I SA/Po 1836/03

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Sylwia Zapalska Sędziowie NSA Gabriela Gorzan as. sąd. WSA Maciej Jaśniewicz (spr.) Protokolant: st.sekr.sąd. Urszula Kosowska po rozpoznaniu w dniu 21 lipca 2005 r. sprawy ze skargi W. P. na decyzję Izby Skarbowej z dnia [...] Nr [...] w przedmiocie przeniesienia odpowiedzialności za zaległości podatkowe w podatku od towarów i usług za miesiące od stycznia do września 1997 roku. I. uchyla zaskarżoną decyzję, II. wstrzymuje wykonanie zaskarżonej decyzji do czasu uprawomocnienie się niniejszego wyroku. /-/ M.Jaśniewicz /-/ S.Zapalska /-/ G.Gorzan Decyzją z dnia [...] w sprawie nr [...] Urząd Skarbowy na podstawie art.40 ust.1-3 i art.41 ustawy z dnia 19.12.1980 r. o zobowiązaniach podatkowych (Dz. U. Z 1993 r. nr 108 poz.. 486 ze zm.) w związku z art.332 i art.207 ustawy z dnia 29.08.1997 r. - Ordynacja podatkowa ( Dz. U. nr 137 poz.926 ze zm. ; dalej Ordynacja podatkowa) orzekł o odpowiedzialności W.P. za zaległości podatkowe A. P. z tytułu podatku od towarów i usług za okres od stycznia do września i za grudzień 1997 r. w łącznej kwocie [...] zł. W uzasadnieniu wskazano , że decyzją Urzędu Skarbowego z dnia [...] określono wysokość ciążącego na A. P. obowiązku zapłaty podatku od towarów i usług za poszczególne miesiące 1997 r. Jej mąż W. P. w trakcie postępowania był dwukrotnie wzywany celem złożenia wyjaśnień mających na celu ustalenie stanu faktycznego oraz okoliczności wpływających na zakres odpowiedzialności za zaległości podatkowe żony. Nie stawił się na żadne z wezwań. Po ustanowieniu przez W. P. pełnomocnika w osobie adwokata S. O. został on wezwany do wykazania okoliczności świadczących o możliwości odstąpienia od orzeczenia przez organ podatkowy o odpowiedzialności za zaległości podatkowe żony. Pełnomocnik nie zajął żadnego stanowiska w stosunku do wymienionego wezwania. Wobec tego Urząd Skarbowy uznał , że nie zachodzą przesłanki , które powodują konieczność odstąpienia od orzeczenia odpowiedzialności podatkowej W. P. ze względu na zasady współżycia społecznego. Fakt wspólnego zamieszkiwania i organizacja życia rodzinnego wskazują na istnienie ustroju majątkowej wspólności ustawowej. Okoliczność uzyskiwania niskich dochodów nie wyklucza orzeczenia odpowiedzialności podatkowej strony za zaległości podatkowe A.. Zgodnie z art.332 Ordynacji podatkowej do odpowiedzialności osób trzecich za zaległości podatkowe podatników powstałe przed wejściem w życie powołanej ustawy stosuje się przepisy ustawy o zobowiązaniach podatkowych. Małżonek ponosi solidarną odpowiedzialność wraz z podatnikiem. Decyzja ta została doręczona pełnomocnikowi Adwokatowi S. O. dnia [...] 12.2002 r. Od tej decyzji pismem z dnia [...] 01.2003 r. odwołanie wniósł osobiście W.P. Decyzji zarzucono brak podstaw do ustalenia odpowiedzialności małżonka z uwagi na fakt , iż strona nie otrzymała decyzji ustalającej zobowiązanie podatkowe. Naruszenie art.40 § 2 ustawy o zobowiązaniach podatkowych z uwagi na fakt nieuwzględnienia tragicznej sytuacji strony i jej małżonki, nie uwzględnienie faktu , iż podatniczka ma wdrożone postępowanie restrukturyzacyjne oraz brak decyzji pokontrolnej. Uzasadniając podniósł , że dopiero z uzasadnienia decyzji dowiedział się , że rzekomo istnieje decyzja wobec małżonki z dnia [...] Organ został ponadto poinformowany o fatalnej sytuacji zdrowotnej i materialnej zarówno A. P. jak i W. P. , co powoduje , że nie zostały zbadane okoliczności z art.40 ust.2 ustawy o zobowiązaniach podatkowych. Dnia [...] 