II FSK 388/05

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Grzegorz Krzymień, Sędzia NSA Grzegorz Borkowski, Sędzia WSA Małgorzata Długosz-Szyjko (spr.), Protokolant Magdalena Gródecka, po rozpoznaniu w dniu 26 stycznia 2006 r. na rozprawie w Wydziale II Izby Finansowej skargi kasacyjnej Grzegorza A. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Lublinie z dnia 08 grudnia 2004 r. sygn. akt I SA/Lu 275/04 w sprawie ze skargi Grzegorza A. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w L. z dnia 15 kwietnia 2004 r. (...) w przedmiocie zryczałtowanego podatku dochodowego za 2001 r. oddala skargę kasacyjną. Wyrokiem z dnia 8 grudnia 2004 r., I SA/Lu 275/04, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Lublinie oddalił skargę Grzegorza A. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w L. z dnia 15 kwietnia 2004 r. w przedmiocie zryczałtowanego podatku dochodowego za 2001 r. Jak wskazano w uzasadnieniu, organy podatkowe określiły Skarżącemu zobowiązanie podatkowe na zasadach przepisów ustawy z dnia 20 listopada 1998 r. o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne /Dz.U. nr 144 poz. 930 ze zm./ od przychodów z działalności gospodarczej prowadzonej w spółce z uwagi na brak oświadczenia wspólników spółki cywilnej "A." o zrzeczeniu się zryczałtowanej formy opodatkowania w 2001 r. W takiej sytuacji przychody te, zdaniem Dyrektora Izby Skarbowej, podlegały opodatkowaniu zryczałtowanym podatkiem dochodowym, a nie na ogólnych zasadach. Ustosunkowywując się do zarzutu naruszenia art. 121 par. 1 Ordynacji podatkowej /Dz.U. nr 137 poz. 926 ze zm./. oraz art. 9 Kpa organ podatkowy wskazał, iż zgodnie z art. 121 Ordynacji podatkowej w brzmieniu obowiązującym do dnia 31 grudnia 2002 r. organy podatkowe tylko na wniosek strony obowiązane były udzielać niezbędnych informacji o przepisach prawa pozostających w związku z przedmiotem tego postępowania. Skoro Skarżący wniosku takiego nie składał, organy podatkowe nie miały obowiązku zawiadamiać podatnika o zmianie przepisów prawa. Wskazano na istotną różnicę między brzmieniem art. 121 par. 1 Ordynacji podatkowej i art. 9 Kpa, który w postępowaniu podatkowym nie miał zastosowania. Zdaniem Dyrektora Izby Skarbowej bez znaczenia dla rozpatrywanej sprawy pozostaje fakt niekwestionowania przez urząd skarbowy składanych zeznań podatkowych. Czynności sprawdzające przewidziane w art. 272 i nast. Ordynacji podatkowej - zdaniem organu - dotyczą poprawności formalnej składanych dokumentów, nie nakładają natomiast na nie obowiązku sprawdzenia w momencie składania deklaracji, czy podatnik obowiązany do samoobliczenia podatku prawidłowo wykonał swoje obowiązki od strony materialnej Oddalając skargę Sąd I instancji wskazał, iż zaskarżona decyzja jest zgodna z prawem, a zawarte w niej stanowisko organu podatkowego znajduje uzasadnienie wobec ustalonych okoliczności faktycznych. Uzasadniając rozstrzygnięcie Sąd podniósł, iż z uwagi na brak oświadczenia o zrzeczeniu się zryczałtowanej formy opodatkowania w 2001 r. osiągnięte za ten rok przychody z udziału w spółce cywilnej "A." podlegały opodatkowaniu zryczałtowanym podatkiem dochodowym, a nie na ogólnych zasadach. Zdaniem Sądu, organ prawidłowo przyjął, iż w przypadku niejasności i niezrozumienia przepisów prawa podatnik mógł wystąpić do organu podatkowego z wnioskiem o udzielenie niezbędnych informacji o przepisach prawa pozostających w związku z przedmiotem tego postępowania. Stanowisko to znajdowało oparcie w art. 121 par. 1 Ordynacji podatkowej w brzmieniu obowiązującym do dnia 31 grudnia 2002 r. Od powyższego wyroku skarżący wniósł skargę kasacyjną żądając jego uchylenia oraz uchylenia decyzji Dyrektora Izby Skarbowej w L. i poprzedzającej jej decyzji Naczelnika (...) Urzędu Skarbowego w L. Zdaniem Skarżącego, zaskarżone orzeczenie narusza: art. 121 i 122 Ordynacji podatkowej, które to uchybienia mogły mieć wpływ na wynik sprawy. W uzasadnieniu skargi kasacyjnej podniesiono, że skoro organ podatkowy przez kilka lat przyjmował składane przez podatnika deklaracje /nie zgłaszając do nich, ani do płaconego podatku jakichkolwiek zastrzeżeń/, to tym samym organ pozwolił na to by podatnik pozostawał w przeświadczeniu, że prawidłowo dokonuje rozliczeń. Działanie organów podatkowych oraz Sądu I instancji w niniejszej sprawie jest sprzeczne z zasadą prowadzenia postępowania w sposób budzący zaufanie obywateli do organów podatkowych. a to stanowi naruszenie art. 121 par. 1 Ordynacji podatkowej. Z powołanej bowiem zasady wynika szereg postulatów skierowanych do organów podatkowych: prowadzenia postępowania podatkowego w sposób budzący