I SA/Gd 532/05

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Sławomir Kozik, Sędziowie Sędzia WSA Ewa Wojtynowska (spr.), Asesor WSA Bogusław Woźniak, Protokolant Sekretarz Sądowy Marzena Cybulska, po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 18 lipca 2006 r. sprawy ze skargi L.K. na postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej z dnia [...] nr [...] w przedmiocie odmowy umorzenia postępowania egzekucyjnego oddala skargę. Naczelnik Urzędu Skarbowego na podstawie tytułów wykonawczych nr [...] z dnia 8 listopada 2004 roku wszczął postępowanie egzekucyjne do majątku zobowiązanej L.K. co do zaległości podatkowych w podatku od towarów i usług za okres od maja do grudnia 1999 roku. Odpisy tytułów wykonawczych doręczono zobowiązanej w dniu 1 grudnia 2004 roku, jednocześnie z zawiadomieniem z dnia 25 listopada 2004 roku nr [...] o zajęciu jej wynagrodzenia za pracę. Wnioskiem z dnia 1 stycznia 2005 roku pełnomocnik L.K. wniósł o umorzenie postępowania egzekucyjnego. Zarzucił, że organ egzekucyjny naruszył art. 40 § 2 k.p.a. w związku z art. 18 ustawy o postępowaniu egzekucyjnym w administracji. W dniu 3 marca 2004 roku L.K. udzieliła bowiem pełnomocnictwa do jej reprezentacji we wszystkich postępowaniach w sprawach podatku od towarów i usług za okres od stycznia 1999 roku do grudnia 2000 roku, w tym do występowania w jej imieniu przed organami egzekucyjnymi. O fakcie tym organ został powiadomiony. Tym samym doręczenie zobowiązanej zawiadomienia o zastosowaniu środka egzekucyjnego i odpisów tytułów wykonawczych uznać należy za bezskuteczne. Z tych powodów bieg terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego w podatku od towarów i usług za okres od maja do grudnia 1999 roku nie został przerwany, a w konsekwencji zobowiązanie z tego tytułu za okres od maja do listopada 1999 roku, zgodnie z art. 70 § 1 Ordynacji podatkowej, przedawniło się. Ponieważ zobowiązanie podatkowe wygasło wskutek przedawnienia zasadnym jest umorzenie postępowania egzekucyjnego na podstawie art. 59 § 1 pkt 2 ustawy o postępowaniu egzekucyjnym w administracji. Postanowieniem z dnia [...] roku nr [...] Naczelnik Urzędu Skarbowego stwierdził, że w sprawie nie wystąpiły przesłanki warunkujące umorzenie postępowania egzekucyjnego i odmówił jego umorzenia. Uzasadniając swoje stanowisko organ egzekucyjny wskazał, że stosowanie przepisów k.p.a. regulujących kwestie doręczeń doznają ograniczeń i modyfikacji w zakresie unormowanym przez ustawę o postępowaniu egzekucyjnym w administracji. Przepis art. 72 § 4 pkt 1 tej ustawy stanowi bowiem, że organ egzekucyjny zawiadamia zobowiązanego o zajęciu jego wynagrodzenia za pracę, doręczając mu odpis tytułu wykonawczego (o ile nie został wcześniej doręczony). Odpisy tytułów wykonawczych doręczone zostały zobowiązanej wraz z zawiadomieniem o zastosowaniu środka egzekucyjnego. W stanie prawnym i faktycznym sprawy Naczelnik Urzędu Skarbowego argumentację pełnomocnika uznał za nietrafną. Dyrektor Izby Skarbowej, po rozpatrzeniu zażalenia L.K., postanowieniem z dnia [...] roku nr [...], wydanym na podstawie art. 138 § 1 pkt 1 k.p.a. oraz art. 17 § 1 , art. 18, art. 59 § 1 pkt 2 i § 5 ustawy z dnia 17 czerwca 1966 r. o postępowaniu egzekucyjnym w administracji (Dz. U. z 2002 r. Nr 110, poz. 968 