I SA/Wr 530/05

Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu w składzie następującym: Sędzia NSA Mirosława Rozbicka-Ostrowska po rozpoznaniu w dniu 27 czerwca 2005 r. na posiedzeniu niejawnym sprawy ze skargi Przedsiębiorstwa Produkcyjno Handlowego A S.A. we W. na czynności kontrolne Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej we W. postanawia: odrzucić skargę. 2 Uzasadnienie Przedsiębiorstwo Produkcyjno Handlowe A S.A. złożyło skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego na czynności kontrolne Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej we W., po uprzednim wezwaniu Dyrektora do usunięcia naruszenia prawa poprzez wyłączenie z akt postępowania kontrolnego (nr sprawy [...]) części protokołu z dnia [...]r. z czynności sprawdzenia prawidłowości i rzetelności dokumentów oraz załączników nr 7, 13 i 14 przedmiotowego protokołu. Strona skarżąca wywodziła, iż w dniu [...]. zakończono u niej kontrolę podatkową, o czym świadczy doręczony jej z tą datą protokół z dokonanych czynności kontrolnych. Natomiast protokół sprawdzenia z dnia [...]r. nie odzwierciedla czynności faktycznie mających miejsce w toku kontroli, bowiem czynności przeprowadzone u jej kontrahenta w spółce z o. o. "B zostały przeprowadzone po zakończeniu kontroli podatkowej u strony skarżącej. Wobec tego działania organu skarbowego mające na celu włączenie do postępowania kontrolnego dokumentów z ewidencji księgowej strony skarżącej są próbą obejścia przepisów art.191 § 4 i art. 290 §1 Ordynacji podatkowej. Strona skarżąca podniosła także, iż Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej - pomimo zastrzeżeń kontrahenta jednostki kontrolowanej w zakresie ustaleń zawartych w protokole- postanowieniem z dnia [...]r. włączył wadliwy protokół do akt postępowania. W związku z powyższym skarżąca spółka wniosła o stwierdzenie bezskuteczności czynności polegających na dołączeniu do protokołu z czynności sprawdzających przeprowadzonych u kontrahenta skarżącego. W odpowiedzi na skargę Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej wniósł o jej odrzucenie stwierdzając, iż czynność dołączenia do protokołu spornych załączników jak i załączenie ich do materiału dowodowego sprawy, nie może być uznana za czynność podlegającą kognicji sądu administracyjnego. Powołując się na orzecznictwo i doktrynę strona przeciwna podniosła, że tylko takie akty lub czynności z zakresu administracji publicznej podlegają zaskarżeniu, które pozostają w ścisłym związku między działaniem (zaniechaniem) a możliwością realizacji uprawnienia (obowiązku) wynikającego z przepisu prawa. W związku z powyższym strona skarżąca może podnieść zarzuty zawarte w skardze w odwołaniu od merytorycznego rozstrzygnięcia wydanego w sprawie . Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Badanie merytorycznej zasadności skargi zawsze poprzedza sprawdzanie jej wymagań formalnych, w tym również dopuszczalności skargi. Zakres właściwości rzeczowej sądu administracyjnego wyznacza katalog skarg na określone w art. 3 § 2 ustawy z dnia 30 sierpnia sygn. akt ISA/Wr 530/05 3 2002 r. (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.) Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, działania organów administracji publicznej lub ich bezczynność. Przepis art. 3 § 2 w pkt 4 wskazanej ustawy dopuszcza skargę do sądu administracyjnego na inne niż określone w pkt 1-3 akty lub czynności z zakresu administracji publicznej dotyczące uprawnień lub obowiązków, wynikających z przepisów prawa. Wskazać jednak należy, iż zawarte w przepisie pkt 4 § 2 art. 3 ustawy sformułowanie "dotyczy" nie może być rozumiane jako dopuszczenie również pośredniego związku między aktem lub czynnością a uprawnieniem lub obowiązkiem danego podmiotu, określonymi w przepisach prawnych. Dany akt lub czynność powinna ustalać, stwierdzać, potwierdzać uprawnienia lub obowiązki określone przepisami prawa administracyjnego. A zatem musi istnieć ścisły związek między ustaleniem stwierdzeniem lub potwierdzeniem, a możliwością realizacji uprawnienia, wynikającego z przepisu prawa. Ratio legis komentowanego przepisu rozszerzającego kontrolę sądu administracyjnego poza sferę decyzji i postanowień, jest umożliwienie sądowej kontroli również takich działań administracji publicznej, które nie są podejmowane w sformalizowanych postępowaniach, zapewniających ich uczestnikom określone gwarancje procesowe, a dotyczą one praw i obowiązków obywateli i innych podmiotów w sferze publicznoprawnej, w stosunkach z organami administracji publicznej (por. T.Woś i inni Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Komentarz, Wydawnictwo Prawnicze 2005r. , str.59). Poszczególne czynności procesowe prowadzone w ramach sformalizowanego postępowania administracyjnego, a do takiego niewątpliwie należy kontrola podatkowa, mogą być objęte zakresem skargi dopiero po zakończeniu postępowania administracyjnego. W tym też kontekście należy ocenić czynność dołączenia protokołu sporządzonego w trybie art. 13b ust. 1 ustawy o kontroli skarbowej załączników o numerach 7,13,14, jak również załączenie ich do materiału dowodowego sprawy. Powyższe czynności są czynnościami procesowymi i prawidłowość ich dokonania może być przedmiotem badania przez Sąd administracyjny przy ocenie legalności decyzji jaka w następstwie podjęcia tych czynności zostanie wydana. Sporządzenie protokołu z dnia [...]r. z czynności sprawdzania prawidłowości i rzetelności dokumentów u kontrahenta kontrolowanego podmiotu jest opisaniem ustalonego stanu faktycznego, na podstawie którego nie dochodzi do stwierdzenia obowiązków wynikających z przepisów prawa. Odrębna kontrola takich czynności nie jest więc dopuszczalna i jako nie objęta zakresem przedmiotowym art. 3 §2 pkt 4 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.) Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, nie podlega badaniu przez sąd administracyjny w ramach odrębnej skargi na czynności kontrolne , co obligowało Wojewódzki Sąd Administracyjny do sygn. akt ISA/Wr 530/05 4 odrzucenia skargi na podstawie art. 58 § 1 pkt 6 powołanej na wstępie ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi. Dla tych motywów orzeczono jak w sentencji postanowienia.