I SA/Gl 559/05

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach w składzie następującym: Przewodniczący: Sędzia NSA Eugeniusz Christ Sędziowie: NSA Małgorzata Wolf-Mendecka (spr.) NSA Krzysztof Winiarski Protokolant: Marta Lewicka po rozpoznaniu w dniu 3 sierpnia 2005 r. sprawy ze skargi B. R. na decyzję Izby Skarbowej w K. z dnia [...] r. nr [...] w przedmiocie podatku od spadków i darowizn, oddala skargę. Decyzją z dnia [...] r. Dyrektor Izby Skarbowej w K., działając na podstawie art. 233 §1 pkt 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. nr 137, poz. 926 z późn. zm.) utrzymał w mocy decyzję tego organu z dnia [...] r. nr [...] odmawiającą wznowienia postępowania i uchylenia decyzji z dnia [...] r. nr [...] utrzymującej w mocy decyzję Naczelnika Pierwszego Urzędu Skarbowego w C. z dnia [...] r. nr [...] ustalającą wobec B.R. podatek od spadku i darowizn w kwocie [...] zł W uzasadnieniu rozstrzygnięcia przedstawiono przede wszystkim przebieg dotychczasowego postępowania w tej sprawie wskazując, iż pismem z dnia [...] 2002 r. B. R. poinformowała Urząd Skarbowy o otrzymaniu od babci (E.R.) darowizny w kwocie [...] dolarów USA (na dowód czego przedstawiono umowę darowizny dokonaną przez darczyńcę zamieszkałego w kraju). W związku z tym, organ podatkowy wszczął postępowanie w sprawie ustalenia podatku od spadków i darowizn z tytułu przedmiotowej umowy. Po przeprowadzeniu postępowania podatkowego Urząd Skarbowy w C. decyzją z dnia [...] r. nr [...] ustalił podatniczce podatek od spadków i darowizn (po odliczeniu kwoty wolnej od opodatkowania w I grupie podatkowej w wysokości [...] zł ) w kwocie [...] zł. Rozstrzygnięcie to zostało utrzymane w mocy decyzją Izby Skarbowej z dnia [...] r. nr [...] , a następnie skarga na ostateczną decyzję organu odwoławczego została oddalona wyrokiem Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego z dnia 27 września 2004 r. sygn. akt I SA/Ka 1877/03. Organ podatkowy wskazał dalej, iż pismem z dnia [...] 2004 r. podatniczka (wskazując na niekorzystne dla niej rozstrzygnięcie sądu administracyjnego) wniosła o wznowienie postępowania zakończonego ostateczną decyzją Izby Skarbowej z dnia [...] r. W uzasadnieniu wniosku B. R. odwołała się do wcześniejszego pisma procesowego z dnia [...] 2004 r., w którym domagała się przeprowadzenia dowodu z zeznań świadków na okoliczność "uiszczenia opłaty od darowizny". Do wniosku dołączyła oświadczenia A. H.i J. K.-L., z których treści wynikało, że wszelkie sprawy z opłatą od darowizny załatwiał ojciec podatniczki – A. R.. Rozstrzygając ten wniosek decyzją z dnia [...] r. nr [...] Dyrektor Izby Skarbowej w K., działając na podstawie art. 245 § 1 pkt 2 w zw. z art. 240 § 1 Ordynacji podatkowej, odmówił uchylenia decyzji z dnia [...] r. nr [...] , którą utrzymano rozstrzygnięcie organu pierwszej instancji w przedmiocie ustalenia podatku od spadku i darowizn. W uzasadnienie tej decyzji, organ podatkowy wyjaśnił, że stosownie do przepisu art. 240 § 1 pkt 2 Ordynacji podatkowej, w sprawie zakończonej decyzją ostateczną wznawia się postępowanie, jeżeli wyjdą na jaw istotne dla sprawy nowe okoliczności faktyczne lub nowe dowody istniejące w dniu wydania decyzji nie znane organowi, który wydał decyzję. Tymczasem, w ocenie organu, podniesione przez stronę we wniosku okoliczności mające uzasadniać wznowienie postępowania w sprawie ustalenia podatku od darowizny – nie wyczerpują przedstawionych wyżej przesłanek. Kontynuując te rozważania organ podatkowy stwierdził, iż okoliczności przedstawione przez B. R. nie są istotne w tej sprawie. Organ zauważył, iż w piśmie procesowym z dnia [...] 