III SA/Wa 193/05

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Małgorzata Długosz-Szyjko, Asesor WSA Jolanta Sokołowska (spr.), Asesor WSA Marta Waksmundzka-Karasińska, Protokolant Marcin Bącal, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 18 sierpnia 2005 r. sprawy ze skargi Przedsiębiorstwa Wielobranżowego J. na decyzję Ministra Polityki Społecznej z dnia [...] listopada 2004 r. nr [...] w przedmiocie określenia zaległości z tytułu wpłat na Państwowy Fundusz Rehabilitacji Osób Niepełnosprawnych 1) uchyla zaskarżoną decyzję, 2) stwierdza, że uchylona decyzja nie może być wykonana w całości. Decyzją z dnia [...].03.2004r. nr [...], wydaną na podstawie art. 49 ust. 1 i 2 i art. 21 ust. 1 ustawy z dnia 27 sierpnia 1997r. o rehabilitacji zawodowej i społecznej oraz zatrudnianiu osób niepełnosprawnych (Dz. U. Nr 123, poz. 776 ze zm.), art. 21 § 1 pkt 1 i § 3, art. 51 § 1, art. 53 § 1 i 4, art. 207 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r.- Ordynacja podatkowa (Dz. U. Nr 137, poz. 926 ze zm.) Prezes Zarządu Państwowego Funduszu Rehabilitacji Osób Niepełnosprawnych określił wysokość zobowiązania Przedsiębiorstwa Wielobranżowego J. s.c. z tytułu wpłat na PFRON za marzec, kwiecień, listopad i grudzień 1999r. w kwocie 6.203,20 zł, w tym zaległość w kwocie 2.267,17 zł i odsetki w wysokości 2.826,24 zł wyliczone na dzień wydania decyzji. W uzasadnieniu decyzji Prezes Zarządu PFRON wyjaśnił, że zaległość została wyliczona na podstawie przesłanych przez stronę deklaracji i dowodów wpłat, z których wynikało, iż Przedsiębiorstwo dokonywało wpłat po terminie nie uwzględniając odsetek. Powstała w ten sposób różnica pomiędzy zobowiązaniem należnym a dokonaną wpłatą za każdy miesiąc została określona jako zaległość i dokonane wpłaty zaliczone zostały na poczet zaległych zobowiązań zgodnie z art. 55 § 2 Ordynacji podatkowej. Wobec braku należnych wpłat określono Przedsiębiorstwu Wielobranżowemu J. S.C. zobowiązanie z tytułu wpłat na PFRON, w tym zaległość w kwocie 5.093,41 zł za miesiące marzec, kwiecień, listopad i grudzień 1999r. wraz z odsetkami. W odwołaniu J. D. i P. W. utrzymywali, że nie są zobowiązani do dokonania płatności w zakresie objętym zaskarżoną decyzją, gdyż za okresy wskazane w niej dokonali oni zapłaty. Zwrócili uwagę, że uzasadnienie decyzji jest enigmatyczne, nie odnosi się do meritum sprawy, ogranicza się do przytoczenia treści przepisów stanowiących podstawę prawną decyzji. Minister Polityki Społecznej decyzją z dnia [...].11.2004r. nr [...] utrzymał w mocy decyzję organu I instancji. W uzasadnieniu decyzji przywołał treść art. 21 § 3 i art. 53 Ordynacji podatkowej oraz art. 49 ust. 1 i ust. 2 ustawy o rehabilitacji zawodowej i społecznej oraz zatrudnianiu osób niepełnosprawnych. Stwierdził, że z nadesłanego materiału dowodowego wynika, iż strona dokonywała wpłat nieterminowo, wobec tego wpłaty zostały rozliczone zgodnie z art. 55 § 2 Ordynacji podatkowej. W skardze J. D. i P. W. wnieśli o uchylenie zaskarżonej decyzji jako bezprzedmiotowej i umorzenie postępowania, ewentualnie przekazanie do I instancji celem przeprowadzenia postępowania dowodowego. Zaskarżonej decyzji zarzucili naruszenie art. 21 Ordynacji podatkowej poprzez wydanie jej pomimo braku ku temu podstaw, art. 121, art. 122 oraz art. 124 Ordynacji podatkowej poprzez niepodjęcie działań zmierzających do wyjaśnienia sprawy, nieinformowanie strony o przesłankach, jakie legły u podstaw rozstrzygnięcia, prowadząc do podważenia zaufania skarżących do organów Państwa. Podobnie jak w odwołaniu, utrzymywali, że za okresy wskazane w zaskarżonej decyzji dokonali zapłaty należności, na dowód czego przedłożyli dowody zapłaty. Wskazali na wadliwość uzasadnienia zaskarżonej decyzji, wyrażającą się w braku odniesienia się do przedstawionych przez skarżących dowodów i podnoszonych przez nich okoliczności oraz niewskazaniu przesłanek, jakimi kierował się organ wydając rozstrzygniecie. W odpowiedzi na skargę Minister Polityki Społecznej powtórzył treść uzasadnienia zaskarżonej decyzji i wniósł o jej oddalenie. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie zważył, co następuje. Skarga w pełni zasługuje na uwzględnienie. W niniejszej sprawie skarżący kwestionują istnienie zaległości określonych w decyzji Prezesa Zarządu Państwowego Funduszu Rehabilitacji Osób Niepełnosprawnych z dnia [...].03.2004r., utrzymanej w mocy decyzją Ministra Polityki Społecznej z dnia [...].11.2004r.. Zdaniem tych organów J. D., P.W. Przedsiębiorstwo Wielobranżowe J. s.c. posiada zaległość z tytułu wpłat na PFRON za marzec, kwiecień, listopad i grudzień 1999r.. Natomiast skarżący utrzymują, że za okresy wskazane w zaskarżonej decyzji dokonali zapłaty należności. Przed przystąpieniem do rozważenia niniejszej sprawy wyjaśnić trzeba, że w myśl postanowień art. 133 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.) sąd wydaje wyrok na podstawie akt sprawy. Na podstawie przedłożonych Sądowi akt sprawy nie można zająć jednoznacznego stanowiska w spornej kwestii. Nie ma w nich dokumentów pozwalających stwierdzić, jaka kwota winna być wpłacona na rzecz PFRON w danym miesiącu i jaka kwota została wpłacona na poczet danej należności (w decyzji organu I instancji mowa jest o nieterminowych wpłatach). Znajduje się w nich sporządzone przez PFRON "zestawienie zobowiązań i wpłat Przedsiębiorstwa Wielobranżowego "J" Spółka Jawna", którego prawidłowości również nie można zweryfikować wobec braku dokumentów źródłowych. Nie wiadomo, która z wpłat wynikających ze znajdujących się w aktach kserokopii poleceń przelewów zastała zaliczona na poczet konkretnej należności i w jaki sposób dane wpłaty zostały rozliczone. Wyjaśnienia wątpliwości powstałych na gruncie tych akt sprawy nie daje uzasadnienie decyzji ani organu I instancji, ani organu odwoławczego. W pierwszej z nich znajduje się rozliczenie w układzie "okres zob., zobowiązania, zaległości, odsetki". Nie zostały wskazane konkretne dokumenty źródłowe, które legły u podstaw tego zestawienia, nie podano rozliczenia każdej z dokonanych wpłat. Całe uzasadnienie, jak słusznie podnoszą skarżący, sprowadza się do przytoczenia treści przywoływanych w nim przepisów i enigmatycznego wyjaśnienia, iż Przedsiębiorstwo dokonywało wpłat po terminie bez uiszczania odsetek i dlatego powstałą w ten sposób różnicę pomiędzy zobowiązaniem należnym a wpłatą za każdy miesiąc rozliczono na poczet zaległych zobowiązań i odsetki. Trudno przyjąć za wystarczające takie uzasadnienie szczególnie w sytuacji, gdy strona niezmiennie twierdziła, że uiściła należności za miesiące wskazane w decyzji. Pomimo rozlicznych zarzutów odwołania i podtrzymaniem w nim stanowiska co do braku zaległości organ odwoławczy nie tylko nie odniósł się do żadnego z nich, ale swoje uzasadnienie sprowadził do zacytowania kilku przepisów. Każde z tych uzasadnień narusza art. 124 oraz art. 210 § 1 pkt 6 i § 4 Ordynacji podatkowej w sposób mający wpływ na wynik sprawy. Art. 124 Ordynacji podatkowej ustanawia zasadę przekonywania, według której organy podatkowe powinny wyjaśniać stronom zasadność przesłanek, którymi kierują się przy załatwianiu sprawy, aby w miarę możliwości