I FSK 49/06

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący : Sędzia NSA Krzysztof Stanik po rozpoznaniu w dniu 20 grudnia 2006 r. na posiedzeniu niejawnym w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej Starosty M. od postanowienia Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gorzowie Wielkopolskim z dnia 22 sierpnia 2005 r. sygn. akt I SA/Go 1854/05 w przedmiocie odrzucenia skargi w sprawie ze skargi Starosty M. na pismo Dyrektora Izby Skarbowej w Z. z dnia 5 maja 2005 r. (...) w przedmiocie udzielenia informacji o stosowaniu przepisów prawa podatkowego postanawia: uchylić zaskarżone postanowienie. Postanowieniem z dnia 22.09.2005 r., I SA/Go 1854/05, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gorzowie Wielkopolskim odrzucił skargę Starosty M. na pismo Dyrektora Izby Skarbowej w Z.-G. z dnia 5.05.2005 r. w przedmiocie udzielenia informacji o stosowaniu przepisów prawa podatkowego. W motywach tego rozstrzygnięcia wskazano, że wniosek o udzielenie informacji pisemnej o zakresie stosowania przepisów prawa podatkowego został przez Starostę M. zgłoszony w dniu 6.12.2004 r. Przed jego rozpatrzeniem weszła z dniem 1.01.2005 r. w życie nowelizacja Ordynacji podatkowej - ustawa z dnia 2 lipca 2004 r. Przepisy wprowadzające ustawę o swobodzie działalności gospodarczej /Dz.U. nr 173 poz. 1808/, która m.in. zdecydowanie zmieniła art. 14-14c dotyczące zasad udzielania pisemnej interpretacji co do zakresu i sposobu zastosowania prawa podatkowego w indywidualnej sprawie. W wyniku wprowadzonych zmian udzielenie interpretacji miało następować w formie postanowienia, na które przysługiwało zażalenie, podczas gdy przed 1.01.2005 r. udzielenie interpretacji przybierało formę zwykłego pisma. Wobec powyższego Sąd uznał, że sprawa z wniosku Starosty M. została wszczęta pod rządami "starej" Ordynacji i dlatego powinna zostać załatwiona w ówcześnie przewidzianej formie - pisma. Wniosek taki oparto przede wszystkim na stwierdzeniu, że we wprowadzonej nowelizacji Ordynacji brak jest przepisów przejściowych. W związku z tym zastosowanie znajdowała zasada ogólna, zgodnie z którą objęcie spraw wszczętych a niezakończonych przed wejściem nowych przepisów regulacjami przyjętymi w nowelizacji powinno zostać zapisane przez ustawodawcę wprost, bowiem inaczej należy przyjmować, że do spraw wszczętych przed wejściem w życie zmiany przepisów stosuje się przepisy dotychczasowe. Zdaniem Sądu wynika to z założenia racjonalności ustawodawcy oraz z zasady niedziałania prawa wstecz. Tym samym Sąd uznał, iż organy podatkowe nie miały obowiązku udzielenia pisemnej interpretacji /zamiast informacji/, przez co nie było podstaw do twierdzeń, że odpowiedź organów powinna nastąpić w formie postanowienia zaskarżalnego zażaleniem. Niezależnie od powyższych twierdzeń Sąd również doszedł do przekonania, iż udzielona informacja, o której mowa w art. 14a par. 1 Ordynacji podatkowej /w brzmieniu obowiązującym w dniu 31.12.2004 r./ nie mieściła się w katalogu aktów /skarg oraz czynności z zakresu administracji publicznej/ wymienionych w art. 3 par. 2 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi /Dz.U. nr 153 poz. 1270 ze zm./ podlegających kontroli sądów administracyjnych. Powyższe postanowienie zostało zaskarżone skargą kasacyjną Starosty M., w której wniesiono o jego uchylenie i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania, zarzucając na podstawie art. 174 pkt 2 Prawa o postępowaniu przed sądami administracyjnymi wydanie postanowienia z naruszeniem przepisów postępowania, co miało decydujący wpływ na wynik sprawy. W uzasadnieniu tak sformułowanego zarzutu dokładnie zrelacjonowano dotychczasowych przebieg postępowania przed organami podatkowymi i Sądem pierwszej instancji. Następnie argumentowano, że rozstrzygnięcie wniosku Starosty M. o dokonanie interpretacji przepisów prawa podatkowego powinno zostać dokonane w oparciu o obowiązujące od 1.01.2005 r. przepisy prawa, a więc powinno przybrać formę postanowienia, na które przysługuje zażalenie. Stwierdzenie to wsparto wyrokiem Trybunału Konstytucyjnego z dnia 10.05.2004 r., SK 39/03. Podkreślono, że przepisy przejściowe