I SA/Gl 1181/04

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach w składzie następującym: Przewodniczący – Sędzia NSA Ewa Karpińska Sędzia NSA Anna Wiciak /spr./ Asesor WSA - Mirosław Kupiec Protokolant Magdalena Nowacka po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 15 czerwca 2005 r. sprawy ze skargi J. C. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w K. z dnia [...] r. nr [...] w przedmiocie podatku od towarów i usług - oddala skargę Działając na podstawie art. 233 § 1 pkt 1 i art. 1 16 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 1997 r. Nr 137 poz. 926 ze zm.) w związku z art. 21 ustawy z dnia 12 września 2002 r. o zmianie ustawy Ordynacja podatkowa oraz zmianie niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2002 r. Nr 169 poz. 1387) – po rozpatrzeniu odwołania J. C. od decyzji Naczelnika Pierwszego Urzędu Skarbowego w C. z dnia [...] r. Nr [...] orzekającej o odpowiedzialności podatkowej J. C. jako członka Zarządu Spółki z o.o. "A" z/s w C. za jej zadłużenie w podatku od towarów i usług za marzec 2002 r. w kwocie należności głównej wynoszącej [...] zł. plus należne odsetki za zwłokę i koszty egzekucyjne Dyrektor Izby Skarbowej w K. utrzymał się w mocy zaskarżoną decyzję organu podatkowego I instancji. W uzasadnieniu decyzji przedstawiono następujący stan faktyczny oraz argumentację prawną. Decyzja z dnia [...] r. Nr [...] Drugi Urząd Skarbowy w C. określił spółce z o.o. "A" zaległość w podatku od towarów i usług z marzec 2002 r. w kwocie [...] zł. plus odsetki za zwłokę należne na dzień wydania decyzji w wysokości [...] zł. Spółka nie uregulowała tych zaległości, wobec czego objęto je przymusowym dochodzeniem w trybie egzekucji administracji, która z braku wartościowych składników majątkowych okazała się w całości bezskuteczną. W tej sytuacji organ podatkowy postanowieniem z dnia [...] r. Nr [...] wszczął postępowanie w sprawie przeniesienia odpowiedzialności podatkowej za te zaległości na członka Zarządu Spółki w osobie J. C., zakończone decyzją Naczelnika Pierwszego Urzędu Skarbowego w C. z dnia [...] r. Nr [...] orzekająca tę odpowiedzialność za zadłużenie podatkowe Spółki za marzec 2002 r. W odwołaniu od tej decyzji J. C. zarzucił, że organ podatkowy I instancji nie wziął pod uwagę istotnych okoliczności. Opisał w tym kontekście genezę powstania Spółki z. o. o. "A", która od początku istnienia opierała swą działalność na kredycie stanowiącym kapitał zakładowy i na aporcie w postaci pomieszczeń biurowych i hali produkcyjnej, gdyż nie posiadała żadnego własnego majątku trwałego. Skarżący zarzuca organowi podatkowemu I instancji nie uwzględnienie wniosków Spółki o przesunięcie terminu płatności podatku lub rozłożenie go na raty mimo, że nie była ona jedyną borykająca się z trudnościami finansowymi w gospodarce wolnorynkowej. Na poparcie swoich wywodów skarżący załączył szereg uchwały Zarządu Spółki odzwierciedlających jego próby ratowania płynności finansowej Spółki, podkreślając jednocześnie bierność drugiego ze wspólników Spółki z o.o. "A" – Spółki Akcyjnej "B", posiadającego 80% jej udziałów, co niewątpliwie przyczyniło się do zbyt późnego złożenia wniosku o upadłość Spółki. Organ odwoławczy nie znalazł podstaw do zmiany rozstrzygnięcia organu I instancji. Odnosząc się do podniesionej w odwołaniu argumentacji nawiązano w pierwszej kolejności do treści art. 116 Ordynacja podatkowej zgodnie z którym za zaległości podatkowe spółki z ograniczoną odpowiedzialnością odpowiadają solidarnie całym swoim majątkiem członkowie jej zarządu, jeżeli egzekucja przeciwko spółce okaże się