I SA/Po 1146/04

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Maria Skwierzyńska Sędziowie NSA Janusz Ruszyński as. sąd. WSA Maciej Jaśniewicz /spr./ Protokolant: st. sekr. sąd. Laura Szukała po rozpoznaniu w dniu 23 lutego 2006 r. sprawy ze skargi P. i M. B. na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego z dnia [...] Nr [...] w przedmiocie podatku od nieruchomości za 2004r. I. uchyla zaskarżoną decyzję oraz poprzedzającą ją decyzję Burmistrza S. z dnia [...] Nr [...]; II. zasądza od Samorządowego Kolegium Odwoławczego na rzecz skarżących kwotę 1.269 zł /jeden tysiąc dwieście sześćdziesiąt dziewięć złotych/ tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego; III. wstrzymuje wykonanie decyzji określonych w pkt I do chwili uprawomocnienia się niniejszego wyroku. /-/ M.Jaśniewicz /-/ M.Skwierzyńska /-/ J.Ruszyński Decyzją z dnia [...] o nr [...] Burmistrz S. na podstawie art.21 § 1 pkt.2, § 5 art.47, art.207, art.210 ustawy z dnia 29.08.1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. Nr 137 poz. 926 ze zm.; dalej Ordynacja podatkowa), art.2, art.3, art.4, art.5 ,art.6 ust.3 i ust.6 ustawy z dnia 12.01.1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych (Dz. U. nr 9 poz. 31 ze zm.; dalej ustawa o podatkach lokalnych), art. 1-6, art.6a ust. 1-7 ustawy z 15.11.1984 r o podatku rolnym /tekst jednolity Dz.U. z 1993 roku Nr 94 poz.431 ze zm./, uchwały Nr XIII/109/2003 z dnia 27.11.2003 roku Rady Miejskiej S. w sprawie stawek wysokości podatku od nieruchomości na obszarze gminy, uchwały Nr XIII/117/2003 z dnia 27.11.2003 roku Rady Miejskiej S. w sprawie średniej ceny skupu żyta za pierwsze trzy kwartały 2003 r. przyjmowaną jako podstawę obliczenia podatku rolnego na obszarze gminy S. na rok 2004 ustalił zobowiązanie podatkowe na rok 2004 M. i P. B. w podatku od nieruchomości - A – K., [...] od budynków związanych z działalnością gospodarczą [...] m2 x 12,29 zł = [...] zł, od gruntów związanych z działalnością gospodarczą [...] m2 x 0,57 zł = [...] zł, od budowli związanych z działalnością gospodarczą [...] zł x 2% = [...] zł i od gruntów pozostałych [...] m2 x 0,16 zł = [...] zł - w wysokości łącznej [...] zł , podatek od nieruchomości – S., ul. [...] w wysokości [...] zł, podatek rolny w wysokości [...] zł oraz łączne zobowiązanie pieniężne za 2004 rok w wysokości [...] zł. W uzasadnieniu wskazano, że organ podatkowy przeprowadził kontrolę podatkową w dniu [...].02.2004 r. w celu sprawdzenia czy podatnik wywiązuje się z obowiązków wynikających z przepisów prawa podatkowego. Kontrolujący i kontrolowany ustalili, że w dniu [...].02.2004r. kontrolujący przedstawi posiadaną dokumentację. W dniu [...].02.2000 r. Kontrolujący udali się do podatnika, którego nie zastano. W dniu [...].03.2004 r. podatnik obecny w urzędzie odmówił odebrania i podpisania protokołu z kontroli przeprowadzonej w dniu [...].02.2004 r. Podatnikowi przesłano protokół i pouczono o prawie złożenia zastrzeżeń. Kontrolą objęto A, B oraz C położoną w K. ul.[...]. Zadaniem organu podatkowego było ustalenie powierzchni budynków związanych z prowadzona działalnością gospodarczą oraz wartości budowli związanych z prowadzoną działalnością gospodarczą. W wyniku kontroli i dokonanych przez kontrolujących pomiarów ustalono, iż powierzchnia budynków związanych z działalnością gospodarczą wynosi [...] m2. W toku przeprowadzonej kontroli organ podatkowy nie mógł ustalić wartości amortyzacyjnej budowli, gdyż podatnik nie przedłożył żadnych dokumentów, z których wynikałaby w/w wartość. Podatnik