doprowadzić do wykonania przez strony decyzji bez stosowania środków przymusu. Elementem decydującym o przekonaniu strony co do trafności rozstrzygnięcia jest uzasadnienie decyzji. Uzasadnienie to jeden ze wskazanych w art. 210 Ordynacji podatkowej integralnych elementów prawidłowej decyzji administracyjnej. Na uzasadnienie decyzji składać się powinno uzasadnienie faktyczne i prawne. Rozwinięcie tych pojęć ustawodawca zawarł w § 4 cyt. przepisu, zgodnie z którym uzasadnienie faktyczne decyzji zawiera w szczególności wskazanie faktów, które organ uznał za udowodnione, dowodów, którym dał wiarę, oraz przyczyn, dla których innym dowodom odmówił wiarygodności, uzasadnienie prawne zaś zawiera wyjaśnienie podstawy prawnej decyzji z przytoczeniem przepisów prawa. Prawidłowe uzasadnienie decyzji ma jak wspomniano ograniczyć konieczność stosowania środków przymusu przy jej wykonaniu. Zasada przekonywania nie zostanie zrealizowana, gdy organ pominie milczeniem niektóre twierdzenia lub nie odniesie się do faktów istotnych dla danej sprawy. Na tym tle warto przytoczyć pogląd wyrażony w wyroku NSA z dnia 15 grudnia 1995r. (sygn. akt SA/Lu 2479/94) doskonale obrazujący rolę uzasadnienia decyzji: "Jednym z istotnych czynników wpływających na umocnienie praworządności w administracji jest obowiązek organów administracyjnych należytego i wyczerpującego informowania stron o okolicznościach faktycznych i prawnych, którymi kierowały się te organy w toku załatwiania spraw. Motywy te powinny znaleźć swój wyraz także w uzasadnieniu faktycznym i prawnym decyzji, bowiem strony mają prawo znać argumenty i przesłanki podejmowanych decyzji. Bez zachowania tego elementu decyzji strony nie mają możliwości obrony swoich słusznych interesów oraz prowadzenia polemiki z organem - zarówno w odwołaniu, jak też w skardze do Sądu. Niezależnie od powyższego, uzasadnienie stanowi jeden z warunków sine qua non skutecznej kontroli decyzji administracyjnych przez NSA. Prawidłowe uzasadnienie decyzji ma - zdaniem sądu - nie tylko znaczenie prawne, ale i wychowawcze, bowiem pogłębia zaufanie uczestników postępowania do organów administracyjnych". Poza tym uzasadnienie decyzji pozwala na dokonanie oceny, czy decyzja nie została wydana z takim naruszeniem przepisów postępowania, które mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy, a w szczególności, czy organ nie pozostawił poza swoimi rozważaniami argumentów podnoszonych przez stronę, czy nie pominął istotnych dla rozstrzygnięcia sprawy materiałów dowodowych lub czy nie dokonał oceny tych materiałów wbrew zasadom logiki lub doświadczenia życiowego. Odnosząc powyższe do rozpatrywanej sprawy Sąd ocenił, iż uzasadnienie decyzji wydanych w obu instancjach w żaden sposób nie przystaje do wskazanych wymagań. Jak już powiedziano, organ podejmując decyzję w ogóle nie odniósł się do argumentacji skarżących, nie skonkretyzował dowodów, które wziął pod uwagę i nie wyjaśnił, dlaczego pominął dowody przedłożone przez stronę. Ten sam błąd powtórzył organ II instancji, który ponadto nie odniósł się do zarzutów odwołania. Takie "zbycie" argumentów skarżącego nie jest zdaniem Sądu wystarczające, jeżeli organ zamierzał przekonać o zasadności podjętego rozstrzygnięcia - a jak wspomniano wcześniej obowiązujące organ przepisy ponad wszelką wątpliwość nakładają obowiązek przekonywania. W tym miejscu jeszcze raz z całą mocą podkreślić trzeba, iż rolą uzasadnienia decyzji jest, aby skarżący na podstawie jego lektury mógł stwierdzić, jakie są w opinii organu okoliczności faktyczne jego sprawy i jakich ustaleń dokonał