ze zm.), zwanej dalej u.p.e.a., utrzymał w mocy postanowienie organu egzekucyjnego pierwszej instancji. Organ odwoławczy wskazał, że w rozstrzyganej sprawie przepis art. 40 § 2 k.p.a. nie ma zastosowania, gdyż kwestie związane z doręczeniem odpisu tytułu wykonawczego na etapie wszczęcia egzekucji administracyjnej zostały wprost uregulowane w art. 26 § 5 oraz art. 32 u.p.e.a., a problematyka związana z doręczeniem zawiadomienia o zajęciu wynagrodzenia za pracę - w art. 72-75 u.p.e.a. Ponadto z definicji pojęć, jakimi posługuje się u.p.e.a. wywiódł, że ilekroć w tejże ustawie jest mowa o zobowiązanym rozumie się przez to osobę prawną albo jednostkę organizacyjną nieposiadającą osobowości prawnej albo osobę fizyczną, która nie wykonała w terminie obowiązku o charakterze pieniężnym lub obowiązku o charakterze niepieniężnym (art. 1 a pkt 20 u.p.e.a.). Skoro zatem art. 26 § 5 i art. 32 w zw. z art. 72 § 4 pkt l u.p.e.a. stanowią, że odpisy tytułów wykonawczych, jak i zawiadomień o zajęciu wynagrodzenia za pracę, doręcza się zobowiązanemu, czyli podmiotowi, który nie wykonał świadczenia o charakterze pieniężnym w terminie, to – w ocenie organu odwoławczego – nie ma obowiązku kierowania powyższych dokumentów dotyczących osobistego świadczenia podmiotu objętego egzekucją administracyjną do ustanowionego pełnomocnika. Podkreślił, że z treści art. 32 k.p.a. wynika, że strona może działać przez pełnomocnika, chyba że charakter czynności wymaga jej osobistego działania. Uprawnienie do działania przez pełnomocnika jest więc warunkowe i nie jest możliwe, gdy charakter dokonywanych czynności wymaga osobistego działania strony. Takiego właśnie działania podmiotu zobowiązanego wymaga odbiór tytułów wykonawczych i zawiadomień o zajęciu. Odnosząc powyższe rozważania do stanu faktycznego rozpatrywanej sprawy Dyrektor Izby Skarbowej uznał doręczenie L.K. odpisów tytułów wykonawczych oraz zawiadomienia o zajęciu wynagrodzenia za prawidłowe. Nie doszło zatem do naruszenia art. 40 § 2 k.p.a. W konsekwencji stwierdził, że bieg przedawnienia zobowiązania podatkowego został przerwany stosownie do treści art. 70 § 3 Ordynacji podatkowej. Tym samym wniosek o umorzenie przedmiotowego postępowania egzekucyjnego, na podstawie art. 59 § l pkt 2 u.p.e.a. jest bezzasadny. Dyrektor Izby Skarbowej nie dopatrzył się naruszenia przez organ pierwszej instancji art. 124 k.p.a. W tym stanie faktycznym oraz prawnym sprawy organ odwoławczy nie znalazł podstaw do uchylenia postanowienia Naczelnika Urzędu Skarbowego. Skargę na powyższe postanowienie do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku wniosła L.K., żądając jego uchylenia oraz poprzedzającego go postanowienia Naczelnika Urzędu Skarbowego. Skarżąca podniosła zarzuty naruszenia przez organy egzekucyjne następujących przepisów: - art. 59 § 1 pkt 2 u.p.e.a. w zw. z art. 70 § 1 Ordynacji podatkowej poprzez przyjęcie, że zobowiązania podatkowe w podatku od towarów i usług za okres od maja do listopada 1999 roku nie przedawniły się z dniem 31 grudnia 2004 roku, skutkujące bezzasadną – w jej ocenie – odmową umorzenia postępowania egzekucyjnego, - art. 20 § 2 ustawy z dnia 12 września 2002 roku o zmianie ustawy – Ordynacja podatkowa oraz o zmianie niektórych innych ustaw (Dz. U. Nr 169, poz. 1387) poprzez