I SA/Bd 445/05

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Bydgoszczy w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Halina Adamczewska-Wasilewicz, Sędziowie Sędzia WSA Leszek Kleczkowski, asesor sądowy Urszula Wiśniewska (spr.), Protokolant asystent sędziego Daniel Łuczon, po rozpoznaniu w dniu 05 października 2005r. na rozprawie sprawy ze skargi P. Sp. z o.o. w W. na decyzję Dyrektora Izby Celnej w T. z dnia [...] 2005r. nr [...] w przedmiocie odmowy stwierdzenia nieważności decyzji oddala skargę W dniu [...] 2001r. Agencja Celna R. sp. z o.o., działając jako przedstawiciel firmy P. sp. z o.o., zgłosiła w Urzędzie Celnym w B., w celu objęcia procedurą dopuszczenia do obrotu na polskim obszarze celnym, towar określony jako P. deklarując w polu 33 kod PCN 2106 90 98 0 obejmujący: przetwory spożywcze gdzie indziej nie wymienione ani nie włączone-pozostałe, ze stawką celną 25% minimum 0,22 EUR/kg. Do zgłoszenia celnego importer dołączył WIT [...] z dnia [....] 2001r. klasyfikujący towar P. do kodu PCN 2106 90 98 0. Organ celny przyjął zgłoszenie celne jako odpowiadające wymogom formalnym określonym w art.64 Kodeksu celnego. Dnia [...] 2002r., opierając się na opinii Sekretariatu WCO z dnia [...] 2002r., Prezes GUC wydał decyzję, którą uchylił w całości decyzję Prezesa GUC z dnia [...] 2001r. oraz zmienił decyzję Prezesa GUC dotyczącą Wiążącej Informacji Taryfowej nr [...] z dnia [...] 200l r. Jednocześnie zaklasyfikował towar P. do kodu taryfy celnej 3302 10 21 0. W oparciu o ww. decyzję Prezesa GUC, zmieniającą pierwotną klasyfikację taryfową, strona złożyła wniosek o uznanie wskazanego zgłoszenia celnego za nieprawidłowe, w części dotyczącej klasyfikacji towaru P. i określenie kwoty wynikającej z długu celnego z zastosowaniem stawki celnej 0%. Organ I instancji decyzją z dnia [...] 2002r. uznał przedmiotowe zgłoszenie celne za prawidłowe. Decyzją z dnia [...] 2003r., po rozpatrzeniu odwołania strony, Dyrektor Izby Celnej w T. utrzymał w mocy decyzję organu I instancji. Wyrokiem z dnia 22.05.2003r. Naczelny Sąd Administracyjny Ośrodek Zamiejscowy w Bydgoszczy, po rozpatrzeniu skargi strony, uchylił decyzję z dnia [...] 2003r.. Po ponownym rozpatrzeniu odwołania strony Dyrektor Izby Celnej w T. uchylił w całości decyzję z dnia [...] 2002r. i uznał powyższe zgłoszenie celne w części za nieprawidłowe oraz określił kwotę wynikającą z długu celnego dla towaru P. w wysokości 0,00 zł. Następnie decyzją z dnia [...] 2003r. zarządził zwrot cła oraz odmówił wypłaty odsetek od należności podlegających zwrotowi. Pismem z dnia [...] 2004r., uzupełnionym pismem z dnia [...] .2004 r., strona wniosła o stwierdzenie nieważności decyzji z dnia [...] 2003r. jako wydanej z rażącym naruszeniem przepisu art.250 § 3 ustawy kodeks celny. Decyzją z dnia [...] 2004 r. Dyrektor Izby Celnej w T. odmówił stwierdzenia nieważności ww. decyzji. W odwołaniu od tej decyzji strona wniosła o jej uchylenie w całości z jednoczesnym stwierdzeniem nieważności decyzji z dnia [...] 2003r. Strona skarżąca zarzuciła zaskarżonej decyzji rażące naruszenie przepisu art.247 § l Ordynacji podatkowej oraz naruszenie art.2 Konstytucji RP, a także przepisów art.120, art.121 § l, art.122, art.124 ustawy Ordynacja podatkowa. Decyzją z dnia [...] 2005 r. Dyrektor Izby Celnej w T. utrzymał w mocy swoje rozstrzygnięcie z dnia [...] 