I SA/Gd 1793/01

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku w składzie następującym: Przewodniczący sędzia WSA Tomasz Kolanowski Sędziowie: sędzia NSA Sławomir Kozik (spr.) asesor WSA Irena Wesołowska Protokolant: Zuzanna Baca po rozpoznaniu w dniu 23 sierpnia 2005 r. na rozprawie sprawy ze skargi K. D. na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego z dnia 22 sierpnia 2001 r. nr [...] w przedmiocie wymiaru łącznego zobowiązania pieniężnego za rok 2000 I. oddala skargę; II. przyznaje adwokatowi R. B. od Skarbu Państwa – Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku kwotę 1.200 zł (jeden tysiąc dwieście złotych) tytułem nieopłaconej pomocy prawnej przyznanej z urzędu. Zaskarżoną decyzją, wydaną w oparciu o przepisy art. 233 § 1 pkt 1 w zw. z art. 221 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. Nr 137, poz. 926 ze zm.) oraz art. 2 ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych (Dz.U. Nr 9, poz. 31 ze zm.), Samorządowe Kolegium Odwoławcze po rozpoznaniu odwołania K. D. dotyczącego decyzji Samorządowego Kolegium Odwoławczego z dnia 1 czerwca 2001 r. w przedmiocie stwierdzenia nieważności decyzji Wójta Gminy z dnia 7 czerwca 2000 r. w sprawie ustalenia P. G. wymiaru łącznego zobowiązania pieniężnego na 2000 r. w wysokości 9.345,00 zł utrzymało w mocy decyzję organu pierwszej instancji. U podstaw powyższego rozstrzygnięcia legł następujący stan faktyczny: W dniu 15 lutego 2001 r. do Samorządowego Kolegium Odwoławczego wpłynął wniosek P. G. o stwierdzenie nieważności, wydanej w stosunku do niego decyzji Wójta Gminy z dnia 7 czerwca 2000 r. w sprawie ustalenia wymiaru łącznego zobowiązania pieniężnego za 2000 r. w wysokości 9.345,- zł, na podstawie art. 247 § 1 pkt 3 i 5 ordynacji podatkowej, jako wydanej z rażącym naruszeniem przepisów art. 108 i 114 ordynacji podatkowej, a nadto skierowanej do osoby, która nie powinna być stroną postępowania o ustalenie wymiaru łącznego zobowiązania pieniężnego - osobą obowiązaną do opłacania podatków wskazanych w decyzji jest bowiem właściciel nieruchomości, podczas gdy wnioskodawca był jedynie najemcą nieruchomości. W wyniku przeprowadzonego postępowania Samorządowe Kolegium Odwoławcze ustaliło, że na P. G., który był jedynie posiadaczem zależnym /najemcą/ nieruchomości (750 m2 powierzchni budynku i znajdującego się pod nim gruntu położonego w B. przy ul. [...]), stanowiącej własność K. D. w roku 2000 nie ciążył obowiązek podatkowy z tytułu podatku od nieruchomości i działając na podstawie art. 247 § 1 pkt 3 ordynacji podatkowej, decyzją z dnia 1 czerwca 2001 r. stwierdziło nieważność decyzji Wójta Gminy z dnia 7 czerwca 2000 r. w sprawie ustalenia wymiaru łącznego zobowiązania pieniężnego na 2000 r. K. D., będąca właścicielką nieruchomości stanowiącej przedmiot opodatkowania, uznana za stronę postępowania w myśl postanowień art. 133 ordynacji podatkowej, wniosła odwołanie od powyższej decyzji kwestionując w całości rozstrzygnięcie pierwszoinstancyjne. W uzasadnieniu odwołania K. D. wskazała, że podatkiem od nieruchomości w przedmiotowej sprawie może być obciążony wyłącznie P. G., bowiem nieruchomość przez nią wynajmowana stanowiła gospodarstwo rolne, z którego część została wyłączona na potrzeby działalności gospodarczej prowadzonej przez wynajmującego, który zobowiązał się do okresowego ponoszenia ciężarów podatkowych, związanych z wykorzystywaną przez niego częścią