niezastosowanie przepisów określających zasady i terminy przedawnienia zobowiązań podatkowych obowiązujących przed dniem 1 stycznia 2003 roku, które – zdaniem skarżącej – były dla niej korzystniejsze, - art. 40 § 2 k.p.a. w zw. z art. 18 u.p.e.a. poprzez doręczenie odpisów tytułów wykonawczych oraz zawiadomienia o zajęciu skarżącej z pominięciem ustanowionego w sprawie pełnomocnika, - art. 32 k.p.a. poprzez niewłaściwe przyjęcie, że ustanowiony przez skarżącą pełnomocnik nie był uprawniony do działania w jej imieniu w świetle przepisów art. 26 § 5, art. 32 i art. 72 § 4 pkt 1 u.p.e.a., - art. 124 k.p.a. poprzez brak daty wydania zaskarżonego postanowienia oraz błędne jego uzasadnienie prawne. Zdaniem skarżącej na skutek bezskutecznego doręczenia odpisów tytułów wykonawczych postępowanie egzekucyjne nie zostało wszczęte. Organ egzekucyjny przy dokonaniu tej czynności pominął bowiem ustanowionego przez stronę w dniu 3 marca 2004 roku pełnomocnika. Co istotne, pełnomocnictwo udzielone zostało przed datą wystawienia tytułów wykonawczych Podkreśliła przy tym, że pełnomocnik upoważniony został nie tylko do reprezentowania jej przed organami podatkowymi w sprawie zobowiązań podatkowych w podatku VAT za lata 1999-2000, ale także przed organami egzekucyjnymi, nadzoru egzekucyjnego oraz Wojewódzkim Sądem Administracyjnym w Gdańsku i Naczelnym Sądem Administracyjnym. Dodała, że w dniu 25 marca 2004 roku rozszerzony został zakres udzielonego pełnomocnictwa. Skarżąca upoważniła pełnomocnika m.in. do reprezentowania jej przed wszystkimi organami egzekucyjnymi we wszystkich administracyjnych postępowaniach egzekucyjnych, w tym do odbioru wszelkich pism (tytułów wykonawczych, postanowień organów egzekucyjnych). W świetle takich zapisów organy dokonały wadliwej interpretacji art. 32 k.p.a. w zw. z przepisami u.p.e.a. i bezzasadnie przyjęły, że pełnomocnik nie był uprawniony do odbioru tytułów wykonawczych i zawiadomienia o zastosowaniu środka egzekucyjnego. Powołała się na wyroki Naczelnego Sądu Administracyjnego – Ośrodka Zamiejscowego w Gdańsku z dnia 27 września 2002 roku, sygn. akt I SA/Gd 2171-2172/01, w których Sąd stwierdził, że przepis art. 40 § 2 k.p.a. ma zastosowanie w postępowaniu egzekucyjnym w administracji, co należy wywieść z art. 18 u.p.e.a. Pominięcie pełnomocnika strony w czynnościach tego postępowania jest równoznaczne z pominięciem strony i wywołuje te same skutki prawne. W związku z powyższym w sprawie nie miało miejsca przerwanie biegu terminu przedawnienia, o którym mowa w art. 70 § 4 Ordynacji podatkowej a zobowiązanie podatkowe w podatku VAT za okres od maja do listopada 1999 roku uległo przedawnieniu zgodnie z art. 70 § 1 Ordynacji podatkowej. W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej wniósł o jej oddalenie, podtrzymując swoje dotychczasowe stanowisko w sprawie. Dodał, że brak daty na zaskarżonym postanowieniu doręczonym stronie nie stanowi uchybienia, które skutkowałoby jego uchyleniem. Zgodnie z art. 110 k.p.a. oraz ugruntowanym orzecznictwem sądowoadministracyjnym postanowienie (decyzja) wywołuje skutki prawne z chwilą doręczenia stronie i od tego momentu organ jest nim związany. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Skarga nie jest zasadna. Na wstępie należy wskazać, że zgodnie z art. 1 § 1 i § 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 roku – Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1269 ze zm.), sądy administracyjne sprawują kontrolę administracji publicznej przez badanie zgodności zaskarżonych decyzji z prawem. W wyniku takiej kontroli decyzja może zostać uchylona w razie stwierdzenia, że naruszono przepisy prawa materialnego w stopniu mającym wpływ na wynik sprawy lub doszło do takiego naruszenia przepisów prawa procesowego, które mogłoby w istotny sposób wpłynąć na wynik sprawy, ewentualnie w razie wystąpienia okoliczności mogących być podstawą wznowienia postępowania (art. 145 § 1 pkt 1 lit. a)-c) ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 roku – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Kontrola legalności zaskarżonej decyzji wykazała, że w przeprowadzonym przez organy postępowaniu nie występują uchybienia, które mogłyby mieć istotny wpływ na wynik sprawy, a zaskarżone postanowienie jest zgodne z przepisami prawa materialnego. W rozpoznawanej sprawie oceny wymaga zasadność zarzutów skarżącej związanych z pominięciem przy doręczaniu odpisów tytułów wykonawczych i zawiadomienia o zastosowaniu środka egzekucyjnego ustanowionego przez nią pełnomocnika, równoznacznego z pominięciem strony. Oceny tej Sąd dokonał z punktu widzenia naruszenia wskazanych przez skarżącą przepisów kodeksu postępowania administracyjnego, w tym o działaniu strony poprzez pełnomocnika oraz o doręczaniu pism w postępowaniu. Spór, jaki toczył się w tym zakresie między stronami oparty był na treści art. 18 u.p.e.a. zgodnie z którym, jeżeli przepisy tej ustawy nie stanowią inaczej, w postępowaniu egzekucyjnym mają odpowiednie zastosowanie przepisy kodeksu postępowania administracyjnego. Strony odmiennie interpretowały wpływ tego przepisu na obowiązki organu egzekucyjnego co do doręczania pism i rozstrzygnięć podejmowanych w postępowaniu egzekucyjnym. Zdaniem skarżącej udział pełnomocnika obligował organ egzekucyjny do doręczania mu wszelkich pism. Organy wskazywały natomiast na konieczność skierowania przedmiotowych pism bezpośrednio do skarżącej, jako zobowiązanej, podkreślając konieczność jej osobistego udziału w czynnościach egzekucyjnych. Strony odmiennie interpretowały również zawarte w tym przepisie wskazanie na "odpowiednie" zastosowanie przepisów kodeksu postępowania administracyjnego. Sąd podziela stanowisko Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie zaprezentowane w wyroku z dnia 27 października 2005 roku sygn. akt III SA/Wa 1797/2005 (niepubl.), w świetle którego odpowiednie zastosowanie przepisów kodeksu postępowania administracyjnego w postępowaniu egzekucyjnym oznacza, że przepisy tego kodeksu mogą być stosowane tylko w takim zakresie i w taki sposób, aby uzupełniać, a nie modyfikować ustawę o postępowaniu egzekucyjnym w administracji. Nie ma ono przy tym jednolitego charakteru i w rezultacie przepisy kodeksu mogą być stosowane bez żadnych zmian w ich dyspozycji (nie są one modyfikowane), mogą też być stosowane ze zmianami, a mogą też w ogóle nie mieć zastosowania, przede wszystkim z uwagi na ich bezprzedmiotowość lub sprzeczność z przepisami dotyczącymi egzekucji administracyjnej. Zawsze będzie to jednak stosowanie "odpowiednie", a nie "wprost". Tak też należało ocenić