11.2002 r. A.P. złożyła wniosek o wszczęcie postępowania restrukturyzacyjnego co jest nową okolicznością. Brak decyzji pokontrolnej spowodował , że podatniczka nie mogła zająć stanowiska w sprawie zaległości podatkowej. W ramach tej decyzji powinno zostać wydane rozstrzygnięcie dotyczące nie uznania za dowód księgi podatkowej. Postanowienie o przedłużeniu terminu rozpoznania sprawy przez Izbę Skarbową z dnia [...] 2003 r. zostało doręczone tylko W. P . Postanowienie z dnia [...] 2003 r. o wyznaczeniu siedmiodniowego terminu do wypowiedzenia się w sprawie zebranego materiału dowodowego zostało doręczone przez Izbę Skarbową tylko W. P. Postanowienie o przedłużeniu terminu rozpoznania sprawy przez Izbę Skarbową z dnia [...] 2003 r. zostało doręczone tylko W.P. Decyzją z dnia [...] w sprawie [...] Izba Skarbowa na podstawie art.233 §1 pkt.2 lit.a i art.29 § 1 w związku z art.332 ustawy z dnia 29.08.1997 r. - Ordynacja podatkowa ( Dz. U. Nr 137 poz.926 ze zm.) w związku z art.40 ust.1 i ust.2 oraz art.41 ustawy z dnia 19.12.1980 r. o zobowiązaniach podatkowych (tekst jednolity Dz. U. z 1993 r. nr 108 poz.. 486 z późn. zm.) zaskarżoną decyzję uchyliła w części orzeczenia o odpowiedzialności za zobowiązania podatkowe A. P. w podatku od towarów i usług za miesiąc grudzień 1997 r. i w tym zakresie umorzyła postępowanie , a w pozostałej części rozstrzygnięcie organu pierwszej instancji utrzymała w mocy. Uzasadniając organ odwoławczy wskazał , że powodem uchylenia rozstrzygnięcia było uwzględnienie dyspozycji art.332 Ordynacji podatkowej , na mocy którego do odpowiedzialności osób trzecich , o których mowa w ustawie o zobowiązaniach podatkowych z tytułu zaległości powstałych przed dniem 1.01.1998 r., stosuje się przepisy ustawy o zobowiązaniach podatkowych. Stwierdzono , że termin płatności podatku od towarów i usług za grudzień 1997 r. upłynął w dniu 25.01.1998 r. należność ta stała się wymagalna po wejściu w życie ustawy Ordynacja podatkowa. Wskazano , że decyzja wymiarowa z dnia [...] określająca zobowiązanie podatkowe A.P. za poszczególne miesiące 1997 r. wobec niemożliwości jej doręczenia zgodnie z art.148 i art.149 Ordynacji podatkowej została uznana za doręczoną w dniu [...] 2002 r. , zgodnie z art.150 Ordynacji podatkowej. Postępowanie egzekucyjne nie doprowadziło do zapłaty zobowiązania przez A. P. Przesłanką obciążającą małżonka podatnika z tytułu zaległości jest istnienie w czasie trwania małżeństwa więzi ekonomicznej między podatnikiem i jego małżonkiem. Z chwilą gdy zobowiązanie podatkowe powstaje po zawarciu małżeństwa rodzi to skutek w postaci powstania odpowiedzialności współmałżonka. Izba Skarbowa stwierdziła , że wykonanie decyzji nie spowoduje u odwołującego pogorszenia sytuacji życiowej i materialnej. Złożenie wniosku o restrukturyzację nie stanowi przesłanki uwalniającej W.P. od odpowiedzialności za zaległości. Decyzja umożliwiająca przedsiębiorcy restrukturyzację długu nie powoduje umorzenia należności nią objętych. Umorzenie należności budżetowych może nastąpić po wydaniu przesz organ restrukturyzacyjny decyzji o zakończeniu restrukturyzacji. Dopiero wtedy odpowiedzialność W. P. wygaśnie z mocy prawa. Podniesiono , że w postępowaniu podatkowym , którego stroną jest osoba trzecia , wymiar zobowiązania nie podlega rozpatrzeniu. Decyzja ta została doręczona tylko W. P. dnia [...] 05.2003 r. Pismem z dnia [...] 