I SA/Go 329/05

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gorzowie Wlkp. w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Krystyna Skowrońska-Pastuszko (spr.), Sędziowie Sędzia WSA Joanna Wierchowicz, Protokolant Krzysztof Garbacz, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 13 października 2005 r. sprawy ze skargi E. i A.K. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej– Ośrodek Zamiejscowy z dnia [...] r. nr [...] w przedmiocie umorzenia postępowania administracyjnego w sprawie restrukturyzacji należności w podatku dochodowym od osób fizycznych za lata 1995 i 1997 1. uchyla zaskarżoną decyzję, 2. określa, że zaskarżona decyzja nie może być wykonana; 3. zasadza od Dyrektora Izby Skarbowej na rzecz skarżących kwotę 755 złotych (siedemset pięćdziesiąt pięć) tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego. Dyrektor Izby Skarbowej Ośrodek Zamiejscowy po rozpatrzeniu odwołania Przedsiębiorstwa Produkcyjno-Handlowo-Usługowego "A" A.K. i E.K. w dniu 14 maja 2004 r. , działając na podstawie art. 233 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz.U. Nr 137 , poz. 926 , ze zm. ) utrzymał w mocy decyzję organu I instancji – Naczelnika Urzędu Skarbowego z dnia [...] lutego 2004 r. , Nr [...], w której na podstawie art. 208 § 1 Ordynacji podatkowej w związku z art. 9 pkt 1 i art. 6 ust.1 pkt 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. o restrukturyzacji niektórych należności publicznoprawnych od przedsiębiorców (Dz.U. Nr 155 , poz. 1287 , ze zm. ) – dalej zwanej ustawą o restrukturyzacji - umorzone zostało jako bezprzedmiotowe postępowanie w części dotyczącej wszczęcia postępowania restrukturyzacyjnego o objęcie restrukturyzacją należności w podatku dochodowym od osób fizycznych za lata 1995 i 1997 . Decyzja I instancji podjęta została po ponownym rozpatrzeniu sprawy przekazanej Naczelnikowi Urzędu Skarbowego decyzją Dyrektora Izby Skarbowej z dnia [...] grudnia 2003 r. , Nr [...]. W odwołaniu strony wnioskowały o "unieważnienie " decyzji umarzającej postępowanie jako bezprzedmiotowe oraz domagały się "przywrócenia" postanowienia z dnia [...] października 2002 r. w sprawie zawieszenia postępowania restrukturyzacyjnego do czasu rozstrzygnięcia przez wskazane w odwołaniu sądy administracyjne należności spornych , to jest spraw dotyczących podatku dochodowego od osób fizycznych za poszczególne lata podatkowe 1995-1997. Rozpatrując odwołanie organ II instancji , powołując się na przepisy art. 6 ust. 1 pkt 1 oraz art. 2 pkt 4 cyt. ustawy o restrukturyzacji , z których pierwsze z wymienionych określają katalog podlegających restrukturyzacji należności publicznoprawnych od przedsiębiorców jako znanych na dzień 30 czerwca 2002 r. zaległości z tytułu : podatku dochodowego od osób fizycznych , zryczałtowanego podatku dochodowego od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne , podatku dochodowego od osób prawnych , podatku od towarów i usług , podatku akcyzowego , podatków zniesionych , wpłat z zysku oraz należności celnych , natomiast drugie zawierają ustawową definicję należności spornych , za jakie uznaje się należności , co do których zostało wniesione odwołanie bądź skarga do sądu administracyjnego albo gdy decyzja określająca zaległość podatkową , wydana przed [...] lipca 2002 r. , jest przedmiotem ,wszczętego na wniosek, postępowania w sprawie stwierdzenia nieważności , wznowienia postępowania , zmiany bądź uchylenia decyzji , stwierdzenia wygaśnięcia decyzji. Jak wskazał organ odwoławczy w przypadku istnienia należności spornych postępowanie w sprawie restrukturyzacji ulega zawieszeniu do dnia zakończenia sporu prawomocną decyzją albo do dnia wycofania wniosku , odwołania lub skargi. W uzasadnieniu decyzji II instancji przytoczona też została zawarta w art. 2 pkt 3 ustawy o restrukturyzacji definicja należności znanych , za jakie uważa się należności zarówno bezsporne jak i sporne wynikające z ewidencji lub rejestrów prowadzonych przez organ restrukturyzacyjny lub z innych danych znajdujących się w posiadaniu tego organu , w szczególności z zeznań , deklaracji , decyzji i postanowień . Sygn. akt I SA /Go 329/05 Jak wynika z uzasadnienia decyzji Dyrektora Izby Skarbowej u podstaw rozstrzygnięcia o bezprzedmiotowości postępowania w sprawie restrukturyzacji legły ustalenia , że na dzień złożenia wniosku restrukturyzację ([...].10.2002 r.) Przedsiębiorstwo Produkcyjo-Handlowo-Usługowe "A" A.K. i E.K. nie posiadało znanych na dzień [...] czerwca 2002 r. zaległości w podatku dochodowym od osób fizycznych za rok 1995 , jak również za rok 1997 . Zaległość z tytułu podatku dochodowego od osób fizycznych za 1995 r. wygasła bowiem w całości w 2001 r. na skutek zapłaty podatku w wyniku prowadzonego postępowania egzekucyjnego . Natomiast co do zaległości w podatku dochodowym od osób fizycznych za 1997 r. organ podatkowy stwierdził , iż określona ona została dopiero decyzją Dyrektora Izby Skarbowej z dnia [...] września 2003 r. , Nr [...]. Nie są to zatem należności znane przed [...] czerwca 2002 r. , więc niemożliwe było objęcie ich restrukturyzacją na podstawie art. 6 ust. 1 ustawy o restrukturyzacji . Jednocześnie organ stanął na stanowisku , iż nie można uznać za zaległość spełniającą wymogi określone w art. 6 ust. 1 ustawy znaną na dzień [...].06.2002 r. kwotę 750.000 zł wynikającą z decyzji Nr [...] z dnia [...] marca 2001 r. o zabezpieczeniu wykonania zobowiązań podatkowych . Nie jest to bowiem decyzja wymiarowa i nie określa ona zaległości podatkowej ; przesłanką dokonania zabezpieczenia przez organ podatkowy była obawa niewykonania w przyszłości ciążącego na podatniku zobowiązania podatkowego . W skardze na powyższą decyzję Dyrektora Izby Skarbowej zarzut niezgodności tej decyzji z prawem wywiedziono wskazując na naruszenie : - art. 6 ust. 1 pkt 1 ustawy o restrukturyzacji poprzez przyjęcie , iż w przedmiotowej sprawie nie wystąpiły znane na dzień [...] czerwca 2002 r. zaległości z tytułu podatku dochodowego , tj. należności , które mogłyby podlegać restrukturyzacji ; - art. 208 § 1 Ordynacji podatkowej poprzez umorzenie postępowania mimo braku przyczyn uzasadniających jego bezprzedmiotowość . Z uzasadnienia skargi wynika , że nie godząc się z ustaleniami organu podatkowego w przedmiocie niemożności objęcia restrukturyzacją zobowiązania podatkowego , które wygasło na skutek zapłaty podatku , strona skarżąca stoi na stanowisku , iż istotne znaczenie ma fakt , że należność z tytułu podatku dochodowego za rok 1995 nie została przez podatników uregulowana dobrowolnie lecz w wyniku postępowania egzekucyjnego , przeprowadzonego po wydaniu decyzji w sprawie wymiaru tego podatku . W tym zakresie pełnomocnik skarżących powoływał się na orzecznictwo sądowe , w myśl którego nie jest dopuszczalna wykładnia przepisów o bezprzedmiotowości postępowania na niekorzyść podatnika przez przyjęcie , że przymusowe wykonanie zobowiązania podatkowego jest równoznaczne z wygaśnięciem tego zobowiązania powodującym bezprzedmiotowość postępowania administracyjnego w sprawie umorzenia zaległości podatkowej . W odniesieniu natomiast do zaległości podatkowej w podatku dochodowym od osób fizycznych za 1997 r. , z powołaniem się na treść art. 2 pkt 3 ustawy o restrukturyzacji , pełnomocnik skarżących wskazywał , iż za należności znane , w tym sporne , uważać trzeba należności wynikające z ewidencji lub rejestrów prowadzonych przez organ restrukturyzacyjny lub wynikające z innych danych znajdujących się w posiadaniu tego organu , a w szczególności z zeznań , deklaracji , decyzji i postanowień . Pełnomocnik strony skarżącej Sygn. akt I SA /Go 329/05 twierdził zatem , iż w świetle powyższych uregulowań brak jest jakichkolwiek podstaw – jak uczynił to organ II instancji - do ograniczania możliwości stwierdzenia występowania znanych zaległości jedynie do przypadków , w których wydana jest ostateczna decyzja wymiarowa . Przed dniem 30.06.2002 r. na poczet zobowiązania z tytułu podatku dochodowego od osób fizycznych za 1997 r. dokonano zabezpieczenia decyzją organu podatkowego z dnia [...] marca 2001 r. , Nr [...] a stosownie do obowiązującego w dacie wydania tej decyzji art. 33 § 3 Ordynacji podatkowej w decyzji o zabezpieczeniu organ podatkowy, na podstawie posiadanych danych co do wysokości podstawy opodatkowania , określał przybliżoną kwotę zobowiązania podatkowego . W skardze dodatkowo podniesiono , iż to organ restrukturyzacyjny jako organ podatkowy był jednocześnie organem wydającym decyzję o zabezpieczeniu . Odpowiadając na skargę Dyrektor Izby Skarbowej wnosił o jej oddalenie , pozostając przy stanowisku wyrażonym w zaskarżonej decyzji . Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył , co następuje : Zgodnie z art. 134 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi ( Dz. U. Nr 153 , poz. 1270 , ze zm. ) Sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną . Mając na względzie powyższą regulację Sąd stwierdził , iż skarga zasługuje na uwzględnienie , bowiem zaskarżona decyzja wydana została z mającym istotny wpływ na wynik sprawy naruszeniem przepisów art. 208 § 1 Ordynacji podatkowej określających obowiązek umorzenia postępowania , które stało się bezprzedmiotowe . Sąd nie podziela jednak w tej mierze zarzutów skargi , gdzie braku przesłanek bezprzedmiotowości niezasadnie upatrywano w analogii do spraw umorzenia zaległości podatkowej w przypadku przymusowego wykonania zobowiązania podatkowego . Zwrócić przede wszystkim należy uwagę , że w zaskarżonej decyzji bezprzedmiotowość postępowania przyjęto jako skutek oceny , iż w sprawie nie istnieją podstawy do zastosowania art. 6 ust. 1 ustawy o restrukturyzacji , bowiem organ restrukturyzacyjny ustalił , że " na dzień złożenia wniosku o restrukturyzację , tj. [...].10.2002 r. Przedsiębiorstwo Produkcyjno-Hondlowo-Usługowe A A.K. i E.K. – nie posiadało znanych na dzień [...].06.2002 r. zaległości : - w podatku dochodowym od osób fizycznych za 1995 r. (...) , - w podatku dochodowym od osób fizycznych za 1997 r. " - por. s. 3 zaskarżonej decyzji . Umorzenie postępowania z uwagi na jego bezprzedmiotowość oznacza natomiast , że żądanie zawarte we wniosku podatnika nie może zostać rozstrzygnięte merytorycznie i jest to orzeczenie formalne , kończące postępowanie bez jego merytorycznego rozstrzygnięcia . Bezprzedmiotowość postępowania oznacza brak któregoś z elementów stosunku materialnoprawnego , wynika z przyczyn podmiotowych lub przedmiotowych , ale nie może być utożsamiana z brakiem przesłanek do uwzględnienia wniosku strony . Nie ulega wątpliwości , że w niniejszej sprawie organy restrukturyzacyjne dokonały merytorycznego rozpatrzenia wniosku podatników o objęcie wymienionych przez nich należności publicznoprawnych w postaci zaległości w podatku dochodowym od osób fizycznych za lata 1995-1997 i w ich ocenie powyższe należności za 1995 r. oraz za 1997 r. Sygn. akt I SA /Go 329/05 z podanych w zaskarżonym rozstrzygnięciu przyczyn , tj. jako należności nie mające w myśl art. 6 ust. 1 ustawy o restrukturyzacji przymiotu znanych na dzień [...].06.2002 r. zaległości w podatku dochodowym od osób fizycznych nie mogły być objęte restrukturyzacją . Wywiedziony brak przesłanek do uwzględnienia żądania strony nie czyni jednak postępowania bezprzedmiotowym w rozumieniu art. 208 § 1 Ordynacji podatkowej . Sytuacja taka nie pozwala zatem na zakończenie prowadzonego postępowania wydaniem decyzji o jego umorzeniu . W wyniku przeprowadzonego postępowania dokonano merytorycznej oceny zasadności wniosku A.K. i E.K. o restrukturyzację i jeżeli organ uznał , iż określone należności nie mogą podlegać restrukturyzacji , albowiem zostały zapłacone , tzn. przymusowo ściągnięte w drodze egzekucji i utraciły przymiot zaległości podatkowych (1995r.) , czy też ustalił , że zgłoszone zobowiązanie (1997r. ) znane było organowi dopiero w dniu wydania ostatecznej decyzji w przedmiocie wymiaru za rok 1997 podatku dochodowego od osób fizycznych (30.09.2003 r.) - to należało orzec merytorycznie o odmowie objęcia restrukturyzacją wymienionych należności , co do których według organu brak ustawowej przesłanki uwzględnienia żądania zgłoszonego we wniosku restrukturyzacyjnym . Wobec stwierdzenia w zaskarżonej decyzji naruszenia art. 208 § 1 Ordynacji podatkowej , które bez wątpienia mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy , Sąd nie badał merytorycznych zarzutów skargi co do naruszenia art. 6 ust. 1 ustawy o restrukturyzacji w zakresie przyjęcia , że zgłoszone należności podatkowe za 1995r. oraz 1997r. nie mogły podlegać restrukturyzacji . Na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit.c) cyt. ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi orzeczono zatem jak w pkt 1 sentencji wyroku . W przedmiocie wykonania zaskarżonej decyzji oraz o kosztach orzeczono zgodnie z art. 152 i art. 200 tej ustawy . asesor WSA sędzia WSA sędzia WSA Alina Rzepecka Krystyna Skowrońska-Pastuszko Joanna Wierchowicz