zaufanie do organów podatkowych i pogłębiający to zaufanie, nakaz takiej interpretacji przepisów prawa, aby w razie wątpliwości rozstrzygać sprawy na korzyść podatników, a także obowiązek dokładnego wyjaśnienia treści żądania strony. Zarówno Izba Skarbowa, jak i Sąd - zdaniem Skarżącego - pozwoliły, by podatnik pozostawał w przeświadczeniu, iż w sposób prawidłowy dokonuje rozliczenia prowadzonej działalności prowadząc podatkową księgę przychodów i rozchodów. Skoro bowiem zaniechano dokonania czynności sprawdzających składanych deklaracji podatkowych, a zatem późniejsze postępowanie podatkowe i twierdzenie organów podatkowych, że koniecznym było złożenie oświadczenia o zrzeczeniu się ryczałtu narusza powołany przepis. Ponadto w uzasadnieniu skargi kasacyjnej zarzucono naruszenie przez Sąd art. 122 Ordynacji podatkowej, ponieważ nie dokonano dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego sprawy. Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Skarga kasacyjna podlega oddaleniu, albowiem nie zawiera usprawiedliwionych podstaw. W świetle art. 183 ustawy z 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi /Dz.U. nr 153 poz. 1270 ze zm.- zwanej dalej w skrócie "p.p.s.a."/ Naczelny Sąd Administracyjny rozpoznaje sprawę w granicach skargi kasacyjnej i bierze z urzędu pod rozwagę jedynie nieważność postępowania. Oznacza to jego związanie wnioskami i zarzutami skargi kasacyjnej. Sąd nie może wyjść ani poza granice skargi kasacyjnej, ani samodzielnie konkretyzować zarzutów skargi kasacyjnej, ani ich uściślać, bądź w inny sposób korygować. Naczelny Sąd Administracyjny nie jest także władny badać, czy w sprawie nie naruszono innego przepisu niż powołane w postawach kasacji. Granice skargi kasacyjnej wyznaczają między innymi wskazane w niej podstawy. Zgodnie z art. 174 ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi skargę kasacyjną można oprzeć na następujących podstawach: 1/ naruszeniu prawa materialnego przez błędną jego wykładnię lub niewłaściwe zastosowanie, 2/ naruszeniu przepisów postępowania, jeżeli uchybienie to mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy. Przy czym adresatem zarzutu naruszenia prawa, zarówno materialnego, jak i przepisów postępowania, może być tylko Sąd I instancji /por. wyrok NSA z dnia 19 maja 2004 r., FSK 80/04 - ONSAiWSA 2004 nr 1 poz. 12/. Obowiązkiem autora skargi kasacyjnej jest określenie, na której ze wskazanych podstaw /naruszeniu prawa materialnego czy prawa procesowego/ opiera swoje zarzuty. Rozpatrywana w niniejszej sprawie skarga kasacyjna wymogu tego nie spełnia. Wprawdzie autor skargi podnosi w jej petitum zarzut naruszenia prawa materialnego, ale jednocześnie powołuje przepisy art. 121 i 122 Ordynacji podatkowej, które nie zawierają norm prawa materialnego. W takiej sytuacji kierując się najbardziej liberalną i jednocześnie zgodną z art. 183 p.p.s.a. interpretacją treści skargi kasacyjnej, przyjąć należało, iż ze względu na charakter powołanych przez Skarżącego przepisów, jest ona w istocie oparta na podstawie wskazanej w art. 174 pkt 2 p.p.s.a. tj. naruszeniu przepisów postępowania. Jednakże nawet przy takim odczytaniu podstaw kasacji powołane zarzuty /naruszenie art. 121 i 122 Ordynacji podatkowej/ zostały skonstruowane wadliwie, w sposób uniemożliwiający Naczelnemu Sądowi Administracyjnemu ich merytoryczne rozpatrzenie. Zdaniem autora skargi kasacyjnej, wskazane przepisy naruszyły zarówno organy podatkowe, jak i Sąd I instancji. Zauważyć jednakże należy, że przepisy Ordynacji podatkowej nie mają zastosowania w postępowaniu sądowym. Sąd I instancji nie mógł ich wobec powyższego naruszyć wydając zaskarżone orzeczenie. Podstawa skargi kasacyjnej wskazana w art. 174 pkt 2 p.p.s.a. dotyczy jedynie postępowania sądowoadministracyjnego, dlatego wskazanie w ramach tej podstawy kasacyjnej przepisów regulujacych postępowanie podatkowe nie mogło odnieść skutku. Nie oznacza to, że sanacji ulegają uchybienia proceduralne mające miejsce w postępowaniu przed organem administracji publicznej, jednakże w takim przypadku należało wskazać odpowiedni przepis procedury sądowoadministracyjnej naruszony przez sąd, który nie dostrzegł naruszenia przepisów postępowania przez organy podatkowe. Wobec niepowołania odpowiednich przepisów stosowanej przez Sąd I instancji ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, Naczelny Sąd Administracyjny - w świetle art. 183 p.p.s.a.- nie mógł rozpatrywać, czy wskazane w skardze kasacyjnej zarzuty są uzasadnione w stosunku do organów podatkowych. Mając powyższe na uwadze, na podstawie 184 p.p.s.a., Naczelny Sąd Administracyjny orzekł jak w sentencji.