2004. W uzasadnieniu wskazano, że instytucja stwierdzenia nieważności należy do nadzwyczajnych środków wzruszenia decyzji ostatecznej. Służą one, jedynie w ekstremalnych sytuacjach m.in. zaistnienia rażącego naruszenia prawa, do zburzenia zasady trwałości decyzji ostatecznych w postępowaniu administracyjnym. Organ odwoławczy podkreślił, iż postępowanie w sprawie stwierdzenia nieważności nie może przerodzić się w postępowanie o charakterze merytorycznym. Nadzwyczajny tryb prowadzonego postępowania charakteryzuje się tym, iż nie ma ono na celu merytorycznego rozpoznania sprawy, lecz przeprowadzenie weryfikacji wydanej już w sprawie decyzji ostatecznej. W przeciwnym wypadku, postępowanie prowadzone w trybie art.247 § 1 pkt 3 Ordynacji podatkowej stawałoby się konkurencyjne w stosunku do postępowania odwoławczego i w istocie sprowadzałoby się do niedopuszczalnego rozpoznania merytorycznego sprawy (zakończonej prawomocnym rozstrzygnięciem) w "drugiej instancji", z którego strona – w przedmiotowej sprawie – zrezygnowała. Naruszenie prawa tylko wtedy powoduje nieważność aktu administracyjnego, gdy zostało ono naruszone w sposób "rażący". Odwołując się do orzecznictwa sądowego Dyrektor Izby Celnej stwierdził, że cechą rażącego naruszania prawa jest to, że treść decyzji pozostaje w sprzeczności z przepisem poprzez proste ich zestawienie ze sobą. W sytuacji, kiedy rozstrzygnięcie sprawy zależy od oceny jej stanu faktycznego bądź też w sprawie mamy do czynienia z różną wykładnią przepisu prawa, nie można mówić o rażącym naruszeniu prawa w rozumieniu art.247 § 1 pkt 3 Ordynacji podatkowej. Za różną wykładnię prawa należy uznać, w ocenie Dyrektora Izby Celnej, polemikę między organem, a stroną postępowania co do interpretacji zwrotu "organ celny" użytego w treści przepisu art.250 § 3 kodeksu celnego. Natomiast rozstrzygnięcie sprawy jest uzależnione od oceny stanu faktycznego poprzez zbadanie czy importer w żaden sposób nie przyczynił się do popełnienia błędu przez organ celny. Ze względu na powyższe organ odwoławczy uznał, że wydanie decyzji z dnia [...] 2003r., zarządzającej zwrot cła oraz odmawiającej wypłaty odsetek od należności podlegających zwrotowi, nie narusza w sposób "rażący", przepisu art.250 § 3 ustawy kodeks celny. Odnosząc się (jedynie dla porządku) do zarzutu strony, wedle którego "błąd organu celnego", o którym mowa w art.250 §3 kodeksu celnego, nie może być ograniczony wyłącznie do działania Dyrektora Urzędu Celnego i odnosi się również do działania Prezesa GUC, organ odwoławczy podniósł, iż poza sporem w sprawie pozostaje, że błąd popełnił zarówno Prezes Głównego Urzędu Ceł wydając WIT z dnia [...] 200l r., z nieprawidłową klasyfikacją towaru P. do kodu PCN 2106 90 98 0 oraz Dyrektor Urzędu Celnego w B. przyjmując zgłoszenie celne z nieprawidłowo zaklasyfikowanym towarem, do kodu PCN 2106 90 98 0, co w konsekwencji doprowadziło do obciążenia strony zawyżonymi należnościami celnymi. W ocenie Dyrektora Izby Celnej nie sposób jednak zgodzić się ze stwierdzeniem, że strona nie przyczyniła się do popełnienia błędu przez Dyrektora Urzędu Celnego w B., gdyż to strona zadeklarowała kod PCN 2106 90 98 0, co więcej został on poparty stosowną WIT, tym samym Dyrektor Urzędu Celnego w B. został zobligowany do przyjęcia przedmiotowego zgłoszenia celnego z żądanym kodem PCN, i nie mógł on postąpić inaczej. W takiej sytuacji trudno mówić o popełnieniu błędu przez Dyrektora Urzędu Celnego w B., bez jakiegokolwiek udziału przedmiotowej spółki, w sytuacji kiedy działał on na jej wyraźny wniosek w postaci powyższego zgłoszenia celnego. Za całkowicie chybiony organ celny uznał zarzut jakoby w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji nie przedstawiono argumentów broniących tezy, iż ustawodawca formułując treść art.250 § 3 kodeksu celnego, traktując o błędzie organu celnego, miał na myśli błąd popełniony przez dyrektora urzędu celnego przy dokonywaniu wymiaru należności celnych. Na dowód tego przytoczył fragment decyzji z dnia [...] 