nieruchomości. W motywach decyzji wydanej w wyniku rozpatrzenia odwołania K. D. (zaskarżonej decyzji) Samorządowe Kolegium Odwoławcze wskazało, że zgodnie z art. 4 ordynacji podatkowej obowiązkiem podatkowym jest nieskonkretyzowana powinność poniesienia przymusowego świadczenia pieniężnego w związku z zaistnieniem zdarzenia określonego w ustawie (§1), zaś zakres podmiotowy obowiązku podatkowego, przedmiot opodatkowania, moment powstania obowiązku podatkowego oraz stawki podatkowe określają ustawy podatkowe (§2), czyli ustawy regulujące prawa i obowiązki organów podatkowych oraz podatników, płatników i inkasentów, a także ich następców prawnych oraz osób trzecich (art. 3 pkt 1). Mając na uwadze powyższe, twierdzenie odwołującej się, jakoby za zgodą stron umowy cywilnoprawnej właściwy organ mógł wyrazić zgodę na przejęcie przez jedną z nich powinności podatkowej drugiej (przeniesienia obowiązku podatkowego) organ odwoławczy uznał za całkowicie błędne, a jednocześnie podkreślił, iż obowiązek podatkowy jest kategorią zobiektywizowaną - powstaje ex lege (w zakresie i na zasadach określonych ustawą podatkową) i istnieje niezależnie od woli określonych osób (np. stron umowy cywilnoprawnej). Na poparcie zajętego stanowiska Samorządowe Kolegium Odwoławcze przywołało orzecznictwo Naczelnego Sądu Administracyjnego: wyrok z dnia 21 października 1992 r., sygn. akt S.A./Ka 930/92 (publ. Przegląd Orzecznictwa Podatkowego 1997/3/60); wyrok z dnia 24 maja 1994 r., sygn. akt S.A./Lu 1991/93 (publ. Wspólnota 1994/39/14); wyrok z dnia 4 stycznia 1995 r., sygn. akt III S.A./357/94 (publ. OSS 1995/2/52). Ponadto organ odwoławczy wskazał, że zgodnie z art. 7 § 1 ordynacji podatkowej podatnikiem jest osoba fizyczna, osoba prawna lub jednostka organizacyjna nie posiadająca osobowości prawnej, podlegająca na mocy ustaw podatkowych obowiązkowi podatkowemu. Obowiązującą na gruncie zaistniałego w przedmiotowej sprawie stanu faktycznego ustawą podatkową jest zaś ustawa z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych, która w art. 2 określa podmiotowy zakres obowiązku podatkowego w podatku od nieruchomości. Z treści tego przepisu wynika, iż obowiązek podatkowy w podatku od nieruchomości (z zastrzeżeniem ust. 2, który nie ma zastosowania w przedmiotowej sprawie) ciąży na osobach fizycznych, osobach prawnych oraz jednostkach organizacyjnych nie posiadających osobowości prawnej, które: są właścicielami lub samoistnymi posiadaczami nieruchomości (pkt l); są użytkownikami wieczystymi nieruchomości lub ich części (pkt 2); są posiadaczami nieruchomości stanowiących własność Skarbu Państwa lub jednostki samorządu terytorialnego, jeżeli posiadanie wynika z umowy zawartej z właścicielem lub z innego tytułu prawnego albo z ustanowionego zarządu (pkt 3); posiadają bez tytułu prawnego nieruchomości lub ich części stanowiące własność Skarbu Państwa lub jednostki samorządu terytorialnego, z wyjątkiem nieruchomości wchodzących w skład Zasobu Własności Rolnej Skarbu Państwa lub będących w zarządzie Lasów Państwowych (pkt 4). Jak wynika z akt sprawy P. G. prowadzący działalność gospodarczą pod nazwą A z siedzibą w S. dnia 5 listopada 1999 r. zawarł z K. D. - właścicielem obiektu znajdującego się w B. przy ul. [...] (KW Nr [...]) - umowę najmu części przedmiotowego obiektu o powierzchni 750 m2 wraz z pomieszczeniami socjalnymi na cele produkcji stolarki PCV i aluminium. Z przedmiotowej umowy wynika, iż