I SA/Gd 1098/03

Wojewódzki Sąd Administracyjny w składzie następującym: Przewodniczący sędzia NSA Alicja Stępień (spr.) Sędziowie: WSA Tomasz Kolanowski NSA Ewa Kwarcińska Protokolant – Zuzanna Baca po rozpoznaniu w dniu 24 stycznia 2006 r. na rozprawie sprawy ze skargi A S.A. na decyzję Izby Skarbowej z dnia 8 sierpnia 2003 r. nr [...] w przedmiocie odmowy zwrotu opłaty skarbowej 1. uchyla zaskarżoną decyzję; 2. określa, że zaskarżona decyzja nie może być wykonana; 3. zasądza od Dyrektora Izby Skarbowej na rzecz strony skarżącej kwotę 6.541,90 (sześć tysięcy pięćset czterdzieści jeden 90/100) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania. I SA/Gd 1098/03 U z a s a d n i e n i e Zakwestionowanie przez B S.A. decyzji Urzędu Skarbowego z dnia 10 sierpnia 1994 roku nr zap. w. n. [...] zobowiązującej ten podmiot oraz A do uiszczenia opłaty skarbowej w kwocie 147.094,70 zł (po denominacji) z tytułu zawartych w roku 1993 i 1994 umów sprzedaży wierzytelności, spowodowało (w wyniku stwierdzenia przez Ministerstwo Finansów nieważności decyzji organu drugiej instancji) uchylenie powyższego rozstrzygnięcia decyzją z dnia 5 grudnia 1998r. nr [...] i umorzenie postępowania w sprawie. Druga strona umowy –A – pismem z dnia 7 października 1997 r. (uzupełnionym dnia 09.02.1998 r.) wniosła o zwrot opłaty skarbowej w powyższej kwocie – wraz z odsetkami od dnia 29 sierpnia 1994 r. – określonej powyższym rozstrzygnięciem, powołując argumentację o wyłączeniu obrotu wierzytelnościami z opodatkowania, w świetle art. 3 ust. 1 pkt 5 lit. "a" ustawy o opłacie skarbowej, w związku z art. 7 ust. 1 pkt 2 ustawy o podatku VAT. Wniosek podyktowany był przy tym faktem potrącenia zobowiązania podatkowego w tym tytule z wzajemnej bezpośredniej wierzytelności Przedsiębiorstwa wobec C. Decyzją z dnia 10 lipca 2001 r. [...] Urząd Skarbowy odmówił zwrotu opłaty skarbowej w kwocie 147.094,70 zł (wraz z oprocentowaniem). Powołując w uzasadnieniu brzmienie art. 29 ustawy o zobowiązaniach podatkowych, w tym zapis ust. 2, iż za datę powstania nadpłaty - jako nienależnie nadpłaconego lub nienależnie uiszczonego podatku - uważa się, w przypadku uchylenia, zmiany lub stwierdzenia nieważności decyzji, datę dokonania zapłaty, stwierdził iż Przedsiębiorstwo nie dokonało wpłaty opłaty skarbowej wynikającej z decyzji urzędu, natomiast zawiadomienie z dnia 29.08.1994 r. o dokonaniu potrącenia wydane zostało z naruszeniem przepisów przez co zostało dotknięte wadą nieważności. Opłata skarbowa nie została więc uiszczona poprzez potrącenie, by zasadne było stwierdzenie o powstaniu nadpłaty. Przedmiotowa decyzja została zakwestionowana w odwołaniu z dnia 27 lipca 2001 r. Przywołując fakt wyeliminowania z obrotu prawnego decyzji zobowiązującej strony umów sprzedaży wierzytelności do uiszczenia opłaty skarbowej w kwocie 147.094,70 zł (po denominacji) pełnomocnik stwierdził, iż nastąpiła jej zapłata w formie kompensaty dokonanej przez [...] Urząd Skarbowy z wierzytelnością wobec C. Wierzytelność ta była wymagalna i mogła być dochodzona przez Przedsiębiorstwo. Tymczasem przez potrącenie z nienależną opłatą Skarbową podatnik stracił środki obrotowe w postaci 147.094,70 zł, kredytując tym samym Skarb Państwa, tym bardziej, iż w dacie dokonania potrącenia nie posiadał zaległości podatkowych. Opłata skarbowa w podanym rozmiarze winna być więc zwrócona z urzędu w terminie określonym w ustawie o zobowiązaniach podatkowych. Odwołujący się nie może przy tym, w świetle art. 121 Ordynacji podatkowej, ponosić konsekwencji wadliwych działań organu podatkowego związanych z naruszeniem dyspozycji art. 28 ustawy