności podlegających zwrotowi. Definicję użytego w tym przepisie określenia "należności celne" zawiera słowniczek zamieszczony w art. 3 ust l pkt 8 Kodeksu celnego stanowiąc, że określenie "należności celne przywozowe" oznacza cła i inne opłaty związane z przywozem towarów. Odsetki wyrównawcze, w świetle powołanych przepisów, nie są należnościami celnymi, bowiem nie są ani cłem, ani też opłatami celnymi, którymi zgodnie z art. 275 Kodeksu celnego są opłaty za wydanie pozwolenia i koncesji, opłaty za przechowanie towarów w depozycie lub magazynie celnym oraz opłaty manipulacyjne i opłaty manipulacyjne dodatkowe. Oznacza to, że odsetki wyrównawcze, jako nie będące należnościami celnymi nie podlegają oprocentowaniu nawet wówczas, gdy do ich pobrania doszło w wyniku błędu organu celnego, a strona w żaden sposób nie przyczyniła się do tego błędu. Kodeks celny reguluje w art. l zasady i tryb przywozu towarów na polski obszar celny oraz wywozu z polskiego obszaru celnego, związane z tym prawa i obowiązki osób oraz uprawnienia i obowiązki organów celnych. Wprowadzenie towaru na polski obszar celny lub jego wyprowadzenie z polskiego obszaru celnego powoduje z mocy prawa powstanie obowiązków i uprawnień przewidzianych w przepisach prawa celnego, jeżeli przepisy prawa, w tym umowy międzynarodowe, nie stanowią inaczej. Oznacza to, że zarówno wywóz towarów z polskiego obszaru celnego, jak i przywóz towarów na polski obszar celny podlegać będzie tylko przepisom prawa celnego, przy czym jedynie do postępowania w sprawach celnych stosuje się przepisy działu IV ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz.U. Nr 137, poz. 926 ze zm.), z uwzględnieniem zmian wynikających z przepisów prawa celnego. W konkluzji Sąd stwierdził, iż nie znajduje uzasadnienia stanowisko skarżącej, że do zwrotu odsetek wyrównawczych należy stosować przepisy dotyczące zwrotu długu celnego. L. N. wniosła skargę kasacyjną od powyższego wyroku do Naczelnego Sądu Administracyjnego. Zaskarżyła ten wyrok w całości zarzucając, że został on wydany z naruszeniem prawa materialnego, które miało wpływ na treść wyroku, a polegało na obrazie art. 222 § 4 i § 5 w zw. z art. 250 § 3 Kodeksu celnego przez błędną wykładnię tych przepisów i odmowę zwrotu odsetek wyrównawczych z odsetkami. Wskazując na powyższą podstawę kasacyjną, skarżąca wniosła na podstawie art. 185 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.), dalej p.p.s.a., o uchylenie zaskarżonego wyroku i przekazanie sprawy Wojewódzkiemu Sądowi Administracyjnemu w Rzeszowie do ponownego rozpoznania. Zdaniem skarżącej, Sąd wydając zaskarżony wyrok w ogóle nie ustosunkował się do zawartych w skardze zarzutów kwestionujących prawidłowość ustalenia przez organ celny charakteru prawnego odsetek wyrównawczych, jak i możliwości odpowiedniego stosowania do ustalania zasad zwrotu tych odsetek przepisów regulujących zwrot cła. Skarżąca podniosła, że odsetki wyrównawcze uregulowane w art. 222 Kodeksu celnego są bez wątpienia instytucją prawa celnego i z tego tytułu stanowią należności celne w rozumieniu art. 250 Kodeksu celnego. Podtrzymała swoje stanowisko, że odsetki wyrównawcze są konsekwencją fiskalnej roli cła i stanowią dodatkowe ograniczenie korzyści finansowych osoby dokonującej obrotu towarowego z zagranicą. Zdaniem skarżącej, skoro dług celny podlega zwrotowi wraz z odsetkami w trybie art. 250 Kodeksu celnego, to organ celny zarządzając zwrot odsetek wyrównawczych, obowiązany jest zwrócić je z odsetkami, liczonymi według zasad i w wysokości określonej w przepisach regulujących pobieranie odsetek za zwłokę od zaległości podatkowych. Skarżąca podniosła, że bezspornym jest, że należności celne zostały pobrane w wyniku błędu organu celnego oraz że dłużnik w żaden sposób nie przyczynił się do powstania tego błędu, a więc zarówno wobec zwracanego cła, jak i odsetek wyrównawczych zaistniały przesłanki do zastosowania art. 250 § 3 Kodeksu celnego. Odsetki wyrównawcze uregulowane w art. 222 Kodeksu celnego są instytucją prawa celnego i stanowią należności celne w rozumieniu art. 250 § 3 Kodeksu celnego, a zarządzając ich zwrot należy zwrócić je wraz z oprocentowaniem. Ponadto skarżąca podniosła, że nawet przy przyjęciu, że odsetki wyrównawcze nie mogą być potraktowane jako należności celne, należy wobec braku przepisów regulujących wprost zasady zwrotu odsetek wyrównawczych stosować odpowiednio przepisy regulujące zasady zwrotu należności celnych. Dyrektor Izby Celnej w Przemyślu wniósł o oddalenie skargi kasacyjnej, stojąc na stanowisku, że podniesione w skardze zarzuty dotyczące naruszenia przez Wojewódzki Sąd Administracyjny w Rzeszowie przepisów prawa są bezzasadne. Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Skarżąca zarzuciła w skardze kasacyjnej, że zaskarżony wyrok został wydany z naruszeniem prawa materialnego (art. 174 pkt 1 p.p.s.a.), tj. art. 222 § 4 i 5 w związku z art. 250 § 3 Kodeksu celnego poprzez błędną wykładnię tych przepisów oraz niewłaściwe ich zastosowanie przez uznanie, że od zwracanych odsetek wyrównawczych nie płaci się odsetek. Nie godząc się z przyjętą przez Sąd I instancji wykładnią powyższych przepisów, skarżąca podniosła, że odsetki wyrównawcze uregulowane w art. 222 Kodeksu celnego są instytucją prawa celnego i z tego tytułu stanowią należności celne w rozumieniu art. 250 Kodeksu celnego. Treść tego zarzutu uzasadnia rozważenie przez Naczelny Sąd Administracyjny w pierwszej kolejności kwestii czy dokonana przez Sąd I instancji wykładnia użytego w art. 250 Kodeksu celnego określenia "należności celne" jest prawidłowa. Dokonując wykładni tego określenia, Sąd I instancji w sposób prawidłowy ustalił zakres przedmiotowy tego pojęcia z zastosowaniem wykładni systemowej przez odwołanie się do określenia "należności celne" zawartego w art. 3 § 1 pkt 8 Kodeksu celnego. Zgodnie z tym przepisem przez użyte w Kodeksie celnym określenie "należności celne przywozowe" należy rozumieć cła i inne opłaty związane z przywozem towarów. Do innych opłat, o których mowa w tym przepisie zaliczone są opłaty celne dodatkowe nakładane na niektóre towary oraz czasowe opłaty specjalne wprowadzone dla ochrony rynku. Oprócz tych opłat, w art. 275 Kodeksu celnego wymieniono cztery różne kategorie opłat pobieranych w sprawach celnych, wśród których wyróżnić trzeba opłaty za wydanie decyzji o pozwoleniu na określoną działalność, opłaty za świadczenie konkretnej usługi oraz opłaty administracyjne za czynności procesowe i materialnotechniczne, a także opłaty manipulacyjne oraz opłaty manipulacyjne dodatkowe. Z treści art. 3 § 1 pkt 8 i art. 275 Kodeksu celnego wynika, że odsetki wyrównawcze nie należą do żadnej z tych kategorii opłat celnych. Zaliczenia odsetek wyrównawczych do należności celnych nie może uzasadniać podniesionych przez skarżącą argument, iż odsetki wyrównawcze są konsekwencją fiskalnej roli cła i stanowią dodatkowe ograniczenie korzyści finansowych importera, gdyż ustawodawca nie zastosował tego kryterium i nie zaliczył w art. 3 § 1 pkt 8 oraz w art. 250 § 3 Kodeksu celnego odsetek wyrównawczych do należności celnych. Cło i inne opłaty są pobierane przez organ celny z tytułu przywozu towarów na polski obszar celny, podczas gdy odsetki wyrównawcze są obliczane w wypadku przesunięcia daty powstania długu celnego lub zarejestrowania kwoty wynikającej z tego długu. Odsetki wyrównawcze stanowią zatem samodzielną należność, a ich zwrot z odsetkami mógłby nastąpić, gdyby wyraźny przepis tak stanowił. Przepisem takim nie jest art. 250 § 3 Kodeksu celnego, gdyż reguluje on zasady zwrotu należności celnych, do których odsetki wyrównawcze nie zaliczają się. W konsekwencji należało uznać, że wbrew zarzutom zawartym w skardze kasacyjnej, Sąd I instancji dokonał prawidłowej wykładni i zastosowania powołanych w podstawie skargi kasacyjnej przepisów prawa materialnego zasadnie uznając, że od zwracanych odsetek wyrównawczych nie płaci się odsetek. Z powyższych względów Naczelny Sąd Administracyjny, na podstawie art. 184 p.p.s.a., oddalił skargę kasacyjną uznając, że nie ma ona usprawiedliwionych podstaw. O kosztach postępowania kasacyjnego orzeczono na podstawie art. 204 pkt 1 p.p.s.a. w związku z § 14 ust. 2 pkt 2 lit. c/ rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia 28 września 2002 r. w sprawie opłat za czynności radców prawnych oraz ponoszenia przez Skarb Państwa kosztów pomocy prawnej udzielonej przez radcę prawnego ustanowionego z urzędu (Dz.U. Nr 163, poz. 1349 ze zm.).