2004 r. Ze względu na powyższe organ odwoławczy uznał, że decyzja z dnia [...].2003 r. nie narusza w sposób rażący przepisu art.250 § 3 kodeksu celnego, a jedynie w przypadku zaistnienia rażącego naruszenia prawa może być mowa o nadzwyczajnym trybie wzruszenia decyzji ostatecznej poprzez stwierdzenie jej nieważności. Na powyższą decyzję została wniesiona skarga do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Bydgoszczy. Stawiając zarzut rażącego naruszenia art.120, art.121§1, art.122, art.124, art.247§1 Ordynacji podatkowej, art.250§3 kodeksu celnego oraz art.2 Konstytucji, spółka wniosła o uchylenie zaskarżonej decyzji oraz poprzedzającej ją decyzji Dyrektora Izby Celnej w T. z dnia [...] 2004 r. z powodu ich niezgodności z prawem oraz orzeczenie o stwierdzeniu nieważności decyzji Dyrektora Izby Celnej w T. z dnia [...] 2003 r. w części dotyczącej odmowy zwrotu odsetek należnych od kwoty nadpłaconych należności celnych podlegających zwrotowi. W skardze w sposób obszerny przedstawiony został dotychczasowy przebieg postępowania. Podniesiono, że zostały spełnione przesłanki wynikające z art.247§1 pkt 3 Ordynacji podatkowej dotyczące wydania decyzji z rażącym naruszeniem prawa. W ocenie spółki decyzja Dyrektora Izby Celnej w T. z dnia [...] 2003 r. narusza w sposób rażący art.250 §3 kodeksu celnego. Przepis ten, aby nastąpił zwrot odsetek od nadpłaconych należności celnych wymaga ustalenia, że niewłaściwe określenie należności celnych nastąpiło w wyniku błędu organu celnego, a dłużnik nie przyczynił się do tego błędu. Skarżąca zgadza się ze stanowiskiem organu odwoławczego, że należności celne zostały ustalone na niewłaściwym poziomie w wyniku błędu organu celnego, natomiast nie zgadza się z twierdzeniem, iż spółka przyczyniła się do tego błędu. Podkreśla, że sprowadzony z zagranicy preparat P. został zakwalifikowany do poz.2106 taryfy celnej na podstawie decyzji Prezesa GUC z dnia [...] 2001 r., stanowiącej Wiążącą Informacje Taryfową. Na podstawie art.5 §2 kodeksu celnego decyzja w sprawie WIT wiąże organy celne oraz osobę, której jej udzielono. Skarżąca podnosi, że nie zgadzała się z taką klasyfikacją towaru. Według niej właściwa była poz.3302 taryfy celnej. Od decyzji Prezesa GUC spółka wniosła odwołanie, a następnie skargę do NSA. Zdaniem skarżącej przyczynienie się do błędu popełnionego przez Dyrektora Urzędu Celnego w B. należy przypisać Prezesowi GUC, który dokonał błędnej klasyfikacji preparatu. Spółka jedynie załączyła do zgłoszenia celnego decyzję w sprawie WIT, do czego była zobowiązana. Powołując się na orzecznictwo sądowe dotyczące stwierdzenia nieważności spółka podnosi, że sprzeczność pomiędzy treścią przepisu art.247 §1 pkt 3 Ordynacji podatkowej a rozstrzygnięciem Dyrektora Izby Celnej zawartym w decyzji z dnia [...] 2004 r. jest oczywista. W związku z tym decyzja ta jako rażąco naruszająca prawo powinna być wyeliminowana z obrotu prawnego. Skarżąca podkreśla, iż zaniechanie wniesienia odwołania od decyzji z dnia [...] 2003 r. w niczym nie ogranicza jej prawa do żądania stwierdzenia nieważności decyzji. Rezygnacja z wniesienia odwołania od powyższej decyzji była podyktowana przekonaniem spółki, że w niniejszej sprawie wniosek o stwierdzenie nieważności decyzji jest środkiem właściwszym aniżeli wniesienie odwołania. Analizując treść art.250 §3 kodeksu celnego spółka podnosi, że błędnej klasyfikacji taryfowej spornych preparatów dokonał Prezes GUC i Urząd Celny w B., natomiast skarżąca w żaden sposób nie przyczyniła się do popełnienia błędu. Spółka nie zgadza się z twierdzeniem zaprezentowanym przez Dyrektora Izby Celnej, że błąd popełnił wyłącznie Urząd Celny w B. W ocenie spółki uznanie argumentacji Dyrektora Izby Celnej, że błąd popełnił tylko organ I instancji powodowałoby całkowitą bezkarność Prezesa GUC wydającego nieprawidłowe decyzje klasyfikacyjne oraz organów celnych przyjmujących zgłoszenie celne dokonane w oparciu o tak wydane decyzje WIT. Skutkowałoby to nakładaniem na importerów obowiązku uiszczenia zawyżonego cła pozbawiając ich jednocześnie możliwości późniejszego odzyskania odsetek od nienależnie pobranych