06.2003 r. W. P. złożył do Naczelnego Sądu Administracyjnego skargę na decyzję Izby Skarbowej. W skardze wskazano , że decyzja jest nieobiektywna i narusza Ordynację podatkową. Podniesiono nieprawidłowości w przeprowadzeniu kontroli wobec A. P , nie wydanie wobec niej decyzji pokontrolnej i uniemożliwienie jej ustosunkowanie się do tej decyzji. Ponadto wskazał , że po 6 latach przypisano W. P. dług , którego tak naprawdę nie było. Zwrócił się o przeprowadzenie szczegółowego postępowania przez NSA jakich uchybień dopuścili się kontrolerzy wydając błędne decyzje i stawiając zarzuty. W odpowiedzi na skargę Izba Skarbowa wniosła o jej oddalenie i podtrzymał stanowisko wyrażone w zaskarżonej decyzji. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył co następuje : Stosownie do przepisu art.97 ustawy z dnia 30.08.2002 r. - Przepisy wprowadzające ustawę - Prawo o ustroju sądów administracyjnych i ustawę - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi ( Dz. U nr 153 po.1271 ze zm.) - sprawy , w których skargi zostały wniesione do Naczelnego Sądu Administracyjnego przed dniem 1.01.2004 r. i postępowanie nie zostało zakończone , podlegają rozpoznaniu przez właściwe sądy administracyjne na podstawie przepisów ustawy z dnia 30.08.2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153 poz 1270 ). Jedynie w przypadku wpisu i innych kosztów sądowych mają zastosowanie w takich sprawach przepisy obowiązujące , a zatem przepisy ustawy z dnia 11.05.1995 r. o Naczelnym Sądzie Administracyjnym ( Dz. u. Nr 74 poz.368 ze zm.). Na podstawie art.134 Prawa o postępowaniu przed sądami administracyjnymi w postępowaniu sądowo - administracyjnym obowiązuje zasada oficjalności. Zgodnie z jej treścią sąd nie jest związany zarzutami i wnioskami oraz powołaną podstawą prawną. Zobowiązany jest natomiast do wzięcia z urzędu pod uwagę wszelkich naruszeń prawa , w tym także tych nie podnoszonych w skardze , które to związane są z materią zaskarżonych decyzji. Granice rozpoznania skargi przez Sąd są z jednej strony wyznaczone przez kryterium legalności działań organów podatkowych w zaskarżonej sprawie , a z drugiej przez zakaz pogarszania sytuacji prawnej skarżącego ( zakaz reformationis in peius ). Skarga zasługuje na uwzględnienie , choć z innych aniżeli wskazane w skardze przyczyn. Bezzasadne są zarzuty skargi dotyczące rzekomych nieprawidłowości związanych z postępowaniem i decyzją wymiarową wobec A. P. Odpowiedzialność osób trzecich za zobowiązania podatkowe ma charakter subsydiarny i postępowanie to nie może stawać się kolejną płaszczyzną do kwestionowania wymiaru wobec osób pierwotnie zobowiązanych. Nietrafne były także zarzuty formułowane w toku postępowania dotyczące postępowania restrukturyzacyjnego prowadzonego wobec A. P. Dopiero bowiem zakończenie tego postępowania powoduje skutek w postaci umorzenia zaległości podatkowych. Jedynie z mocy art.14 ust.2 ustawy z dnia 30.08.2002 r. o restrukturyzacji niektórych należności publicznoprawnych od przedsiębiorców ( Dz. U. Nr 155 poz.1287; dalej ustawa o restrukturyzacji) wszczęte postępowania egzekucyjne oraz karne skarbowe podlegają zawieszeniu do dnia wydania decyzji o zakończeniu restrukturyzacji, o której mowa w art. 21 ust. 1. Samo zatem wszczęcie i prowadzenie postępowania restrukturyzacyjnego nie powoduje wygaśnięcia zobowiązania podatkowego , co mogłoby skutkować odstąpieniem od przeniesienia odpowiedzialności na małżonka podatnika. Skutek ten mógłby nastąpić stosownie