I SA/Lu 90/04

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Lublinie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Ewa Gdulewicz (spr.), Sędziowie WSA Halina Chitrosz, NSA Władysław Sobuś, Protokolant asyst. Anna Strzelec, po rozpoznaniu w dniu 2 lipca 2004 r. sprawy ze skargi A. I. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej z dnia [...] Nr [...] w przedmiocie umorzenia postępowania odwoławczego w zakresie zabezpieczenia na majątku podatnika zobowiązania w podatku dochodowym od osób fizycznych za 1997r. oddala skargę Zaskarżoną decyzją Dyrektor Izby Skarbowej, działając na podstawie art. 233 § 1 pkt 3 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. ordynacja podatkowa /Dz. U. Nr 137, poz. 926 ze zm./, umorzył postępowanie odwoławcze od decyzji Naczelnika Urzędu Skarbowego z dnia [...] listopada 2003 r. Nr [...] zabezpieczającej na majątku podatnika zobowiązanie z tytułu podatku dochodowego od osób fizycznych za 1997 r. wraz z odsetkami w kwocie 56.561,50 zł. W uzasadnieniu zaskarżonej decyzji organ odwoławczy powołując treść art. 33a § 1 pkt 2 ordynacji podatkowej, stwierdził iż decyzja o zabezpieczeniu wygasła z dniem doręczenia decyzji określającej wysokość zobowiązania podatkowego, tj. z dniem doręczenia decyzji Naczelnika Urzędu Skarbowego z dnia [...] grudnia 2003 r. Nr [...] określającej wysokość zobowiązania w podatku dochodowym od osób fizycznych za 1997 r. w kwocie 12.1267,70 zł. Ponieważ decyzja zabezpieczająca zobowiązanie podatkowe nie istnieje już w obrocie prawnym, z uwagi na brak przedmiotu sprawy, postępowanie odwoławcze należy umorzyć. Na poparcie zajętego stanowiska organ odwoławczy przytoczył poglądy doktryny prawa podatkowego. W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego pełnomocnik skarżącego wnosi o uchylenie zaskarżonej decyzji z uwagi na naruszenie art. 33a § 1 pkt 2, art. 127, 208 § 1, art. 210 § 1 pkt 4 i 6 ordynacji podatkowej. W uzasadnieniu skargi zarzucono, że umarzając postępowanie odwoławcze organ II instancji bezpodstawnie uchylił się od merytorycznego rozpoznania sprawy przyjmując, że decydujący jest stan sprawy w chwili orzekania, a nie w chwili podjęcia decyzji w toku postępowania odwoławczego. Zdaniem skarżącego rozpatrywana sprawa jest podobna do sytuacji, gdy podatnik uiścił podatek, a następnie wniósł o umorzenie zaległości podatkowej, co do której orzecznictwo sądowe przyjmuje, że zapłacenie podatku w czasie toczącego się postępowania odwoławczego nie powoduje bezprzedmiotowości postępowania w sprawie umorzenia zaległości podatkowej. Ponadto wskazuje, że skarżący ma oczywisty interes prawny w merytorycznym załatwieniu sprawy, bowiem określenie zobowiązania podatkowego w podatku dochodowym od osób fizycznych za 1997 r. nastąpiło dopiero w decyzji Naczelnika z dnia 23 stycznia 2004 r., a więc po upływie przedawnienia. biorąc pod uwagę treść art. 70 § 8 ordynacji podatkowej, rozstrzygnięcie legalności wydanych w sprawie decyzji może mieć istotne znaczenie dla istnienia /wygaśnięcia/ zobowiązania podatkowego za 1997 r. W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej wnosi o jej oddalenie, podtrzymując argumentację zaskarżonej decyzji. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Skarga nie może być uwzględniona, albowiem zaskarżona decyzja prawa nie narusza. Zgodnie z art. 33a § 1 pkt 2 ordynacji podatkowej decyzja o zabezpieczeniu wygasa z dniem doręczenia decyzji określającej wysokość zobowiązania podatkowego. Skarżący nie kwestionuje, że decyzja Naczelnika Urzędu Skarbowego z dnia [...] grudnia 2003 r. określająca wysokość zobowiązania w podatku dochodowym od osób fizycznych za 1997 r. została doręczona 17 grudnia 2003 r. Decyzja ta, została następnie na wniosek skarżącego uzupełniona w trybie art. 213 § 3, decyzją z dnia [...] stycznia 2004 r. o rozstrzygnięcie uchylające decyzję Urzędu Skarbowego z dnia [...] października 2001 r. w sprawie umorzenia postępowania podatkowego w sprawie określenia zobowiązania podatkowego za 1997 r. Odnosząc się do wyrażonych w skardze sugestii, iż określenie zobowiązania w podatku dochodowym od osób fizycznych nastąpiło w istocie w decyzji z dnia [...] stycznia 2004 r. stwierdzić należy, iż art. 33a § 1 pkt 2 ordynacji podatkowej w żaden sposób nie uzależnia wygaśnięcia decyzji o zabezpieczeniu od jakichkolwiek innych warunków poza "dniem doręczenia decyzji określającej wysokość zobowiązania podatkowego". Zobowiązanie podatkowe bezsprzecznie określone zostało w decyzji z dnia [...] grudnia 2003 r., która to decyzja, zgodnie z art. 212 ordynacji podatkowej wiązała organ, który ją wydał od chwili jej wprowadzenia do obrotu prawnego /doręczenia/. W świetle art. 33a wadliwość decyzji określającej zobowiązanie podatkowe, jak też fakt usunięcia tej wady w trybie art. 213 ordynacji podatkowej w części nie odnoszącej się do określenia zobowiązania podatkowego pozostawała bez wpływu na datę wygaśnięcia decyzji o zabezpieczeniu, tj. dzień doręczenia decyzji z dnia [...] grudnia 2003 r. Wygaśnięcie decyzji o zabezpieczeniu oznacza ustanie jej bytu prawnego. W doktrynie prawa podatkowego /zob. B. Brzeziński i inni Ordynacja podatkowa. Komentarz. Toruń 2002 s. 140, J. Orłowski – Glosa do wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 8 listopada 2002 r. /III SA 820/01/; Przegląd Orzecznictwa Podatkowego 2003/4 s. 394/ przyjmuje się, iż wygaśnięcie z mocy prawa decyzji o zabezpieczeniu powoduje brak prawnej i faktycznej podstawy orzekania w postępowaniu odwoławczym. Decyzja taka nie funkcjonuje już w obrocie prawnym i nie kształtuje praw i obowiązków strony, gdyż charakter tych praw i obowiązków ulega z mocy prawa zmianie – zajęcie zabezpieczające przekształca się w zajęcie egzekucyjne. W takiej sytuacji organ odwoławczy nie może podjąć innego rozstrzygnięcia, jak tylko umorzyć postępowanie odwoławcze jako bezprzedmiotowe. Zauważyć także należy, że pozostawienie w mocy czynności w sprawie zabezpieczenia umożliwia stronie obronę jej praw w postępowaniu egzekucyjnym, jak też poprzedzającym je postępowaniu zabezpieczającym, a także w ramach kontroli decyzji określającej wysokość zobowiązania podatkowego. Brak jest także podstaw do upatrywania podobieństwa pomiędzy wykonaniem decyzji wymiarowej /zapłata zaległego podatku/ i rozpatrywaniem wniosku o umorzenie zaległości podatkowej, gdyż decyzja o zabezpieczeniu wygasa z mocy prawa, którego to skutku nie przewidują przepisy odnoszące się do wymiaru podatku. Mając na uwadze powyższe i uznając, że zaskarżona decyzja nie narusza prawa, na podstawie art. 151 cyt. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi /Dz. U. Nr 153 poz. 1270/, orzeczono jak w sentencji.