organ. Wskazać także należy, iż jedną z naczelnych zasad postępowania administracyjnego jest zasada wyrażona w art. 127 Ordynacji podatkowej, tj. zasada dwuinstancyjności postępowania. Dwuinstancyjność postępowania należy rozumieć jako dwukrotne rozstrzygnięcie sprawy - a więc w postępowaniu II instancji jako ponowną analizę argumentów strony przedstawionych zarówno w postępowaniu w I instancji, jak i argumentów podniesionych już po jego zakończeniu. Dwuinstancyjność postępowania wymusza na organie odwoławczym odniesienie się w uzasadnieniu wydanej decyzji nawet do tych twierdzeń strony, które omówiono już raz w ocenianym rozstrzygnięciu I instancji. Oprócz wadliwości samych rozstrzygnięć wskazać także należy na wady przeprowadzonego przez organy postępowania. Uchybiły one bowiem treści art. 123 § 1 Ordynacji podatkowej wyrażającemu ogólną zasadę postępowania administracyjnego - zasadę czynnego udziału strony w każdym stadium postępowania. Przepis ten stanowi, iż organy podatkowe obowiązane są zapewnić stronom czynny udział w każdym stadium postępowania, a przed wydaniem decyzji umożliwić im wypowiedzenie się co do zebranych dowodów i materiałów oraz zgłoszonych żądań. Z § 2 tego przepisu wynika, że organ podatkowy może odstąpić od tej zasady, jeżeli w wyniku postępowania wszczętego na wniosek strony ma zostać wydana decyzja w całości uwzględniająca wniosek strony oraz w sprawach zabezpieczenia i zastawu skarbowego. W tym miejscu zaznaczyć należy, iż brak było okoliczności wyłączających taki obowiązek. Zasada czynnego udziału strony w każdym stadium postępowania jest realizowana m. in. poprzez wyznaczenie stronie, przed wydaniem decyzji, siedmiodniowego terminu (wcześniej trzydniowego) do wypowiedzenia się w sprawie zebranego materiału dowodowego. W rozpatrywanej sprawie skarżącym nie zapewniono możliwości wzięcia czynnego udziału w postępowaniu wyjaśniającym, zarówno w I jak i II instancji, nie zapewniono także możliwości wypowiedzenia się co do przeprowadzonych dowodów, pomimo powinności wynikającej z przywołanych przepisów. Obowiązek wynikający z art. 200 Ordynacji podatkowej dotyczy każdego z tych organów. Zgodnie ze stanowiskiem Naczelnego Sądu Administracyjnego wyrażonym w uchwale z dnia 25.04.2005r. FPC 6/04 (ONSAiWSA 2005/4/66). "przepis ten jest adresowany do organu podatkowego zarówno pierwszej, jak i drugiej instancji. Przemawia za tym okoliczność, że art. 235 Ordynacji podatkowej nakazuje w postępowaniu odwoławczym stosować odpowiednio przepisy o postępowaniu przed organami pierwszej instancji w sprawach nieuregulowanych w art. 220-234. W tych ostatnich przepisach kwestia umożliwienia stronie wypowiedzenia się w sprawie zebranego materiału dowodowego nie została uregulowana. Nie ulega zaś wątpliwości, że prawo takie przysługuje stronie także w postępowaniu odwoławczym, skoro wynika z ogólnej zasady wyrażonej w art. 123 § 1 in fine, a zasada dwuinstancyjności (art. 127) oznacza, że w wyniku złożenia odwołania sprawa podatkowa będzie w całości przedmiotem ponownego postępowania przed organem drugiej instancji. Ponadto adresatem normy zawartej w art. 200 § 1 jest organ podatkowy, a art. 13 zalicza do organów podatkowych na równi organy pierwszej i drugiej instancji. Po drugie, art. 200 § 1 Ordynacji podatkowej ma zastosowanie w postępowaniu odwoławczym także wówczas, gdy organ drugiej instancji nie prowadził żadnego postępowania dowodowego. Skoro przepis ten mówi o materiale dowodowym zebranym w sprawie, to znaczy, że chodzi o materiał zebrany przez organ pierwszej i drugiej instancji. Ponadto w aktach