oświadczył jedynie, iż wartość budowli wynosi [...] zł nie podając dokumentów źródłowych, z których wynika ta wielkość. Twierdził również, iż to urząd powinien posiadać dokumenty Urzędu Kontroli Skarbowej, z których wynika wartość amortyzacyjna budowli, a ponadto wartość ta nie uległa zmianie do dnia dzisiejszego. Przyjęto do opodatkowania wartość amortyzacyjną budowli z protokołu Inspektora Kontroli Skarbowej z dnia [...].09.1999 r. o łącznej wartości [...] zł, albowiem ta wartość wynika z dokumentów księgowych, natomiast podatnik nie wskazał żadnych dokumentów potwierdzających przedstawioną przez niego wielkość. W części dotyczącej gruntów organ podatkowy przyjął za podstawę klasyfikację gruntów z ewidencji gruntów, ponieważ podatnik nie potrafi określić na jakiej powierzchni prowadzi działalność gospodarczą. Organ podatkowy przyjął do opodatkowania powierzchnię innej zabudowy [...] m² jako grunty związane z prowadzoną działalnością. Odwołanie od tej decyzji z dnia [...] złożył P.B. wnosząc w nim o jej uchylenie i o rozpatrzenie w kształcie zgodnym z rzeczywistością. W uzasadnieniu podniósł, że nie jest prawdą, że podatnik nie złożył informacji o nieruchomościach i obiektach budowlanych, ponieważ poinformował Urząd Miejski S. pismem z dnia [...].01.2004 r. Urząd Miejski przeprowadził kontrole dnia [...].12.2003 r. gdzie nic z niej zdaniem odwołującego nie wynika. Jest dowód na to, że Urząd Miejski ma informację dotyczącą danych podatnika obiektu, a mianowicie pismo Przewodniczącego Zarządu Miejskiego S. nr [...] z dnia [...].01.2001 r. Następną kontrolę przeprowadzono [...].02.2004 r., gdzie też z niej nic nie wynika (nie odpowiadała pogoda, a wina została przełożona na podatnika). Podczas kontroli w dniu [...].02.2004 r. umówiono następną kontrolę na dzień [...].02.2004 r., co jest udokumentowane załącznikiem z dnia [...].02.2004 r. Dnia [...].02.2004 r. odbyła się kontrola, z której sporządzono szkic pomiaru z kontroli z dnia [...].02.2004 r. Następną kontrolę Urząd Miejski przeprowadził bez poinformowania i obecności podatnika dnia [...].02.2004 r. Nieprawdą jest zdaniem odwołującego, że podatnik odmówił odbioru protokółu, ponieważ protokół został sporządzony zza biurka, a nie z natury podczas kontroli w dniu [...].02.2004 r., który został przesłany dnia [...].03.2004 r. Zdaniem P.B. Burmistrz lekceważy całkowicie podatnika i "kładzie w pełni winę na niego". W czasie kontroli ustalono powierzchnie budynków związanych z działalnością gospodarczą na [...] m², a lata ubiegłe były opodatkowane powierzchnią [...] m². W toku przeprowadzonej kontroli przedstawiono zestawienie wartości amortyzacyjnej budowli wykonane przez księgową, ale kontrolujący nie uznali jej jako dokument. Według podatnika Urząd Gminy powinien posiadać dokument amortyzacji budowli, ponieważ wydał decyzję w grudniu 2003 r., gdzie podał wartość podatku od wartości amortyzacyjnej za ubiegłe lata a te wartości się nie zmieniły. Wartość amortyzacyjna podana w decyzjach lat ubiegłych i decyzji, o której mowa w wysokości [...] zł jest wartością sumaryczną z innych obiektów. W części dotyczącej gruntów organ podatkowy nie uznał dokumentu wyłączenia z produkcji rolnej, a uznał informacje rejestru gruntu. Odwołujący powołał się na pięć rejestrów gruntów z lat 1998-2003, gdzie w każdym rejestrze są inne wartości, choć nic na tym gruncie przez te lata fizycznie nie było zmieniane. W decyzji organ podatkowy przyjął do opodatkowania powierzchnię innej zabudowy, a nie z dokumentów jakie wydał i jest w posiadaniu - decyzji [...] . Decyzją nr [...] z dnia [...] Samorządowe Kolegium Odwoławcze na podstawie art.39 ust.5 ustawy z dnia 8.03.1990 r. o samorządzie gminnym /Jedn. tekst. Dz. U. z 2001 roku, Nr 142, poz. 1591), art. 1,2 oraz 17 i 18 ustawy z dnia 12.10.1994 r. o samorządowych kolegiach odwoławczych /Jedn. tekst: Dz. U. z 2001 roku, Nr 79, poz. 856/, § 1 Rozporządzenia Prezesa Rady Ministrów z dnia 17.11.2003 r. w sprawie obszarów właściwości Samorządowych Kolegiów Odwoławczych /Dz. U. z 2003 r. Nr 198, poz. 1925/ oraz art.233 § 1 pkt.1 Ordynacji podatkowej utrzymało w mocy zaskarżoną decyzję organu I instancji. W uzasadnieniu decyzji Samorządowe Kolegium Odwoławcze wskazało, że postanowieniem z dnia [...].2004 r. Burmistrz S. wszczął z urzędu postępowanie w sprawie określenia M. i P. B. wysokości zobowiązania podatkowego w podatku od nieruchomości i w podatku rolnym za 2004 r. Po przeprowadzeniu powyższego postępowania Burmistrz S. decyzją ustalił na rzecz M. i P. B. łączne zobowiązanie pieniężne w podatku rolnym i od nieruchomości w kwocie [...] zł. Przyjęta do opodatkowania powierzchnia budynków i gruntów oraz wartość budowli związana z działalnością gospodarczą znalazła zdaniem organu odwoławczego potwierdzenie w zgromadzonym w sprawie materiale dowodowym. Powierzchnia budynków związanych z prowadzoną działalnością gospodarczą ustalona została w oparciu o wyniki przeprowadzonej u podatnika kontroli. Podatnik nie zakwestionował ustaleń kontroli w trybie art. 291 § 1 Ordynacji podatkowej. Zgodnie z tym przepisem kontrolowany, który nie zgadza się z ustaleniami protokołu może w terminie 14 dni od dnia jego doręczenia przedstawić zastrzeżenia lub wyjaśnienia, wskazując równocześnie stosowne wnioski dowodowe. W przypadku niezłożenia wyjaśnień lub zastrzeżeń w powyższym terminie przyjmuje się, że kontrolowany nie kwestionuje ustaleń kontroli (art. 291 § 3 Ordynacji podatkowej). W związku z powyższym Kolegium uznało, że ustalenia wynikające z protokołu kontroli są wiarygodnym dowodem w sprawie na okoliczność powierzchni budynków związanych z działalnością przyjętej do podstawy opodatkowania. Postawę opodatkowania gruntów związanych z działalnością gospodarczą organ podatkowy ustalił w oparciu o dane wynikające z ewidencji gruntów prowadzonej przez Starostwo Powiatowe w K. Wynosi ona [...] m2 i obejmuje działkę nr [...] – [...] m2 i działkę nr [...] – [...] m2. Wartość amortyzacyjna budowli przyjęta do opodatkowania wynika zaś z protokołu kontroli przeprowadzonej przez inspektora Kontroli Skarbowej z dnia [...].09.1999 r. Stan faktyczny w tym zakresie nie uległ zmianie, a więc zasadnie organ I instancji przyjął wyniki tej kontroli jako dowód w sprawie na okoliczność ustalenia wartości amortyzacyjnej budowli. Zdaniem Kolegium, w świetle zebranych dowodów w przedmiotowej sprawie wymiar podatku za 2004 r. na rzecz M. i P. B. zgodny jest z obowiązującymi przepisami w związku, z czym Kolegium utrzymało w mocy decyzję organu I instancji. Od decyzji Samorządowego Kolegium Odwoławczego skargę złożyli P. i M. B. z dnia [...] 2004 r. do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu. W skardze zarzucili organom pierwszej i drugiej instancji niezbadanie sprawy, błąd urzędu i przeniesienie winy na podatnika. Podnieśli, że Samorządowe Kolegium Odwoławcze nie zbadało faktów przedstawionych przez podatnika. W odpowiedzi na skargę Samorządowe Kolegium Odwoławcze wniosło o jej oddalenie, podtrzymując stanowisko zawarte w zaskarżonej decyzji. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył co następuje : Sądy administracyjne dokonują kontrolę legalności działań administracji publicznej zgodnie z art. 3 ustawy z dnia 30.08.2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153 poz 1270 ze zm.) poprzez orzekanie w sprawach skarg na akty lub czynności z zakresu administracji publicznej dotyczące uprawnień lub obowiązków wynikających z przepisów prawa. Na podstawie art.134 Prawa o postępowaniu przed sądami administracyjnymi w postępowaniu sądowo – administracyjnym obowiązuje zasada oficjalności. Zgodnie z jej treścią sąd nie jest związany zarzutami i wnioskami oraz powołaną podstawą prawną. Zobowiązany jest natomiast do wzięcia z urzędu pod uwagę wszelkich naruszeń prawa, w tym także tych nie podnoszonych w skardze, które to związane są z materią zaskarżonych decyzji. Granice rozpoznania skargi przez Sąd są z jednej strony wyznaczone przez kryterium legalności działań organów podatkowych w zaskarżonej sprawie, a z drugiej przez zakaz pogarszania sytuacji prawnej skarżącego (zakaz reformationis in peius ). Skarga zasługuje na uwzględnienie. Na wstępie wypada zauważyć, że skarga zawiera minimalne wymogi dopuszczające jej rozpoznanie. Wskazuje zaskarżoną decyzję, zarzuca jej niezbadanie sprawy i pominięcie faktów przytoczonych w odwołaniu. Zarówno organ pierwszej instancji jak i Samorządowe Kolegium Odwoławcze zdają się nie odróżniać Postępowania podatkowego regulowanego przepisami Działu IV Ordynacji podatkowej od Kontroli podatkowej regulowanej przepisami Działu VI Ordynacji podatkowej. Za błędny należy uznać wyrażony w uzasadnieniu decyzji Samorządowego Kolegium Odwoławczego pogląd, jakoby niezłożenie wyjaśnień lub zastrzeżeń do protokołu kontroli w trybie art. 291 § 3 Ordynacji podatkowej powodowało niemożność kwestionowania ustaleń w nim zawartych w toku postępowania podatkowego. Brak zastrzeżeń do protokołu wyczerpuje jedynie tok kontroli podatkowej. Protokół taki, a właściwie jedynie dokumenty zebrane w toku kontroli podatkowej są dowodami w postępowaniu podatkowym stosownie do przepisu art.181 Ordynacji podatkowej. Inne są bowiem cele i zadania kontroli podatkowej (art. 281 § 2 Ordynacji podatkowej - sprawdzenie, czy kontrolowani wywiązują się z obowiązków wynikających z przepisów prawa podatkowego), a inne postępowania podatkowego (art. 207 § 1 i 2 Ordynacji podatkowej – wydanie decyzji rozstrzygającej sprawę co do jej istoty). Podatnik może wobec tego zgłosić swe wnioski, uwagi, wyjaśnienia, czy zastrzeżenia w każdym czasie w postępowaniu podatkowym, w tym także w odwołaniu od decyzji organu podatkowego pierwszej instancji. Należy bowiem podzielić zapatrywania wyrażone w literaturze oraz w orzecznictwie, że istotą postępowania odwoławczego jest ponowne rozpatrzenie i rozstrzygnięcie sprawy podatkowej, a zadaniem organu odwoławczego jest rozpoznanie sprawy w pełnym zakresie, z uwzględnieniem wszystkich, również wysuniętych dopiero na etapie postępowania odwoławczego zarzutów ( por. t.1 do art.229 i powołane tam orzeczenie NSA w Ordynacja podatkowa. Komentarz, S.Babiarz i inni, Wydawnictwo prawnicze Lexis Nexis, Warszawa 2004 , str.597). Przepis art.180 § 1 Ordynacji podatkowej nakazuje dopuścić jako dowód wszystko co może przyczynić się do wyjaśnienia sprawy, a nie jest sprzeczne z prawem. Ani z postanowienia z dnia [...].2004 r. zawiadamiającego o kontroli podatkowej, ani z upoważnień do kontroli nie wynika, by miała ona trwać dłużej aniżeli w dniu [...].02.2004 r. (k.5,6 i 7 akt administracyjnych). Z załącznika do protokołu wynika, że nowy termin kontroli ustalono na dzień [...].02.2004 r. W aktach administracyjnych brak jest jakichkolwiek adnotacji, czy protokołu z wykonanych tego dnia czynności. Sporządzono tego dnia natomiast protokół z przebiegu kontroli w trybie art.290 § 1 Ordynacji podatkowej. Jak wynika zaś z pisma Burmistrza S. z dnia [...].05.2004 r. skierowanego do Samorządowego Kolegium Odwoławczego w dniu [...].02.2004 r. pracownicy organu podatkowego dokonywali jeszcze "uzgodnień pomiarów", bez sporządzania z tej czynności protokołu wbrew przepisowi art.172 § 1 Ordynacji podatkowej. Z dołączonego do protokołu kontroli "powtórnego pomiaru uzupełniającego", stanowiącego rzut przyziemia wynika, że został on dokonany w dniu [...].02.2005 r. O czynnościach tych nie został także zawiadomiony podatnik. Zostały zaś one wykonane faktycznie po dniu sporządzenia protokołu kontroli z [...].02.2004 r., co zostało potwierdzone podpisami kontrolujących. Ponadto upoważnieniami do kontroli legitymowali się tylko K.B. i J.B., a protokół podpisały także inne osoby, prawdopodobnie M.M. i K.S., które nie posiadały imiennych upoważnień do kontroli. Na podstawie przedstawionych akt administracyjnych nie można nawet przyjąć, czy w ogóle doszło do wszczęcia kontroli u skarżących. Stosownie do przepisu art.284 § 1 Ordynacji podatkowej wszczęcie kontroli podatkowej, z zastrzeżeniem art. 284a § 1, następuje przez doręczenie kontrolowanemu upoważnienia do jej przeprowadzenia oraz okazanie legitymacji służbowej lub dowodu osobistego, jeżeli kontrolujący nie ma obowiązku posiadania legitymacji. Kontrolowany jest obowiązany do pisemnego wskazania osoby upoważnionej do reprezentowania go w trakcie kontroli, w szczególności w czasie jego nieobecności. Z protokołu z dnia [...].02.2004 r. w ogóle nie wynika, czy kontrolowany P.B. na piśmie wskazał osobę upoważnioną do reprezentowania go w trakcie kontroli. Nie do przyjęcia są twierdzenia organów podatkowych, że podatnik odmówił podania wartości budowli w oparciu o ewidencję środków trwałych, co uniemożliwiło ustalenie podstawy opodatkowania. Jak wynika z art.284 § 1 Ordynacji podatkowej kontrolujący, w zakresie wynikającym z upoważnienia, są uprawnieni do żądania okazania majątku podlegającego kontroli oraz do dokonania jego oględzin (pkt.3), a także do żądania udostępnienia akt, ksiąg i wszelkiego rodzaju dokumentów związanych z przedmiotem kontroli oraz do sporządzania z nich odpisów, kopii, wyciągów i notatek (pkt.4). Ponadto w toku kontroli istnieje możliwość wezwania strony lub innej osoby do złożenia wyjaśnień, zeznań lub dokonania określonej czynności na piśmie, jeżeli jest to niezbędne dla wyjaśnienia stanu faktycznego lub rozstrzygnięcia sprawy (art. 155 § 1 w zw. z art.292 Ordynacji podatkowej). Bezzasadna odmowa przez stronę złożenia wyjaśnień, zeznań, wydania opinii, okazania przedmiotu oględzin (w tym ewidencji środków trwałych) lub udziału w innej czynności, lub opuszczenie miejsce przeprowadzenia czynności przed jej zakończeniem może zostać ukarana karą porządkową do [...] zł. Organ podatkowy nie może się wobec tego zasłaniać biernością strony, czy odmową współpracy z osobami kontrolującymi. Poza tym działania takie, jeżeli faktycznie miały miejsce, podlegają penalizacji z art.83 § 1 ustawy z dnia 10 września 1999 r. - Kodeks karny skarbowy (Dz. U. Nr 83 poz.930 ze zm.). W postępowaniu podatkowym z uwagi na wyrażoną w art.122 Ordynacji podatkowej zasadę prawdy obiektywnej, nakładającą na organ podatkowy obowiązek podejmowania wszelkich niezbędnych działań w celu dokładnego wyjaśnienia sprawy, szczególne