bezskuteczną, chyba, że członek zarządu wykaże, że we właściwym czasie zgłoszono wniosek o ogłoszenie upadłości lub wszczęto postępowanie zapobiegające jej upadłości albo, że nie zgłoszenie wniosku o ogłoszenie upadłości oraz nie wszczęcie postępowania układowego nastąpiło nie z jego winy, bądź też wskaże on mienie, z którego egzekucja jest możliwa. Dalej podkreślono, że wyniki przeprowadzonego postępowania podatkowego wskazują na to, że nie miała w rozpoznawanej sprawie miejsca żadna z przesłanek odstąpienia od orzekania odpowiedzialności podatkowej skarżącego. Zgodnie bowiem z odpisem Rejestru Handlowego Sądu Rejonowego w C. jedynie Pan J. C. sprawował funkcję członka Zarządu Spółki z o.o. "A" od dnia jej powstania, czyli [...] r. Aczkolwiek istotne otwarcie likwidacji Spółki rozpoczęto z dniem [...] 2002 r, to fakt ten pozostaje bez znaczenia w rozumieniu art. 116 § 1 Ordynacji podatkowej w mającym tu zastosowanie brzmieniu obowiązującym do 31 grudnia. 2002 r. Przepis ten bowiem uzależnia odpowiedzialność podatkową członków zarządu spółki z ograniczoną odpowiedzialnością od terminowego zgłoszenia upadłości takiej spółki lub wszczęcia postępowania układowego. Spółka wprawdzie złożyła o ogłoszenie upadłości, jednakże nastąpiło to [...] czerwca 2002 r. podczas gdy zaprzestanie regulowania zobowiązań podatkowych, wykazywanych zresztą w składanych przez nią deklaracjach, datuje się już od [...] kwietnia 2002 r., w którym to dniu upłynął termin płatności zobowiązania w podatku od towarów i usług za marzec 2002 r., w znacznej kwocie przekraczającej [...] zł Właściwy zaś czas do złożenia wniosku o upadłość firmy, w rozumieniu przepisów prawa upadłościowego, to okres czternastu dni od terminu powstania zaległości. Zdaniem organu odwoławczego, zasadność orzeczenia wobec J. C. odpowiedzialności podatkowej nie mogą podważać zarzuty zawarte w odwołaniu, a tyczące postępowanie organu podatkowego w sprawie ulg podatkowych wnioskowanych przez Spółkę z o. o "A" Ostatecznie bowiem wniosek Spółki o przyznanie jej ulg w spłacie zaległych podatków nie został przez organ I instancji uwzględniony. Skarżący nie spełnił również innego warunku umożliwiającego uwolnienie się od odpowiedzialności podatkowej, a mianowicie nie wskazał majątku Spółki, z którego możliwa byłaby egzekucja zadłużenia. W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego J. C. wnosząc o uchylenie ostatecznej decyzji Dyrektora Izby Skarbowej w K. powołał się na to, że oddalając wniosek o ogłoszenie upadłości spółki "A" Sąd Rejonowy w C. ustalił, iż na dzień zgłoszenia tego wniosku spółka posiadała wierzytelności na kwotę ponad [...] złotych, z czego główna wierzytelność należna od "C" sp. z o. o. w W. była wówczas sporna. Po odwołaniu skarżącego ze stanowiska nie miał on już możliwości działania w kierunku jej wyegzekwowania a likwidator spółki nie uczynił nie w tej sprawie. Zdaniem skarżącego, to właśnie bezczynność likwidatora spowodowała brak środków Spółki na zapłacenie zaległości podatkowych z tytułu VAT. Uważa też, że organy podatkowe nie ustaliły ponad wszelką wątpliwość, iż egzekucja wobec Spółki okazała się bezskuteczna, a Urząd Skarbowy nie uczynił wszystkiego by zająć wierzytelności Spółki u jej dłużników. Odpowiadając na skargę organ odwoławczy wniósł o jej oddalenie podtrzymując swe dotychczasowe stanowisko w sprawie. Podkreślono, odpowiadając na zarzuty skarżącego, że Pierwszy Urząd Skarbowy w C. w postępowaniu egzekucyjnym usiłował ściągnąć wierzytelności spółki "A" od jej największego wierzyciela – spółki "C", lecz okazało się, iż są one sporne, gdyż wierzyciel ich nie uznał. Wskazano też, że w swym orzeczeniu Sąd Rejonowy w C. podkreślił, iż spółka "A" nie posiadała środków finansowych na prowadzenie procesów sądowych o swoje wierzytelności, a jej zobowiązania wobec wierzycieli znacznie przekraczają należności, zaś spółka nie posiada żadnego majątku własnego. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje: skarga okazała się niezasadna. Nie ulega wątpliwości, że zasadniczym przedmiotem sporu, jaki w rozpatrywanej sprawie zaistniał między stronami, jest odpowiedź na pytanie o to czy istniały dostateczne podstawy prawne ku temu, by obciążyć odpowiedzialnością za zaległości podatkowe Spółki z o. o. "A" w C. skarżącego J. C. będącego członkiem jej zarządu. Skoro zaś tak, to odpowiedź na to pytanie wymagała ustalenia w toku postępowania podatkowego, czy spełnione zostały przesłanki określone w art. 116 § 1 i 2 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (tekst pierwotny Dz. U. 137, poz. 926 ze zm.). To właśnie bowiem wspomniana regulacja prawna stanowiła – i nadal stanowi – podstawę przeniesienia odpowiedzialności za zaległości podatkowe z podatnika na osoby trzecie. Rozważając to zagadnienie należy w punkcie wyjścia odnotować, że do ustalonego w sprawie stanu faktycznego wymienione wyżej przepisy znajdowały zastosowanie w ich brzemieniu obowiązującym przed nowelizacją dokonaną ustawą z dnia 12 września 2002 r. o zmianie ustawy – Ordynacja podatkowa oraz o zmianie niektórych innych ustaw (Dz. U. Nr 169, poz. 1387). Zgodnie bowiem z treścią art. 21 tej ustawy, do odpowiedzialności podatkowej osób trzecich z tytułu zaległości podatkowych powstałych przed dniem jej wejścia w życie (co nastąpiło z dniem 1 stycznia 2003 r.) stosować należy przepisy Ordynacji podatkowej w brzmieniu obowiązującym przed ta datą. Przepis art. 116 § 1 Ordynacji podatkowej przewidywał w tym czasie, ze za zaległości podatkowe spółki z ograniczoną odpowiedzialnością, spółki z ograniczoną odpowiedzialnością w organizacji, spółki akcyjnej i spółki akcyjnej w organizacji odpowiadają solidarnie całym swoim majątkiem członkowie jej zarządu, jeżeli egzekucja przeciwko spółce okaże się bezskuteczna, chyba, że członek zarządu wykaże, że we właściwym czasie zgłoszono wniosek o zgłoszenie upadłości lub wszczęto postępowanie zapobiegające upadłości (postępowanie układowe) albo, że niezgłoszenie zapobiegające upadłości oraz niewszczęcie postępowania układowego nastąpiło nie z jego winy, bądź też wskaże on minie, z którego egzekucja jest możliwa. Z art. 116 §2 Ordynacji wynikało natomiast, że odpowiedzialność członków zarządu spółki określona w § 1 obejmuje zobowiązania podatkowe, które powstały w czasie pełnienia przez nich obowiązków członowe zarządu spółki. Treść przywołanej regulacji prawnej nie pozostawia zatem wątpliwości co do tego, że określała ona zarówno przesłanki pozytywne, warunkujące powstanie odpowiedzialności członków zarządu różnego rodzaju spółek za zaległości podatkowe tych ostatnich, jak i przesłanki negatywne, wyłączające taką odpowiedzialność. Wśród tych pierwszych wymienić należy powstanie zobowiązania podatkowego w czasie pełnienia przez osobę trzecią funkcji członka zarządu spółki oraz bezskuteczność egzekucji w stosunku do spółki. Podkreślić trzeba w tym miejscu, że pierwsza z tych przesłanek została ustalona w rozpatrywanej sprawie w sposób nie budzący wątpliwości. Na etapie postępowania podatkowego wydawało się też oczywiste, że spełniona została też druga z wymienionych przesłanek – bezskuteczności egzekucji. Tymczasem w skardze podniesiono, że ustalenie tej przesłanki jest wadliwe, skoro organ egzekucyjny nie wykorzystał wszystkich środków egzekucyjnych, nie wskazując tym samym bezskuteczności egzekucji. Zarzut ten w świetle zebranego w sprawie materiału dowodowego nie jest – w ocenie Sądu – zasadny. Z pisma Kierownika Działu Egzekucji Pierwszego Urzędu Skarbowego w C. z dnia [...] 