o zobowiązaniach podatkowych, skoro dokonał świadczenia na rzecz Skarbu Państwa, mimo że nie był do tego zobowiązany. Przy czym nawet jeżeli uznać, iż ostatecznie wierzytelność podatnika została skompensowana z podatkiem dochodowym od osób fizycznych, to pozostaje kwestia zwrotu odsetek z tytułu dokonanej wpłaty, licząc od dnia 29 sierpnia 1994 r. Dodatkowo w piśmie z dnia 19 maja 2003 r. pełnomocnik podatnika wystąpił do Izby Skarbowej o wyjaśnienie przyczyn nie rozpatrzenia przedmiotowego odwołania. Izba Skarbowa decyzją z dnia 08 sierpnia 2003 r. nr [...] rozstrzygnięcie Urzędu Skarbowego, adresowane do stron umowy, utrzymała w mocy. W uzasadnieniu organ odwoławczy potwierdził fakt, iż decyzja z dnia 10 sierpnia 1994r. nr zap.w.n. [...] określająca zobowiązanie podatkowe w opłacie skarbowej w kwocie 147.094,70 zł (po denominacji) została wyeliminowana z obrotu prawnego na podstawie rozstrzygnięcia z dnia 05 lutego 1998 r. nr [...] skutkując umorzeniem postępowania podatkowego, tym samym wyłączając solidarną odpowiedzialność stron umów sprzedaży wierzytelności za jej uiszczenie. Wobec stwierdzenia pełnomocnika o zapłacie nienależnego zobowiązania podatkowego w dacie wydania zawiadomienia o potrąceniu, to jest w dniu 29 sierpnia 1994 r., dokonano analizy stanu prawnego regulującego kwestię powstania nadpłaty. Stwierdzono, iż zapis art. 330 ustawy Ordynacja podatkowa stanowi, że zwrot nadpłat powstałych przed dniem jej wejścia w życie dokonywany jest na podstawie przepisów ustawy o zobowiązaniach podatkowych (t. j. Dz. U. z 1993 r. Nr 108, poz. 486 z późn. zm.). W świetle art. 29 ust. 2 pkt 3 powołanego aktu prawnego, w przypadku uchylenia decyzji za datę powstania nadpłaty uważa się datę dokonania zapłaty. Szczególnym sposobem zapłaty podatku jest przy tym potrącenie, o czym stanowi art.26 ust.2. Zapłata opłaty skarbowej w kwocie 147.094,70 zł przez potrącenie skutkowała - co do zasady - powstaniem nadpłaty dnia 29 sierpnia 1994 r., wobec uchylenia decyzji określającej wysokość opłaty skarbowej. Faktu tego nie unicestwia przy tym dokonana dnia 15 czerwca 1998 r. zmiana zawiadomienia o potrąceniu, skoro Przedsiębiorstwo A wyzbyło się od dnia 29 sierpnia 1994 r. - na poczet należności podatkowej - posiadanej wierzytelności, nie mając nadto do m-ca maja 1998 r. żadnych zaległości podatkowych. W tym zakresie organ odwoławczy zajął więc odmienne stanowisko niż urząd skarbowy. Powołując orzecznictwo Naczelnego Sądu Administracyjnego (wyrok z dnia 09.05.2001r. sygn. akt I S.A./Gd 2472/00 i z dnia 11.05.2000 r. sygn. akt S.A. 1455/97) dotyczące regulacji art. 29 ust. 4 ustawy o zobowiązaniach podatkowych stwierdzono natomiast, iż ustawodawca przewidział ograniczenie czasowe dla dokonania zwrotu nadpłaty stanowiąc, że nadpłata nie podlega zwrotowi po upływie 3 lat licząc od końca roku, w którym powstała (lub gdy nie można ustalić osoby uprawnionej do jej odbioru). Skoro nadpłata powstała dnia 29 sierpnia 1994 r., to termin jej zwrotu obejmował okres do 31 grudnia 1997r., stąd wobec upływu terminu z tym dniem, podzielono końcowy wniosek wyrażony w zakwestionowanej decyzji o odmowie zwrotu opłaty skarbowej w kwocie 147.094,70 zł jako nadpłaty, z jednoczesnym skutkiem odmowy jej oprocentowania. Oprocentowanie jest bowiem konsekwencją dokonania zwrotu nadpłaty po upływie terminu określonego w art. 29 ust. l ustawy (po upływie 3 miesięcy od dnia jej powstania). A S.A. nie zgadzając się ze stanowiskiem organów podatkowych zaskarżyło decyzję Izby Skarbowej do Naczelnego Sądu Administracyjnego. W uzasadnieniu pełnomocnik, powołując się na treść pisma Ministerstwa