2004 r. (skierowanym do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach) podatniczka przedstawiła okoliczności dotyczące oświadczeń osób w kwestii uregulowania podatku od darowizny, jednakże nie uznane zostały za okoliczności istotne, mające wpływ na rozstrzygnięcie (czego dowodem jest wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach z dnia 27 września 2004 r. sygn. akt I SA/Ka 1877/03 – oddalający skargę strony). Następnie Dyrektor Izby Skarbowej przypomniał zarzuty odwołania od powyższej decyzji, które koncentrowały się na twierdzeniu, iż oświadczenia A. H. i J. K.-Ł. stanowią istotny dowód dla sprawy i uzasadniają wznowienie postępowania w przedmiocie podatku od darowizny. Podatniczka wskazał też na błędną interpretację prawa oraz zmianę istoty żądania. Po rozpatrzeniu odwołania Dyrektor Izby Skarbowej stwierdził, iż w rozpatrywanej sprawie prawidłowo przyjęto, iż wobec braku przesłanek określonych przepisem art. 240 § 1 Ordynacji podatkowej – dotychczasowa ostateczna decyzja Izby Skarbowej w K. z dnia [...] 2003 r. nr [...] , utrzymująca w mocy decyzję organu pierwszej instancji (ustalającą podatek od darowizny w kwocie [...] ) jest prawidłowa. Organ podatkowy wyraził przekonanie, iż twierdzenia skarżącej (niezadowolonej z podjętego rozstrzygnięcia) zawarte w odwołaniu od decyzji odmawiającej uchylenia decyzji ostatecznej nie stanowią w istocie powołania się na fakty i dowody, o jakich mowa w art. 240 § 1 pkt 5 Ordynacji podatkowej. Dyrektor Izby Skarbowej wskazał, iż omawiane oświadczenia nie stanowią nowego, istotnego i wiarygodnego dowodu w sprawie. Dowodem zapłaty podatku, co podkreślił organ powinien być konkretny dokument (np. pokwitowanie) potwierdzający zapłatę podatku. Ponadto organ zauważył, iż zarzut podatniczki dotyczący zmiany istoty żądania był bezzasadny, skoro organ podatkowy I instancji (działając zgodnie z art. 245 § 1 Ordynacji podatkowej) po merytorycznym zbadaniu sprawy odmówił wznowienia postępowania, a w konsekwencji uchylenia dotychczasowej decyzji, stwierdzając, iż brak jest podstaw do jej uchylenia na podstawie art. 240 § 1 pkt 5 Ordynacji podatkowej. Decyzję tę B. R. zaskarżyła do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego zarzucając organom podatkowym błędną interpretację przepisów prawa. Jednocześnie skarżąca wniosła o wznowienie postępowania podatkowego w sprawie wymiaru podatku od spadków i darowizn z tytułu darowizny otrzymanej od E. R. zgodnie z umową z dnia [...] 1992 r. W uzasadnieniu skargi podatniczka wyjaśniła, iż istotą jej wniosku z dnia [...] 2004 r. było wznowienie postępowania podatkowego w sprawie ponownego rozpatrzenia kwestii związanych z zapłaconym podatkiem z tytułu darowizny od jej babci E. R. z uwagi na nowe okoliczności, które nie były znane organowi podatkowemu w dniu wydania przez niego decyzji w tej sprawie. Wskazała, iż powołanych przez nią oświadczeń Sąd nie rozpatrywał, gdyż kontrolował decyzję wydaną w dniu [...] 2003 r., kiedy to organ podatkowy nie znał okoliczności wynikających z tych dowodów. W konsekwencji strona domagała się przeprowadzenia odpowiedniego postępowania dowodowego w celu ustalenia, czy przedmiotowe dowody były istotne oraz wiarygodne. W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej w K. wniósł o jej oddaleniu, podtrzymując swoje dotychczasowe stanowisko. Polemizując z zarzutami skargi organ odwoławczy wyjaśnił dodatkowo, iż Pierwszy Urząd Skarbowy w C. w przeprowadzonym postępowaniu wyjaśniającym sprawdził rejestry imiennych umów darowizn z 1992 r. i lat późniejszych, lecz żadna umowa darowizny na nazwisko B. R. i E.R. w nich nie figurowała, co oznaczało, że dokonana wówczas darowizna nie została zgłoszona do opodatkowania. Organ wskazał też, że