P. G. był najemcą przedmiotowej nieruchomości; innymi słowy był jedynie posiadaczem zależnym przedmiotowej nieruchomości (tj. osobą faktycznie władającą rzeczą jak użytkownik, zastawnik, najemca, dzierżawca lub mającym inne prawo, z którym łączy się określone władztwo nad cudzą rzeczą - art. 336 k.c. in fine). Z brzmienia cytowanego przepisu art. 2 ust. 1 pkt 3 ww. ustawy jednoznacznie wynika, iż warunkiem istnienia obowiązku podatkowego w podatku od nieruchomości wobec najemcy (posiadacza zależnego) jest fakt, by wynajmowana przez niego nieruchomość była własnością Skarbu Państwa lub jednostki samorządu terytorialnego, a ponadto by umowa najmu była zawarta z właścicielem (Skarbem Państwa lub jednostką samorządu terytorialnego). Z akt sprawy wynika, iż wynajmowana nieruchomość jest własnością K. D., z którą to P. G. zawarł przedmiotową umowę, a zatem oczywistym jest, iż w przedmiotowej sprawie nie zostały spełnione przesłanki warunkujące powstanie obowiązku podatkowego z tytułu podatku od nieruchomości wobec najemcy – P. G. Na marginesie SKO wskazało, iż jeżeli wolą stron zawartej umowy było zobowiązanie się najemcy do opłacania należności z tytułu podatku od nieruchomości wynajmujący może dochodzić wykonania tegoż zobowiązania na drodze postępowania przed Sądem powszechnym. W odniesieniu do żądania przez odwołującą się, uchylenia wszystkich dotąd wydanych w tej sprawie decyzji i polecenia Wójtowi Gminy przeprowadzenia należytego postępowania podatkowego w przedmiotowej sprawie Kolegium wskazało, iż stwierdzenie w trybie nadzoru nieważności decyzji Wójta Gminy z dnia 7 czerwca 2000 r. w sprawie ustalenia P. G. wymiaru łącznego zobowiązania pieniężnego na 2000 r. w wysokości 9.345,00 zł. w rzeczywistości prowadzi do wnioskowanego przez stronę rezultatu, tj. wyeliminowania decyzji wymiarowej z obrotu prawnego, co w konsekwencji musi skutkować ponownym przeprowadzeniem, zgodnie z obowiązującymi w tej mierze przepisami ordynacji podatkowej, postępowania podatkowego i zakończenia go prawidłowym rozstrzygnięciem w sprawie przedmiotowego zobowiązania podatkowego. W skardze do Naczelnego Sądu Administracyjnego K. D. podniosła, że nie zgadza się z rozstrzygnięciem Samorządowego Kolegium Odwoławczego. Przy czym skarżąca powtórzyła argumentację podniesioną w odwołaniu od decyzji pierwszoinstancyjnej. Zdaniem skarżącej organ wymierzający podatek lokalny winien był uwzględnić treść umowy najmu, w której P. G. zobowiązał się do ponoszenia ciężarów podatkowych z tytułu wynajmowanej nieruchomości. Samorządowe Kolegium Odwoławcze w odpowiedzi na skargę wniosło o jej oddalenie, podtrzymując swoje stanowisko wyrażone w zaskarżonej decyzji. Zgodnie z art. 97 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Przepisy wprowadzające ustawę – Prawo o ustroju sądów administracyjnych i ustawę – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. Nr 153, poz. 1271 ze zm.) sprawy, w których skargi zostały wniesione do Naczelnego Sądu Administracyjnego przed dniem 1 stycznia 2004 r. i postępowanie nie zostało zakończone, podlegają rozpoznaniu przez właściwe wojewódzkie sądy administracyjne na podstawie przepisów ustawy – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku zważył, co następuje: Sądy administracyjne wyposażone zostały w funkcje kontrolne, co oznacza, że w przypadku zaskarżenia decyzji sąd bada zgodność zaskarżonej decyzji z przepisami prawa (art. 1 § 1 i 