generalnie wskazują na możliwość lub konieczność stosowania przepisów dotychczasowych, jeżeli jest taka wola ustawodawcy. Brak takich przepisów powoduje konieczność stosowania aktualnie obowiązujących w dniu załatwienia sprawy przepisów prawa. W odpowiedzi na skargę kasacyjną wniesiono o jej oddalenie i zasądzenie kosztów postępowania kasacyjnego, wskazując na wady konstrukcyjne zgłoszonych zarzutów. Naczelny Sąd Administracyjny orzekł, co następuje: Skarga kasacyjna jest zasadna. Strona skarżąca przedmiotową skargę oparła na podstawie określonej przepisem art. 174 pkt 2 Prawa o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, tj. naruszeniu przepisów postępowania w stopniu mogącym mieć istotny wpływ na wynik sprawy. Co prawda konstrukcja tej podstawy kasacyjnej może budzić zastrzeżenia /vide: post. NSA z dnia 8 marca 2004 r., FSK 41/04 - ONSAiWSA 2004 Nr 1 poz. 9/. Niemniej jednak z uzasadnienia skargi kasacyjnej wynika, że przywołaną podstawę połączono z zarzutem naruszenia art. 58 par. 1 pkt 1 Prawa o postępowaniu przed sądami administracyjnymi w związku z art. 14a Ordynacji podatkowej /w brzmieniu obowiązującym do 31.12.2004 r./. Powyższa konstatacja pozwala przyjąć, że istota sporu w niniejszej sprawie sprowadza się do odpowiedzi na pytanie, według jakich przepisów Ordynacji podatkowej organy podatkowe powinny rozpatrzeć pismo Starosty M. z dnia 6.12.2004 r. o udzielenia informacji o stosowaniu przepisów prawa podatkowego? Sąd, za organami podatkowymi, przyjął, że w sprawie znajdą zastosowanie przepisy Ordynacji podatkowej w brzmieniu obowiązującym w dacie złożenia wniosku. W ocenie Sądu wynika to z założenia racjonalności ustawodawcy oraz z zasady nie działania prawa wstecz. Z takim poglądem nie sposób się zgodzić. Zdaniem Naczelnego Sądu Administracyjnego rację ma skarżący twierdząc, że jego wniosek należało rozstrzygnąć według przepisów obowiązujących w dacie jego rozpoznania przez Naczelnika Urzędu Skarbowego w M., a więc z uwzględnieniem zmian w Ordynacji podatkowej jakie w kwestii interpretacji przepisów prawa podatkowego wprowadziła ustawa z dnia 2 lipca 2004 r. Przepisy wprowadzające ustawę o swobodzie działalności gospodarczej /Dz.U. nr 173 poz. 1808/. Pogląd ten wynika z ogólnie przyjętej zasady bezpośredniego stosowania nowej ustawy, na którą zwracał uwagę Trybunał Konstytucyjny w licznych orzeczeniach, w których zajmował się kwestią przepisów intertemporalnych /por. wyrok TK z dnia 18.11.1998 r., SK 1/98, wyrok TK z dnia 08.12.1999 r., SK 19/99, wyrok TK z dnia 28.01.2003 r., SK 37/01, wyrok TK z dnia 10.05.2004 r., SK 39/03, wyrok TK z dnia 31.01.2005 r., P 9/04/. Z przytoczonych orzeczeń można wyprowadzić wniosek natury ogólnej, że w przypadku zmiany przepisów proceduralnych, gdy ustawa nowelizująca nie zawiera przepisów przejściowych, w sprawach wszczętych pod rządami starych przepisów a załatwianych w momencie obowiązywania przepisów znowelizowanych, należy stosować przepisy w brzmieniu obowiązującym w dacie wydawania rozstrzygnięcia. Oznacza to, że wniosek Starosty M. powinien zostać "załatwiony" postanowieniem, na które stronie przysługiwało zażalenie do organu odwoławczego, a od decyzji wydanej przez ten organ, strona miała prawo wnieść skargę do Sądu administracyjnego. W związku z powyższym Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gorzowie Wielkopolskim bezpodstawnie oparł swoje rozstrzygnięcie w sprawie na art. 58 par. 1 pkt 1 Prawa o postępowaniu przesądami administracyjnymi, co było efektem błędnej oceny prawidłowości zastosowania przez organy podatkowe przepisów Ordynacji podatkowej w brzmieniu obowiązującym do dnia 31.12.2004 r. Na marginesie powyższych uwag dodać jeszcze należy, że dopuszczalność drogi sądowoadministracyjnej w niniejszej sprawie nie przesądza automatycznie o skuteczności wniesionej skargi. Zbadania wymaga, czy skarżący spełnił inne wymogi związane z możliwością złożenia skargi do sądu administracyjnego, w tym czy wyczerpał on wszystkie dostępne środki zaskarżenia. Stąd też Naczelny Sąd Administracyjny na podstawie art. 185 w zw. z art. 182 Prawa o postępowaniu przed sądami administracyjnymi orzekł jak w sentencji.