kwot. Taka interpretacja art.250 §3 kodeksu celnego jest, zdaniem skarżącej, niedopuszczalna. Nawet jednak gdyby przyjąć za słuszny pogląd organu II instancji, wedle którego w przepisie art.250 §3 kodeksu celnego jest mowa wyłącznie o błędzie organu I instancji, to i tak – w ocenia strony – spełnione zostały wszystkie przesłanki dla dokonania zwrotu odsetek. Dalej spółka stwierdza, że działanie organów celnych polegające na negatywnym określeniu skutków postępowania importera, który zastosował się do art.5§2 kodeksu celnego podważa zaufanie do organów państwa. Zastosowanie się przez skarżącą do wydanej przez Prezesa GUC Wiążącej Informacji Taryfowej nie może powodować negatywnych dla spółki konsekwencji w postaci odmowy wypłaty odsetek nadpłaconych należności celnych. W podsumowaniu spółka uznała, że zarówno decyzja Dyrektora Izby Celnej z dnia [...] 2004 r. jak i decyzja z dnia [...] 2005 r. zostały wydane z rażącym naruszeniem prawa i powinny być usunięte z obrotu prawnego. W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Celnej wniósł o oddalenie skargi, podtrzymując argumentację zawartą w zaskarżonej decyzji. Podniósł, że w przedmiotowej sprawie organ celny nie starał się dowieść, że nie nastąpiło naruszenie prawa, ale naruszenie to, z całą pewnością nie miało charakteru rażącego. W piśmie procesowym z dnia [...] 2005 r. spółka podtrzymała w całości stanowisko zawarte w skardze. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Sąd administracyjny bada zgodność zaskarżonej decyzji organu odwoławczego z punktu widzenia jej legalności, tj. zgodności tej decyzji z przepisami powszechnie obowiązującego prawa. Z brzmienia art. 145 §1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. Nr 153, poz.1270) wynika, że zaskarżona decyzja winna ulec uchyleniu wtedy, gdy Sąd stwierdzi naruszenie prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy, naruszenie prawa dające podstawę do wznowienia postępowania lub inne naruszenie przepisów postępowania, jeśli mogło mieć ono istotny wpływ na wynik sprawy. Oceniając zaskarżoną decyzję z punktu widzenia jej zgodności z prawem stwierdzić należy, że decyzja ta nie narusza prawa. W rozpatrywanej sprawie kontroli Sądu poddana została decyzja wydana w trybie nadzwyczajnym jakim jest postępowanie w przedmiocie stwierdzenia nieważności decyzji. Instytucja stwierdzenia nieważności stanowi odstępstwo od wyrażonej w art.128 Ordynacji podatkowej zasady stabilności decyzji ostatecznych. Postępowanie w tym trybie jest odrębnym od zwykłego postępowaniem administracyjnym i nie może być związane z ponowną oceną zasadności dokonanych rozstrzygnięć merytorycznych. Oznacza to, iż w postępowaniu o stwierdzenie nieważności decyzji, organ podatkowy nie może rozpatrywać sprawy co do jej istoty jak w postępowaniu zwykłym. Zadaniem tego postępowania jest ustalenie, czy decyzja, której wniosek o stwierdzenie nieważności dotyczy, obarczona jest wadami określonymi enumeratywnie w art.247§1 Ordynacji podatkowej, czy też wady te nie występują. Wnosząc o stwierdzenie nieważności decyzji skarżąca powołała art.247 §1 pkt 3 Ordynacji. Przepis ten stanowi, że organ podatkowy stwierdza nieważność decyzji ostatecznej, która została wydana z rażącym naruszeniem prawa. Pojęciu "rażącego naruszenia prawa" poświęcone jest bogate orzecznictwo sądowe. Przeważa w nim pogląd o formalnym rozumieniu pojęcia rażącego naruszenia prawa. Sprowadza się ono do stwierdzenia, że rażące naruszenie prawa zachodzi wówczas, gdy istnieje oczywista sprzeczność pomiędzy treścią przepisu a rozstrzygnięciem objętym decyzją (por. wyrok NSA z dnia 28 listopada 1997 r., III SA 1134/96, wyrok NSA z dnia 16 grudnia 2002 r., III SA 293/02). Taka linia orzecznictwa wiąże się niewątpliwie z gramatyczną, językową wykładnią pojęcia rażącego naruszenia prawa. Według Słownika