wymagania związane są z postępowaniem podatkowym regulowanym przepisami Działu IV Ordynacji podatkowej i będącym jego integralną częścią postępowaniem dowodowym regulowanym Rozdziałem 11. Powinno ono cechować się wyrażoną w art.187 § 1 Ordynacji podatkowej zasadą kompletności. Zgodnie z nią organy podatkowe zobowiązane są zebrać i w sposób wyczerpujący rozpatrzyć cały materiał dowodowy. Niezależnie zatem od obowiązku współdziałania podatnika zebranie i rozpatrzenia materiału dowodowego spoczywa na organie podatkowym prowadzącym postępowanie. Zgodnie z przepisem art.4 ust.1 pkt.3 ustawy o podatkach lokalnych podstawę opodatkowania stanowi dla budowli lub ich części związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej, z zastrzeżeniem ust. 4 i 5 - wartość, o której mowa w przepisach o podatkach dochodowych, ustalona na dzień 1 stycznia roku podatkowego, stanowiąca podstawę obliczania amortyzacji w tym roku, niepomniejszona o odpisy amortyzacyjne, a w przypadku budowli całkowicie zamortyzowanych - ich wartość z dnia 1 stycznia roku, w którym dokonano ostatniego odpisu amortyzacyjnego. Zadaniem wobec tego Burmistrza S. było ustalenie tej wartości w oparciu o ewidencje środków trwałych za 2004 r. prowadzoną dla celów podatku dochodowego. Wartością tą nie jest zatem ani kwota z protokołu Inspektora Kontroli Skarbowej z dnia [...].09.1999 r., którego zresztą odpisu w ogóle nie ma w aktach administracyjnych, ani podawana przez skarżącego nie wiadomo na jakiej podstawie kwota [...] zł, ani też kwota [...] zł wynikająca z kserokopii amortyzacji w 2001 r., którą P.B. dołączył do odwołania. Za bezzasadne zaś należy uznać twierdzenia skarżącego z postępowania podatkowego, czy kontroli podatkowej, dotyczące powierzchni gruntów związanych z działalnością gospodarczą. Zgodnie z ewidencją gruntów prowadzoną przez Starostwo Powiatowe wynoszą one [...] ha, a nie jak wskazywał P.B. [...] m². Rozstrzygające w tym względzie znaczenie ma przepis art.21 ust.1 ustawy z dnia 17 maja 1989 r. prawo geodezyjne i kartograficzne (t. j. Dz. U. z 2000 r. nr 100, poz. 1086, ze zm.) stanowiący, że podstawę wymiaru podatku od nieruchomości stanowią dane zawarte w ewidencji gruntów i budynków nie może stanowić o braku potrzeby przeprowadzenia postępowania podatkowego. Bez zmiany wobec tego stosownych wpisów w ewidencji gruntów skarżący nie mogą domagać się przyjęcia innej podstawy opodatkowania. Przy ponownym rozpoznaniu sprawy organ podatkowy powinien w pierwszej kolejności ustalić w drodze oględzin z udziałem podatników lub osób przez nich uprawnionych powierzchnię budynków związanych z działalnością gospodarczą oraz ustalić na podstawie ewidencji środków trwałych za 2004 r. wartość budowli podlegających podatkowi od nieruchomości. Winno to się odbyć przy poszanowaniu powołanych powyżej zasad i przepisów Ordynacji podatkowej. Z tych zatem powodów, wobec naruszenia przez oran podatkowy przepisów prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy i przepisów postępowania podatkowego mogących mieć istotny wpływ na wynik sprawy należało orzec jak w pkt.1 sentencji wyroku na podstawie art.145 §1 pkt.1) lit.a) i c) ustawy z dnia 30.08.2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. nr 153, poz. 1270 ze zm.; dalej p.p.s.a.). O kosztach orzeczono zgodnie z art.200 p.p.s.a., które obejmują wpis od skargi w wysokości 1.269,- zł. O wstrzymaniu wykonania zaskarżonych decyzji do czasu uprawomocnienia się wyroku należało orzec na podstawie art.152 p.p.s.a. /-/ M.Jaśniewicz /-/ M.Skwierzyńska /-/ J.Ruszyński uk