Finansów zawierającego zalecenie dokonywania zwrotu opłaty skarbowej uiszczonej z tytułu sprzedaży wierzytelności stwierdził, iż skarżący od początku nie zgadzał się ze stanowiskiem organów podatkowych i doprowadził do unieważnienia decyzji organu podatkowego II instancji przez Ministra Finansów. Wbrew stanowisku Izby Skarbowej w sprawie ma przy tym zastosowanie art. 324 § l Ordynacji podatkowej, skoro sprawa nie została rozpatrzona do chwili obecnej oraz nie nastąpiła również zapłata podatku. Dyrektor Izby Skarbowej podtrzymał stanowisko wyrażone w zaskarżonej decyzji z dnia 08 sierpnia 2003 r. i w związku z tym wniósł o oddalenie skargi. Zgodnie z art. 97 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. przepisy wprowadzające ustawę – Prawo o ustroju sądów administracyjnych i ustawę – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153 poz. 1271) sprawy, w których skargi zostały wniesione do Naczelnego Sądu Administracyjnego przed dniem 1 stycznia 2004 r. i postępowanie nie zostało zakończone, podlegają rozpoznaniu przez właściwe wojewódzkie sądy administracyjne na podstawie przepisów ustawy – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Skarga jest zasadna. W świetle wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 14 sierpnia 2001 r. (sygn. akt I SA/Gd 892/99) zgodnie z art. 330 Ordynacji zwrot nadpłat powstałych przed dniem wejścia w życie tej ustawy tj. przed dniem 1 stycznia 1998 r. dokonywany jest na podstawie art. 29 ustawy o zobowiązaniach podatkowych, zaś samo postępowanie prowadzone jest na podstawie Ordynacji podatkowej. Okoliczność ta jest zatem bezsporna. Treść art. 29 ustawy o zobowiązaniach podatkowych została znowelizowana przez art. 4 pkt 5 ustawy z dnia 16 grudnia 1993 r. o zmianie niektórych ustaw regulujących zasady opodatkowania i niektórych innych ustaw (Dz. U. nr 134, poz. 646). W przepisie tym ustawodawca przewidział ograniczenie czasowe dla dokonania zwrotu nadpłaty stanowiąc, że nadpłata nie podlega zwrotowi po upływie 3 lat licząc od końca roku, w którym powstała. W tym stanie rzeczy, skoro w sprawie nadpłata powstała – na co zwróciła uwagę Izba Skarbowa – dnia 29 sierpnia 1994 r., to termin jej zwrotu obejmował okres do 31 grudnia 1997r. Zważywszy na to, że wniosek strony dotyczący żądania zwrotu nadpłaty został przedstawiony do rozpatrzenia organom podatkowym przed upływem 1997r. (tj. w dniu 7 października 1997r.), to powinien być rozpatrzony merytorycznie. Zdaniem Sądu w takim stanie faktycznym nie zachodzi sytuacja określona w art. 29 ust. 4 ustawy o zobowiązaniach podatkowych, albowiem przepis ten zakreślał ramy czasowe dla złożenia żądania zwrotu nadpłaty, a nie – jak to oceniła Izba Skarbowa – ramy czasowe dla rozpatrzenia przez organy podatkowe zasadności takiego wniosku. Trudno bowiem uznać, że intencją ustawodawcy było by uzależnienie skuteczności wniosku o zwrot nadpłaty od długotrwałości postępowania podatkowego w takiej sprawie. Skoro więc Izba Skarbowa ustaliła w niniejszej sprawie, że strona skarżąca zapłaciła nienależny podatek w dniu 29 sierpnia 1994 r. (przez potrącenie), to wniosek o zwrot takiej nadpłaty złożony przed upływem terminu określonego w art. 29 ust. 4 ustawy o zobowiązaniach podatkowych, powinien być rozpatrzony merytorycznie. Zatem w ocenie Sądu nie wystąpiły w sprawie przesłanki do jego nieuwzględnienia z powodu uchybienia terminowi określonemu w tym przepisie. Mając powyższe na uwadze Wojewódzki Sąd Administracyjny orzekł o uchyleniu zaskarżonej decyzji na podstawie art. 145 § 1 pkt 1a ustawy p.p.s.a. W wyroku orzeczono także w myśl art. 152 i art. 200 ustawy p.p.s.a.