Języka Polskiego (pod red. M. Szymczaka, t. III, Warszawa 1981, s.24) "rażący" to dający się łatwo stwierdzić, wyraźny, oczywisty, niewątpliwy, bezsporny, bardzo duży. W rezultacie jako rażącego naruszenia prawa nie należy traktować błędów wykładni prawa, ale przekroczenie prawa w sposób jasny i niedwuznaczny. Cechą rażącego naruszenia prawa jest to, że treść decyzji pozostaje w sprzeczności z treścią przepisu przez proste ich zestawienie ze sobą (por. wyrok NSA z dnia 27 października 1998 r., II SA 1202/98). W sytuacji, gdy rozstrzygnięcie sprawy zależy od oceny jej stanu faktycznego przez organy administracji publicznej bądź też w sprawie mamy do czynienia z różną wykładnią przepisu prawa, nie może dojść do "rażącego" naruszenia prawa (wyrok NSA z dnia 29 czerwca 2000 r., III SA 3279/99). W rozpatrywanej sprawie zarzut rażącego naruszenia prawa dotyczy art.250 §3 kodeksu celnego. Przepis ten stanowi, że od zwracanych należności celnych przywozowych lub wywozowych nie płaci się odsetek, chyba że niewłaściwe ustalenie kwoty należności było wynikiem błędu organu celnego, a dłużnik w żaden sposób nie przyczynił się do tego błędu. W. takim wypadku odsetki oblicza się od dnia uiszczenia należności podlegających zwrotowi. W świetle powyższego uregulowania przesłankami, od których uzależniona jest wypłata odsetek jest stwierdzenie, że: 1) niewłaściwe ustalenie kwoty należności było wynikiem błędu organu celnego, 2) dłużnik w żaden sposób nie przyczynił się do tego błędu. Sąd nie podziela stanowiska spółki, że sprzeczność między treścią wskazanego przepisu a rozstrzygnięciem organu celnego jest oczywista i wynika z prostego zestawienia ze sobą treści decyzji z treścią powyższego przepisu. Zdaniem Sądu zastosowanie art.250§3 kodeksu celnego wymaga oceny, czy w świetle zgromadzonego w sprawie materiału dowodowego zaistniały wynikające z tego przepisu przesłanki wypłaty odsetek. W oparciu o tak dokonaną ocenę należałoby ustalić, czy organ celny nie wypłacając odsetek naruszył prawo, przy czym w rozpatrywanej sprawie nie chodzi o "zwykłe naruszenie prawa", a o jego kwalifikowaną postać "rażącego naruszenia prawa". W sytuacji, gdy zachodzi konieczność oceny stanu faktycznego z punktu widzenia stosowanego przepisu nie można mówić o naruszeniu prawa w sposób oczywisty. W konsekwencji brak jest też podstaw do twierdzenia, że prawo zostało naruszone w sposób rażący. Powyższa ocena byłaby możliwa w postępowaniu zwykłym, gdyby skarżąca złożyła we właściwym terminie odwołanie. Rezygnując z tego trybu i wybierając tryb nadzwyczajny w postaci stwierdzenia nieważności spółka pozbawiła się możliwości merytorycznego rozpoznania sprawy, bowiem tryb nadzwyczajny jest ograniczony jedynie do ustalenia czy zaistniała któraś z przesłanek wskazanych w art.247 §1 Ordynacji podatkowej. Zakres kompetencji organu przeprowadzającego weryfikację w trybie stwierdzenia nieważności jest węższy, aniżeli organu kontrolującego decyzje w przypadku złożenia odwołania. W postępowaniu zwykłym byłaby też możliwość oceny podniesionego przez spółkę zarzutu, iż pod pojęciem "organu celnego" użytego w art. 250§3 kodeksu celnego należy rozumieć nie tylko dyrektora urzędu celnego, ale także Prezesa GUC, w związku wydaniem przez tego ostatniego wadliwej klasyfikacji taryfowej. Tym samym Sąd nie dopatrzył się rażącego naruszenia art.250§3 kodeksu celnego, czy też innych wskazanych w skardze przepisów prawnych – art.120, art.121§1, art.122, art.124 i art.247 §1 Ordynacji podatkowej. Dyrektor Izby Celnej działał w granicach prawa i z poszanowaniem zasady pogłębiania zaufania obywateli do organów państwa oraz prawdy obiektywnej. Zdaniem Sądu organ celny nie naruszył także art.2 Konstytucji. Mając powyższe na uwadze na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U.nr 153, poz.1270) orzeczono jak w sentencji.