brak było również dowodu wpłaty podatku od tej darowizny w dziale księgowości Pierwszego Urzędu Skarbowego w C.. Zatem, w celu ostatecznego wyjaśnienia sprawiu organ podatkowy zobowiązał skarżącą do przedłożenia dowodu uiszczenia podatku. Tymczasem (jak wynikało z oświadczenia strony) nie posiada ona żadnego dowodu zapłaty podatku od darowizny, a jedynym dokumentem będącym w jej posiadania jest umowa darowizny, na której brak jest adnotacji Urzędu o zgłoszeniu do Rejestru Wymiarów Doraźnych i pobraniu podatku. Dyrektor Izby Skarbowej wyraził więc przekonanie, iż w rozpatrywanej sprawie przedstawione przez skarżącą oświadczenia świadków nie stanowią środka dowodowego i nie mogą być uznane za wiarygodny dowód w sprawie zapłaty podatku. Ponownie organ odwoławczy stwierdził, iż zarzut strony skarżącej dotyczący zmiany istoty żądania jest bezzasadny, gdyż organ pierwszej instancji (działając zgodnie z art. 245 § 1 Ordynacji podatkowej) po merytorycznym zbadaniu sprawy odmówił wznowienia postępowania, a w konsekwencji uchylenia decyzji dotychczasowej stwierdzają brak podstaw do jej uchylenia na podstawie art. 240 § 1 pkt 5 tej ustawy. Na rozprawie w dniu 3 sierpnia 2005 r. pełnomocnik skarżącej oświadczył, iż osobiście regulował należny podatek od darowizny, ale żadnych dokumentów potwierdzających tę okoliczność nie posiada i nie wie gdzie są. Pełnomocnik organu odwoławczego podtrzymał wywody zawarte w odpowiedzi na skargę. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Skarga nie jest zasadna. Przede wszystkim wyjaśnić należy, iż wznowienie postępowania jest instytucją stwarzającą możliwość prawną ponownego rozpoznania i rozstrzygnięcia sprawy podatkowej zakończonej decyzją ostateczną, jeżeli postępowanie, w którym ona zapadła, było dotknięte kwalifikowaną wadliwością wyliczoną w przepisach prawa procesowego. Decyzja podatkowa jest bowiem prawidłowa, jeżeli jest zgodna z normami materialnego prawa podatkowego i została wydana zgodnie z normami procesowego prawa podatkowego. Naruszenie tych norm powoduje wadliwość decyzji podatkowej. W przepisach prawa podatkowego przyjęto rozwiązanie wyczerpującego wyliczenia podstaw wznowienia postępowania. Oznacza to niedopuszczalność wznowienia postępowania na podstawie nie wyliczonej w art. 240 § 1 Ordynacji podatkowej. Przypomnieć też należy, że art. 128 tej ustawy ustanawia zasadę ogólną trwałości decyzji podatkowej, następstwem czego jest zarówno niedopuszczalność wznowienia postępowania w oparciu o wadliwość nie wyliczoną w art. 240 § 1 Ordynacji podatkowej, jak i rozszerzająca wykładnia podstaw wyliczonych w tym przepisie. Naruszenie tak zakreślonych ram wznowienia postępowania stanowi rażące naruszenie prawa. W tym stanie rzeczy uznać należy, że zasadnie organ podatkowy odmówił wznowienia postępowania podatkowego w przedmiotowej sprawie, gdyż brak było podstaw do uznania, aby decyzja ostateczna Izby Skarbowej w K. z dnia [...] r. nr [...] była wadliwa. W niniejszej sprawie strona skarżąca powołuje się na "nowe dowody", które uzasadniają odmienną ocenę stanu faktycznego zaprezentowaną w ostatecznej decyzji organu odwoławczego, którą ustalono podatek od darowizny w kwocie [...] zł. Wyjaśnić zatem należy, iż "nowe okoliczności faktyczne" i "nowe dowody" mogą stanowić podstawę wznowienia postępowania, o ile są dla sprawy istotne, a zatem muszą dotyczyć przedmiotu sprawy oraz mieć znaczenie prawne, mające więc w konsekwencji wpływ na zmianę treści decyzji w kwestiach zasadniczych. Kolejną przesłanką jest istnienie "nowych okoliczności czy nowych dowodów" w dniu wydania decyzji ostatecznej, które nie były znane organowi wydającemu decyzję. W orzecznictwie sądowym ugruntowane