I SA/Wr 2114/03

Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Ludmiła Jajkiewicz / sprawozdawca / Sędziowie Sędzia WSA Zbigniew Łoboda Sędzia WSA Dariusz Skupień Protokolant Michał Kazek po rozpoznaniu w dniu 3 czerwca 2005 r. na rozprawie sprawy ze skargi Z.B. na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego we W. z dnia [...] Nr [...] w przedmiocie odmowy stwierdzenia nieważności decyzji Zastępcy Dyrektora Wydziału Finansowego Urzędy Miejskiego W. z dnia [...] o nr ewid. [...] I. uchyla zaskarżoną decyzję; II. zasądza od Samorządowego Kolegium Odwoławczego we W. na rzecz skarżącego kwotę 265,00 zł ( słownie dwieście sześćdziesiąt pięć zł) tytułem zwrotu poniesionych kosztów sądowych; III. orzeka, że wymieniona w pkt I decyzja nie podlega wykonaniu. Skarżący Z. B. zaskarżył decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego we W. z dnia [...] o nr [...], utrzymującą w mocy decyzję z dnia [...] o nr [...] w przedmiocie odmowy stwierdzenia nieważności decyzji ustalającej podatek od nieruchomości za 2001 r. Skarżący pismem z dnia [...], powołując się na definicję nieruchomości zawartą w art. 46 § 1 Kodeksu cywilnego oraz uchwałę 5 sędziów Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 25 czerwca 2001 r. o sygn. akt FPK 4/00, zwrócił się o stwierdzenie nieważności decyzji Prezydenta W. z dnia [...] w sprawie wymiaru podatku od nieruchomości za 2001 r. Podniósł, iż jego zakład nie jest nieruchomością w rozumieniu Kodeksu cywilnego oraz art. 2 ust. 1 pkt 3 ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych (j.t. z 2002 r. Dz. U. Nr 9, poz. 84 ze zm.) – zwanej dalej ustawą i w związku z tym nie powinien być obciążony podatkiem od nieruchomości. Samorządowe Kolegium Odwoławcze (w skrócie Kolegium) na podstawie art. 251 § 1 w związku z art. 247 § 1 pkt 3 i 5 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (j.t. z 2005 r. Dz.U. Nr 8, poz. 60) – zwanej dalej Ordynacją podatkową, odmówiło stwierdzenia nieważności decyzji ustalającej podatek od nieruchomości za 2001 r. W uzasadnieniu Kolegium wskazało, na brak prawnych podstaw do uznania, iż decyzja została wydana z rażącym naruszeniem prawa, bowiem przyjęta w niej interpretacja odpowiadała, dominującej wówczas linii orzecznictwa, której radykalną zmianę wywołała uchwała Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 25 czerwca 2001 r. (FPK 4 /00, ONSA z 2001 r. nr 4, poz. 164). Również, zdaniem Kolegium, brak było podstaw do uznania, że decyzja została skierowanie do osoby, która nie jest strona w sprawie. Za nie uznaniem tej przesłanki przemawia bowiem właściwość konstrukcyjna przedmiotowego obowiązku podatkowego. Skarżący pismem z dnia [...] odwołał się od decyzji organu pierwszej instancji. W uzasadnieniu podniósł, iż odmowa stwierdzenia nieważności decyzji wymierzającej podatek od nieruchomości w sposób rażący narusza obowiązujące przepisy prawa. Kolegium utrzymało w mocy zaskarżone decyzje. W uzasadnieniu podkreśliło, iż w świetle nieprecyzyjnego i budzącego wątpliwości interpretacyjne przepis art. 2 ust. 1 pkt 3 ustawy organy podatkowe nie dopuściły się rażącego naruszenia prawa przez uznanie skarżącego za posiadacza zależnego, na którym spoczywa obowiązek uiszczenia podatku od nieruchomości. Kolegium podzieliło również stanowisko organu pierwszej instancji w zakresie braku podstaw do uznania, że decyzja została skierowana do osoby nie będącą stroną w sprawie. Skarżący w skardze z dnia [...] wniósł o uchylenie zaskarżonej decyzji oraz poprzedzającej ją decyzji organu pierwszej instancji jako wydanej z naruszeniem art. 247 § 1 pkt 3 i 5 Ordynacji podatkowej. W uzasadnieniu przytoczył dotychczasową argumentację. Kolegium w odpowiedzi na skargę z dnia [...] wniosło o jej oddalenie, podtrzymując stanowisko wyrażone w zaskarżonej decyzji wraz z przytoczoną tam argumentacją. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Na podstawie art. 97 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Przepisy wprowadzające ustawę – Prawo o ustroju sadów administracyjnych i ustawy – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi ( DZ. U. Nr 153, poz. 1271 ze zm.) sprawy, w których skargi zostały wniesione do Naczelnego Sądu Administracyjnego przed 1 stycznia 2004 r. i postępowanie nie zostało zakończone, podlegają rozpoznaniu przez właściwe wojewódzkie sądy administracyjne na podstawie przepisów ustawy – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi ( Dz.U. Nr 153, poz. 1270) – zwanej dalej, upsa. Skarga jest zasadna. Kolegium odmawiając stwierdzenia nieważności decyzji określającej podatek od nieruchomości za 2001 r. naruszyło przepisy prawa procesowego w stopniu mającym istotny wpływ na wynik