2003 roku stanowiącego wniosek o wszczęcie postępowania "w celu wydania decyzji o odpowiedzialności osób trzecich" wynika , że prowadzone postępowanie egzekucyjne w stosunku do spółki z o. o. "A" w C. na podstawie tytułu wykonawczego Nr [...] obejmującego należności z tytułu podatku od towarów i usług za marzec 2002 roku było "negatywne" z uwagi na brak składników majątkowych podlegających egzekucji administracyjnej. To stwierdzenie znalazło pełne potwierdzenie w ustaleniach Sądu Rejonowego w C., który rozstrzygnął wniosek Spółki o ogłoszenie upadłości. W uzasadnieniu postanowienia z dnia [...] roku (sygn. akt – [...]) oddalającym rzeczowy wniosek, w ramach przedstawienia stanu majątkowego Spółki stwierdzono, że spółka nie posiada żadnych nieruchomości. Jej majątek trwały to komputer, którego wartość księgowa na dzień 30 kwietnia 2002 roku wynosi [...] zł.. Oprogramowanie, którego wartość przekracza [...] zł stanowi własność prywatną jego autora. Majątek obrotowy spółki to należności i roszczenia w łącznej kwocie [...] zł w tym należności z tytułu dostaw i usług w kwocie [...] zł. Wierzytelności wobec 12 dłużników są ściągane i nieprzedawnione na kwotę [...] zł. ale główna wierzytelność w kwocie [...] zł jest sporna. Na podstawie tytułu egzekucyjnego obejmującego zobowiązania wobec Urzędu Skarbowego zajęte zostało jedyne konto w "D" na którym w dniu 30 kwietnia 2002 roku znajdowała się kwota [...] zł Na ten sam dzień w kasie Spółki znajdowała się kwota [...] zł. Z pisma Naczelnika Pierwszego Urzędu Skarbowego w C. skierowanego do Dyrektora Izby Skarbowej w K. z dnia [...] roku wynika nadto, że w toku postępowania egzekucyjnego w dniu [...] 2002 roku dokonano zajęcia wierzytelności w spółce z o. o. "C" w W., przy czym dłużnik w piśmie z dnia [...] 2002 roku wierzytelności tej nie uznał. Skoro nie ma sporu między stronami postępowania sądowego, że Spółka "A" nie posiada tytułu wykonawczego obejmującego jej wierzytelności wobec dłużników, to w tym stanie rzeczy jaki wynika z przedstawionych okoliczności nie można uznać za zasadny zarzut niewykazania przez organy podatkowe rozstrzygające sprawę bezskuteczności prowadzonej wobec spółki "A" egzekucji. Na marginesie jedynie można zasygnalizować iż te ustalenia świadczą równocześnie o niewykazaniu przez skarżącego istnienia jednej z negatywnych przesłanek wymienionych w art. 116 Ordynacji podatkowej co będzie przedmiotem dalszych rozważań. Przejść zatem należy w dalszej kolejności do zagadnienia wystąpienia negatywnych przesłanek orzekania w przedmiocie odpowiedzialności skarżącego za zaległości podatkowe spółki "A" wskazanych w 116 § 1 Ordynacji podatkowej. Nie jest przedmiotem sporu to, że zarząd Spółki "A" wniosek taki złożył w dniu [...] czerwca 2002 roku a omawianym już postanowieniem Sądu Rejonowego w C. z dnia [...] roku został on oddalony wobec braku wystarczającego majątku wnioskodawcy na pokrycie kosztów postępowania. Natomiast przedmiotem rozbieżnych ocen stała się odpowiedź na pytanie, czy zgłoszenie tego wniosku nastąpiło w odpowiednim czasie, a jeśli nie- czy nastąpiło to bez winy skarżącego. Treść zarzutów podniesionych w odwołaniu a następnie w skardze zdaje się wskazywać na to, że skarżący nie kwestionuje ustalenia, iż wniosek o ogłoszenie upadłości został złożony zbyt późno. Jednakże