do przepisu art.21 ust.1 ustawy o restrukturyzacji najwcześniej dopiero po upływie 15 miesięcy i po stwierdzeniu umorzeniu należności podlegających restrukturyzacji. Zaskarżona decyzja obarczona jest jednakże wadą prawną powodującą konieczność jej eliminacji z obrotu prawnego z innej przyczyny. Mianowicie pismem z dnia [...]10.2002 r. skarżący ustanowił w toczącym się postępowaniu pełnomocnika Adwokata S. O. Postępowanie przed organem pierwszej instancji zostało przeprowadzone z jego udziałem. Całość postępowania odwoławczego została przeprowadzona już bez jakiegokolwiek udziału pełnomocnika strony. Zgodnie z przepisem art.145 § 2 Ordynacji podatkowej jeżeli strona ustanowiła pełnomocnika , pisma doręcza się pełnomocnikowi. Na mocy przepisu art.137 § 4 Ordynacji podatkowej w sprawach pełnomocnictwa , w zakresie nie uregulowanym w § 1-3 stosuje się przepisy prawa cywilnego. Określenie to obejmuje zarówno przepisy prawa materialnego i procesowego ( por. t.4 do art.137 w Ordynacja podatkowa. Komentarz , S.Babiarz i inni , Wydawnictwo prawnicze Lexis Nexis , Warszawa 2004 , str.444). Z tej przyczyny zakres umocowania pełnomocnika wyznaczony jest także w postępowaniu podatkowym poprzez art.91 pkt.1) Kodeksu postępowania cywilnego , który stanowi , że pełnomocnictwo procesowe obejmuje z samego prawa umocowanie do wszystkich łączących się ze sprawą czynności procesowych, nie wyłączając powództwa wzajemnego, skargi o wznowienie postępowania i postępowania wywołanego ich wniesieniem, jako też wniesieniem interwencji głównej przeciwko mocodawcy. Pełnomocnik zatem ustanowiony przed organem podatkowym pierwszej instancji umocowany jest także do reprezentacji strony w postępowaniu odwoławczym. Nie wyklucza pełnomocnictwa , ani też go nie ogranicza samodzielne wniesienie odwołania przez stronę postępowania podatkowego. Uregulowane w Rozdziale 15 Ordynacji podatkowej postępowanie uruchamiane na skutek wniesienia odwołania jest częścią postępowania podatkowego regulowanego przepisami Działu IV Ordynacji podatkowej. Cechuje się ono dewolutywnością , lecz nie jest samodzielnym , odrębnym postępowaniem. Udzielone pełnomocnictwo nie zostało także w toku postępowania podatkowego wypowiedziane , co powoduje , że organ odwoławczy miał obowiązek przeprowadzenia postępowania z udziałem ustanowionego pełnomocnika. Wszystkie zaś czynności i pisma organ odwoławczy kierował bezpośrednio do strony z pominięciem Adwokata S. O. Strona zatem w tym stadium postępowania podatkowego nie była należycie reprezentowana , co stanowi naruszenie przepisów procedury podatkowej. Przy ponownym rozpoznaniu sprawy organ podatkowy powinien dokonywać doręczenia i przeprowadzać ewentualne czynności z udziałem ustanowionego pełnomocnika. Ponadto z uwagi na upływ czasu powinien zasięgnąć informacji co do wyniku postępowania restrukturyzacyjnego , z uwagi na możliwość wygaśnięcia pierwotnego zobowiązania podatkowego A. P. Z tych zatem powodów , wobec naruszenia przez organ podatkowy przepisów postępowania podatkowego mogących mieć istotny wpływ na wynik sprawy należało orzec jak w pkt. 1 sentencji wyroku na podstawie art.145 §1 pkt.1) lit. c) ustawy z dnia 30.08.2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi. O wstrzymaniu wykonania zaskarżonej decyzji do czasu uprawomocnienia się wyroku należało orzec na podstawie art.152 ustawy z dnia 30.08.2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi. /-/ M.Jaśniewicz /-/ S.Zapalska /-/ G.Gorzan