sprawy. Sąd nie podzielił bowiem stanowiska Kolegium w kwestii braku podstaw do rozpatrzenia wniosku skarżącego w oparciu o wskazane przesłanki nieważności. Z kolei zaistnienie którejkolwiek z przesłanek nieważności stwarza, obowiązek po stronie organów podatkowych stwierdzenia niezgodności decyzji z prawem. Do tego czasu decyzja obarczona wadami kwalifikowanymi, wymienionymi w art. 247 § 1 Ordynacji podatkowej jest bowiem aktem istniejącym w obrocie prawnym, a jej wyeliminowanie może nastąpić jedynie w trybie i na zasadach określonych w Ordynacji podatkowej. W rozpatrywanej sprawie skarżący wystąpił o stwierdzenie nieważności decyzji, wydanej na podstawie przepisu prawa odmiennie interpretowanego w różnych okresach jego stosowania. Mimo, iż należy zgodzić się z Kolegium, że podjęte rozstrzygnięcie znajdowało potwierdzenie w orzecznictwie Naczelnego Sadu Administracyjnego, to jednak nie można nie zauważyć radykalnej zmiany w tym zakresie, wywołanej uchwałą Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 25 czerwca 2001 r. (FPK 4/00), w której Sąd zajął stanowisko, iż posiadacz lokalu, będącego częścią nieruchomości stanowiącej własność jednostki samorządu terytorialnego, który nie został wyodrębniony prawnie, nie jest podatnikiem podatku od nieruchomości. W myśl przepisu art. 2 ust. 1 pkt 2 i 3 ustawy (w brzmieniu obowiązującym do dnia 31 grudnia 2002 r.) obowiązek podatkowy w podatku od nieruchomości ciążył na osobach fizycznych, osobach prawnych oraz jednostkach organizacyjnych niemających osobowości prawnej, które na podstawie umowy zawartej z właścicielem lub na podstawie innego tytułu prawnego, były posiadaczami nieruchomości albo obiektów budowlanych, stanowiących własność Skarbu Państwa lub jednostki samorządu i które nie były trwale z gruntem złączone. Tak ustalony obowiązek podatkowy został bliżej skonkretyzowany w kolejnym przepisie – w art. 3 ustawy. Konkretyzacja ta nie mogła poszerzyć i w rzeczywistości nie poszerzała przedmiotu opodatkowania, choć właśnie na takim błędnym przekonaniu zbudowana została koncepcja opodatkowania lokali, które nie są odrębnymi nieruchomościami (vide wyrok NSA z dnia 29 sierpnia 1995 r., sygn. akt I SA /Wr 40 /95). Wniosek o obowiązku podatkowym nie mógł być wyprowadzany z przepisu uściślającego przedmiot opodatkowania oraz z przepisu ustalającego sposób obliczania podstawy opodatkowania. Przy braku ustawowej definicji "nieruchomości" nie było podstaw do tego, by to pojęcie cywilnoprawne użyte w ustawie o podatkach i opłatach lokalnych należało rozumieć inaczej aniżeli w prawie cywilnym. Na osobach, które nie były posiadaczami nieruchomości w rozumieniu art. 46 § 1 Kodeksu cywilnego nie ciążył, zatem obowiązek podatkowy. Stanowisko takie znajdowało dodatkowe wsparcie w treści art. 2 ust. 1 pkt. 4 ustawy, który to przepis nakładał obowiązek podatkowy w podatku od nieruchomości na podmioty, które posiadały bez tytułu prawnego nieruchomości lub ich części. O "części nieruchomości" nie było natomiast mowy w odniesieniu do podatników, o których mowa była w art. 2 ust. 1 pkt. 3 ustawy, to jest, których posiadanie było oparte na umowie zawartej z właścicielem lub na innym tytule prawnym. Fundamentalną zasadą prawa podatkowego w demokratycznym państwie prawnym jest to, że zakres przedmiotu opodatkowania musi być precyzyjnie określony w ustawie podatkowej, a interpretacja jej przepisów nie może być rozszerzająca. W związku z tym podatnik nie powinien być obciążony żadnym świadczeniem pieniężnym poza takim, jakie jest możliwe do przewidzenia na podstawie ustawy podatkowej (por. wyrok SN z dnia 22 października 1992 r., III ARN 50 /92, OSNC z 1993 r. nr 10, poz. 181, oraz glosa aprobująca C. Kosikowskiego, OSP z 1994 r. nr 3, poz. 39). Należy również podzielić pogląd skarżącego, iż w realiach rozpoznawanej sprawy nie budzi wątpliwości to, iż skarżący zawierając umowę najmu stał się posiadaczem lokalu użytkowego, który nie był odrębną nieruchomością, a zatem z tego tytułu nie ciążył na nim obowiązek podatkowy w podatku od nieruchomości. Stąd też brak było również, zdaniem Sądu, podstaw prawnych do skierowania decyzji wymiarowej do skarżącego. W tej sytuacji Kolegium przy ponownym rozpatrzeniu sprawy winno rozpatrzeć sprawę z punktu istnienia wskazanych przez skarżącego przesłanek nieważności decyzji. Podsumowując, Sąd stwierdza, że zaskarżona decyzja utrzymująca w mocy decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego we W. została wydana z naruszeniem przepisów prawa. Z powyższych względów Sąd na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. a i c upsa uchylił zaskarżoną decyzję. Wstrzymanie wykonania decyzji Sąd orzekł na podstawie art.152 p.s.a.