każdej sprawy rozpatrywanej przez organ odwoławczy musi znajdować się stanowisko organu pierwszej instancji wyrażone w trybie art. 227 § 2 Ordynacji podatkowej, a stanowisko to należy do materiału dowodowego. Zauważyć należy, że prawo strony do wypowiedzenia się "w sprawie zebranego materiału" oznacza także prawo do stwierdzenia, że materiał ten nie został zebrany w koniecznym zakresie". Omówiona zasada znajduje też konkretyzację w regulującym przebieg prowadzonego przez organ postępowania wyjaśniającego art. 192 Ordynacji podatkowej, zgodnie z którym okoliczność faktyczna może być uznana za udowodnioną, jeżeli strona miała możliwość wypowiedzenia się co do przeprowadzonych dowodów. Uchybienia powyższym przepisom wiążą się z naruszeniem omówionej powyżej zasady czynnego udziału strony w postępowaniu, wyrażonej w art. 123 § 1 Ordynacji podatkowej, przez co postępowanie czynią wadliwym. Poza tym zauważenia wymaga, iż Prezes Zarządu PFRON wszczął postępowanie wobec Przedsiębiorstwa Wielobranżowego J. s.c. J. D., P. W. (postanowienie z dnia [...].11.2002r.), natomiast decyzję skierował do Przedsiębiorstwa Wielobranżowego J. [...] S. J. W orzeczeniu tej decyzji mowa jest o określeniu wysokości zobowiązania na rzecz Przedsiębiorstwa Wielobranżowego J. S.C. J. D., P. W. Bez wątpienia postępowanie zostało wszczęte wobec Przedsiębiorstwa mającego status spółki cywilnej, a decyzja została skierowana do spółki jawnej pomimo określenia w niej zobowiązania na rzecz spółki cywilnej. Organ odwoławczy nie zwrócił uwagi na te rozbieżności i swoją decyzję skierował do Przedsiębiorstwa Wielobranżowego J. [...] Spółka Jawna. Żaden z orzekających w niniejszej sprawie organów nie odniósł się do tej kwestii, nie sposób też ustalić rzeczywistego statusu Przedsiębiorstwa z nader ubogich w materiał dowodowy akt sprawy. Ponieważ prawidłowe ustalenie podmiotu zobowiązanego ma fundamentalne znaczenie w sprawie, niezbędne jest poczynienie ustaleń na tę okoliczność przy ponownym rozpatrywaniu sprawy. Wobec powyższego wszystkie zarzuty skargi są zasadne w całej rozciągłości. Nie może być natomiast uwzględniony wniosek skarżących o umorzenie przez sąd postępowania w niniejszej sprawie. Stosownie bowiem do postanowień art. 1 § 1 i § 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002r. - Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1269) sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej, a kontrola ta sprawowana jest pod względem zgodności z prawem. Tak określony zakres właściwości sądu uniemożliwia orzeczenie przez sąd o umorzeniu postępowania administracyjnego. O uprawnieniach i obowiązkach stron postępowania wynikających z przepisów prawa materialnego rozstrzygają organy administracji publicznej. Oznacza to, że rozstrzygnięcie w przedmiocie zaległości z tytułu wpłat na PFRON należy wyłącznie do kompetencji tych organów. Mając na względzie powyższe, na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. c ustawy - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, postanowiono jak w sentencji. O zwrocie kosztów postępowania sądowego nie orzeczono ze względu na treść art. 210 § 1 ustawy - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, zgodnie z którą strona traci uprawnienie do żądania zwrotu kosztów, jeżeli najpóźniej przed zamknięciem rozprawy bezpośrednio poprzedzającej wydanie orzeczenia nie zgłosi wniosku o przyznanie należnych kosztów. W niniejszej sprawie taki wniosek nie został złożony. Na podstawie art. 152 wyżej wymienionej ustawy decyzja nie podlega wykonaniu w całości do czasu uprawomocnienia się wyroku.