jest już stanowisko, iż przez nową okoliczność istotną dla sprawy należy rozumieć taką okoliczność, które mogła mieć wpływ na odmienne rozstrzygnięcie sprawy (wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 25 czerwca 1985r. sygn. akt I SA 198/85;ONSA 1985, nr 1, poz. 35). Tymczasem, jak słusznie podkreślają organy podatkowe, powoływane przez stronę nowe okoliczności nie uzasadniają zmiany treści dotychczasowej decyzji. Zważyć bowiem należy, iż na podatniczce spoczywa obowiązek podatkowy wynikający z ustawy z dnia 28 lipca 1983 r. o podatku od spadków i darowizn (Dz. U. Nr 16, poz. 89 z 1997 r. z późn. zm.). Obowiązek podatkowy jest zobiektywizowaną kategorią prawną i faktyczną, co oznacza, że powstaje w warunkach przez prawo określonych, niezależnie od woli podmiotów temu podlegających. Zaistnienie obowiązku podatkowego prowadzi do powstania wieli więzi prawnych pomiędzy podatnikiem a organem podatkowym, które występują w okresie w którym z danym podmiotem można łączyć stan faktyczny rodzący obowiązek podatkowy. Podstawowym zadaniem organów podatkowych jest ustalenie zobowiązaniowego stosunku prawnego oraz jego realizacja. Właśnie powołana wyżej regulacja (a w szczególności przepisy art. 1, art. 5, art. 6, art. 7, art. 8, art. 9, art. 14 i art. 15 ustawy o podatku od spadków i darowizn), a nie oświadczenia stron czy zeznania świadków, decydują o prawidłowej wysokości należnego podatku od darowizny, do którego uiszczenia zobowiązana była podatniczka. Zauważyć przy tym należy, iż dokonane w ten sposób ustalenia zostały dodatkowo skonfrontowane z wynikami przeprowadzonego w niniejszej sprawie postępowania wyjaśniającego. W jego ramach ustalono bowiem, iż w rejestrach imiennych umów darowizn z 1992 r. i lat późniejszych nie figurowała żadna umowa darowizny na nazwisko B. R. i E.R.. Brak było również dowodu wpłaty podatku od tej darowizny w dziale księgowości Pierwszego Urzędu Skarbowego w C.. Ponadto, posiadana przez podatniczkę umowa darowizny nie zawierała adnotacji Urzędu o zgłoszeniu do Rejestru Wymiarów Doraźnych i pobraniu podatku. Tym samym, w efekcie dokonanej oceny przedłożonych przez skarżącą oświadczeń członków jej rodziny (o załatwianiu "spraw" związanych z darowizną przez jej ojca – A.R. ) – zasadnie uznano, iż pozostają one bez wpływu na podjęte rozstrzygnięcie w zakresie ustalenia wobec podatniczki zobowiązania w podatku dochodowym od darowizny. Zauważyć przy tym należy, iż nawet na rozprawie przed tut. Sądem pełnomocnik skarżącej oświadczył, iż osobiście regulował należny podatek od darowizny, ale "żadnych dokumentów potwierdzających tę okoliczność nie posiada i nie wie gdzie są". Podatniczka w treści skargi wskazuje, iż istotą jej wniosku z dnia [...] 2004 r. było wznowienie postępowania podatkowego w sprawie ponownego rozpatrzenia kwestii związanych z zapłaconym podatkiem z tytułu darowizny od jej babci E.R. z uwagi na nowe okoliczności, które nie były znane organowi podatkowemu w dniu wydania przez niego decyzji w tej sprawie. Wyjaśnić więc należy, iż (wbrew twierdzeniu skarżącej) właśnie to ten wniosek został rozpatrzony przez organy podatkowe, a przepis art. 245 § 1 pkt 2 (o odmowie uchylenia decyzji dotychczasowej) i art. 240 § 1 Ordynacji podatkowej (o przesłankach wznowienia postępowania) został powołany w podstawie prawnej decyzji Dyrektora Izby Skarbowej w K. z dnia [...] r. nr [...]. Ponadto w uzasadnieniu tej decyzji jak i decyzji organu odwoławczego (z dnia [...]r. nr [...] ) jasno i wyczerpująco omówiono przyczyny braku podstaw dla uwzględnienia wniosku podatniczki. Mając powyższe na uwadze, skargę w trybie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – należało oddalić.