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. o ustroju sądów administracyjnych, Dz. U. Nr 153, poz. 1269). Skarga nie zasługuje na uwzględnienie, bowiem wbrew zarzutom zaskarżona decyzja odpowiada prawu. Przedmiotem rozstrzygnięcia Sądu w niniejszej sprawie jest ocena legalności decyzji stwierdzającej, na podstawie art. 247 § 1 pkt 3 ordynacji podatkowej nieważność decyzji Wójta Gminy z dnia 7 czerwca 2000 r. ustalającej zobowiązanie podatkowe P. G., jako wydanej z rażącym naruszeniem prawa. W tym miejscu zauważyć należy, że postępowanie w przedmiocie stwierdzenia nieważności decyzji jest postępowaniem nadzwyczajnym, którego celem jest ustalenie czy decyzja, której dotyczy wniosek o stwierdzenie nieważności, dotknięta jest jedną z wad enumeratywnie wskazanych w treści przepisu art. 247 § 1 ordynacji podatkowej. Taki zakres omawianego postępowania wiąże się niewątpliwie z treścią art. 128 ordynacji podatkowej, który statuuje zasadę trwałości ostatecznych decyzji w postępowaniu podatkowym. Zasadnicze znaczenie w niniejszej sprawie ma zatem zdefiniowanie pojęcia "rażącego naruszenia prawa" użyte w treści art. 247 § 1 pkt 3 ordynacji podatkowej, który stanowił podstawę prawną do stwierdzenia nieważności decyzji Wójta Gminy z dnia 7 czerwca 2000 r. W orzecznictwie sądowo-administracyjnym przeważa pogląd, który skład orzekający w niniejszej sprawie podziela, o formalnym rozumieniu pojęcia rażącego naruszenia prawa – por. wyroki Naczelnego Sądu Administracyjnego: z dnia 4 grudnia 1986 r. sygn. akt IV S.A. 716/86 (publ. K.p.a. z orzecznictwem NSA, SN i TK Warszawa 1995, str. 336), z dnia 28 listopada 1997 r. sygn. akt III S.A. 1134/96 (publ. ONSA 1998/3/101), z dnia 16 grudnia 2002 r. sygn. akt III S.A. 293/02 (publ. Biul. Skarb. 2003/4/30), który sprowadza się do stwierdzenia, ze rażące naruszenie prawa zachodzi wówczas, gdy istnieje oczywista sprzeczność pomiędzy treścią przepisu, a rozstrzygnięciem objętym decyzją. Przyjęta definicja pojęcia "rażącego naruszenia prawa" pozwala w ocenie Sądu zająć stanowisko, iż w rozpatrywanej sprawie Samorządowe Kolegium Odwoławcze nie naruszyło prawa stwierdzając nieważność decyzji Wójta Gminy z dnia 7 czerwca 2000 r. Jak słusznie bowiem wywiodły organy podatkowe, przytaczając orzecznictwo Naczelnego Sądu Administracyjnego, którego stanowisko w tej kwestii w pełni podziela skład orzekający w sprawie niniejszej, zgodnie z treścią art. 2 ust. 1 ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych, jeżeli nieruchomość jest własnością osoby fizycznej, na osobie tej ciąży obowiązek podatkowy niezależnie od zawartej umowy najmu części lub całości nieruchomości. Umowa cywilnoprawna reguluje prawa i obowiązki pomiędzy jej stronami, nie może natomiast wywierać skutków na gruncie przepisów prawa publicznego, do których należą przepisy prawa podatkowego. W tej sytuacji stwierdzić należy, iż decyzja wymierzająca zobowiązanie podatkowe P. G., wbrew przepisom ustawy o podatkach i opłatach lokalnych rażąco naruszała prawo w rozumieniu art. 247 § 1 pkt 3 ordynacji podatkowej, a zatem zasadne było wyeliminowanie jej z obrotu prawnego poprzez stwierdzenie nieważności. Mając na uwadze powyższe Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku nie stwierdził, aby zaskarżona decyzja naruszyła prawo w stopniu uzasadniającym jej wzruszenie i na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. Nr 153, poz.1270) oddalił skargę.