na rozprawie sądowej swą wypowiedz skoncentrował na wykazaniu prawdziwości przeciwnej tezy, powołując się na treść opinii biegłego rewidenta. Kwestia ta zatem stała się sporna na etapie postępowania sądowego i wymaga wnikliwej analizy. Rozważania w tej materii należy rozpocząć od ustalenia co w istocie rzeczy oznacza użyta w art. 116 § 1 Ordynacji podatkowej formuła "we właściwym czasie". Innymi słowy, chodzi o odpowiedź na pytanie, jakie okoliczności winny być brane pod uwagę jako przesądzające o spełnieniu bądź niespełnieniu tej przesłanki. W tym kontekście już na wstępie stwierdzić wypada, że opierając się wyłącznie na treści powołanego przepisu nie daje się udzielić odpowiedzi na pytanie, co oznacza użyty w nim zwrot "we właściwym czasie". W szczególności z przepisu tego nie wynika, jakie okoliczności należy brać pod uwagę przy ocenie, czy wniosek o upadłość skierowany został do sądu w odpowiedniej chwili. Wyraźnej odpowiedzi w tym przedmiocie nie udzielał również – i nadal nie udziela – żaden inny przepis prawa, mimo, że analogiczny zwrot użyty został zarówno w treści art. 298 § 2 uchylonego już rozporządzenia Prezydenta Rzeczypospolitej z 27 czerwca 1934 r. Kodeks handlowy (Dz. U. Nr 57, poz. 502 ze zm.), jak i w treści art. 299 aktualnie obowiązującej ustawy z dnia 15 września 2000 r. – Kodeks spółek handlowych (Dz. U. Nr 94, poz. 1037 ze zm.). W orzecznictwie powstałym przede wszystkim na tle art. 298 Kodeksu handlowego, stosunkowo często wyrażony był pogląd, iż oceny, czy upadłość zgłoszono we właściwym czasie należy dokonywać przede wszystkim z uwzględnieniem treści art. 5 § 1 i 2 rozporządzenia Prezydenta Rzeczypospolitej z dnia 24 października 1934 r. – Prawo upadłościowe (Dz. U. Nr 93, poz. 834 ze zm.). Przykładem w tym zakresie może być chociażby wyroku Sądu Apelacyjnego w Lublinie z dnia 19 lutego 1997 r. (sygn. akt 1 Aca 33/97). Nie brak jednak również poglądów częściowo odmiennych, odpowiadających się za nieco innym kierunkiem interpretacji i akcentujących, że do wykładni art. 298 k.h. nie należy mechanicznie przenosić sformułowania art. 5 § 2 Prawa upadłościowego, lecz uwzględniając konkretne okoliczności sprawy – ustalać "właściwy czas" do zgłoszenia wniosku, jak również oceniać przesłanki wymienione w art. 5 § 1 i 2 (tak Sąd Najwyższy w wyroku z dnia 18 października 2000 r. sygn. akt V CKN 109/00, LEX nr 52742). Podkreśla się też, że przy określeniu in concreto czasu "właściwego", musi być uwzględniana funkcja przepisu art. 298 k.h., która jest zarazem funkcją postępowania upadłościowego, a która polega na ochronie interesów wierzycieli w szczególności w sytuacji, kiedy wiadomo już, że dłużnik nie będzie w stanie wszystkich zaspokoić w całości. Nie powinien być zatem uznany za "właściwy" czas zgłoszenia, w którym stan majątkowy spółki kwalifikuje ją już jako bankruta, niweczyłoby to bowiem cały sens postępowania upadłościowego, pozbawiając wierzycieli jakiejkolwiek ochrony prawnej ich interesów (tak Sąd Najwyższy w wyroku z dnia 11 października 2000 r., sygn. akt III CKN 252/00, LEX nr 51887, por. także W. Kubala: Ochrona praw wierzycieli na podstawie art. 298 kodeksu handlowego, Prawo Spółek 1998, nr 11, s. 2 i n. oraz J. Woźnicki: Kilka uwag na temat odpowiedzialności członka zarządu spółki z ograniczoną odpowiedzialnością na tle art. 298 kodeku handlowego, Palestra 2000, nr 5 – 6, s.25) Niezależnie od tego, który z wskazanych wyżej punktów widzenia uznać za najbardziej trafny, nie ulega wątpliwości, że ustalając – w rozpatrywanej sprawie – zakres pojęcia "właściwy czas", użytego z treści art. 116 § 1 Ordynacji podatkowej niepodobna było całkowicie abstrahować od regulacji zawartej we wspomnianym art. 5 § 1 i 2 Prawa upadłościowego, która obowiązywała w roku 2002, kiedy to zaległości podatkowe powstały. To zaś oznacza, że zasadnicze znaczenie w analizowanym zakresie miały dwojakiego rodzaju okoliczności, z których jedna związana była z terminową realizacją zobowiązań pieniężnych, druga zaś dotyczyła określonej relacji pomiędzy rozmiarami tych zobowiązań, a wielkością majątku podmiotu prowadzącego działalność gospodarczą. Zgodnie bowiem z treścią pierwszego z tych przepisów, przedsiębiorca był zobowiązany, nie później niż w terminie dwóch tygodni od dnia zaprzestania płacenia długów, zgłosić w sądzie wniosek o ogłoszenie upadłości. W myśl z kolei art. 5 § 2 Prawa upadłościowego, reprezentant przedsiębiorcy, o którym mowa w art. 1 § 2, zobowiązany był zgłosić wniosek o ogłoszenie upadłości w terminie dwóch tygodni od dnia, w którym majątek nie wystarczał na zaspokojenie długów, chyba, że wcześniej rozpoczął się bieg terminu określonego w § 1. W świetle przytoczonej regulacji prawnej nie powinno zatem budzić wątpliwości, że wniosek o ogłoszenie upadłości można było uznać za złożony we "właściwym czasie" tylko wtedy, gdy nie upłynęło więcej niż dwa tygodnie od chwili, gdy bądź to przedsiębiorca zaprzestał płacenia długów, bądź też długi te przewyższały wartości jego majątku. Odnosząc te uwagi do poczynionych w sprawie ustaleń faktycznych opartych na zebranym materiale dowodowym wskazać trzeba, że już na dzień 31 grudnia 2001 roku spółka "A" zanotowała stratę w wysokości blisko [...] zł. co wynika ze sprowadzania zarządu z jej działalności. Jej sytuacja finansowa stale się pogarszała. Pierwszy kwartał 2002 roku zamknęła ujemnym wynikiem finansowym /-[...]zł./ zaś na koniec drugiego kwartału zanotowano już wynik – [...] zł. Na 30 kwietnia 2002 roku zobowiązania Spółki wyniosły [...] zł. zaś jej wierzytelności wynosiły [...] zł. z tym, że wobec żadnego dłużnika nie został wystawiony tytuł egzekucyjny, a główna wierzytelność była sporna. [...] kwietnia 2002 roku upłynął termin płatności należności podatkowych z tytułu podatku od towarów i usług za marzec 2002 roku kwocie ponad [...] złotych. W świetle tych faktów należało uznać, że dwutygodniowy termin o którym wcześniej była mowa rozpoczął bieg najpóźniej w dniu 30 kwietnia 2002 roku. Zatem wniosek o ogłoszenie upadłości z dnia [...] czerwca 2002 roku nie był wnioskiem zgłoszonym "we właściwym czasie". Postępowanie podatkowe nie wykazało by niezgłoszenie wniosku we właściwym czasie nastąpiło bez winy skarżącego. Brak aktywności drugiego wspólnika, czy nieuwzględnienie przez organy podatkowe wniosków o udzielenie ulg podatkowych nie mogą zostać ocenione jako okoliczności zwalniające skarżącego od odpowiedzialności za zaległości podatkowe spółki A. Wbrew twierdzeniom skargi, J. C. nie wskazał też mienia spółki z którego egzekucja umożliwi zaspokojenie zaległości podatkowych spółki w znacznej części. Wskazał na to już sąd orzekający w przedmiocie wniosku o ogłoszenie upadłości a także organ odwoławczy w odpowiedzi na skargę akcentując, że istniejących wierzytelności spółki nie był w stanie odzyskać jej likwidator w toku dwuletniego procesu likwidacyjnego. Z tych wszystkich powodów nie znalazł Sąd podstaw do uwzględnienia skargi, uznając, że zaskarżona nią decyzja ostateczna nie narusza prawa. Wobec tego skargę jako niezasadną oddalono w oparciu o przepis art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 roku – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi. (Dz. U. nr 153 poz. 1270)