zastosowanie art. 32 k.p.a. stanowiącego, że strona może działać przez pełnomocnika, chyba że charakter czynności wymaga jej osobistego działania. Bez wątpienia zobowiązany może ustanowić pełnomocnika w postępowaniu egzekucyjnym. Niezależnie jednak od przyznania prawa do działania przez pełnomocnika, przepis powyższy wyłącza takie działanie z uwagi na szczególny charakter określonej czynności, który może wynikać z przepisów ustawy o postępowaniu egzekucyjnym w administracji. Zdaniem Sądu, który podziela w tym względzie stanowisko organów egzekucyjnych, charakter taki ma doręczenie zobowiązanemu odpisów tytułów wykonawczych oraz zawiadomienia o zajęciu jego wynagrodzenia. Skoro bowiem to zobowiązanego obciąża obowiązek uiszczenia należności, to jemu należy doręczyć odpisy tytułów wykonawczych, a także osobiście zawiadomić go o zajęciu wynagrodzenia. Rozumowanie skarżącej dotyczące zastosowania w postępowaniu egzekucyjnym przepisów o pełnomocnikach, któremu to rozumowaniu nie sposób odmówić logiki i poprawności, aczkolwiek błędnie wskazano w nim na zastosowanie wprost przepisów kodeksu postępowania administracyjnego o pełnomocnikach, nie uwzględnia ograniczenia możliwości działania przez pełnomocnika, przewidzianego właśnie w powołanym przez nich art. 32 k.p.a. W świetle powyższego skierowanie i doręczenie odpisów tytułów wykonawczych i zawiadomienia o zastosowaniu środka egzekucyjnego bezpośrednio zobowiązanej nie mogło być uznane za niedopuszczalną ingerencję w zakres umocowania. Wobec stwierdzenia, że doręczenie było skuteczne, skarżąca zawiadomiona została o zastosowaniu środka egzekucyjnego to bieg terminu przedawnienia został przerwany. Zatem nie doszło do naruszenia art. 59 § 1 pkt 2 u.p.e.a. w zw. z art. 70 § 1 Ordynacji podatkowej. Sąd orzekający w niniejszym składzie nie podziela poglądu prezentowanego w powoływanych przez skarżącą wyrokach Naczelnego Sądu Administracyjnego – Ośrodek Zamiejscowy w Gdańsku z dnia 27 września 2002 r., sygn. akt I SA/Gd 2171-2172/01. Sąd za chybiony uznał zarzut niezastosowania przez organy egzekucyjne przepisów rozdziału 8 Działu III Ordynacji podatkowej w brzmieniu obowiązującym do dnia 31 grudnia 2002 roku. Przede wszystkim wyjaśnić trzeba skarżącej, że powoływane przez nią przepisy regulują instytucję zawieszenia biegu terminu przedawnienia, w sprawie zaś zastosowanie miały przepisy dotyczące przerwania biegu tego terminu (art. 70 § 4 Ordynacji podatkowej) oraz terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego (art. 70 § 1 Ordynacji podatkowej), którego brzmienie zarówno przed 1 stycznia 2003 roku, jak i po tej dacie było tożsame. Natomiast zmiana treści przepisu dotyczącego przerwania biegu terminu przedawnienia w stanie faktycznym sprawy nie ma znaczenia. W stanie prawnym obowiązującym do dnia 1 stycznia 2003 roku kwestię tę regulował art. 70 § 3 Ordynacji podatkowej, który stanowił że bieg terminu przedawnienia zostaje przerwany wskutek pierwszej czynności egzekucyjnej, o której podatnik został powiadomiony. W brzmieniu obowiązującym po tym dniu instytucja ta uregulowana została w art. 70 § 4 Ordynacji podatkowej, w myśl którego bieg terminu przedawnienia zostaje przerwany wskutek zastosowania środka egzekucyjnego, o którym podatnik został zawiadomiony. Z uwagi na okoliczność, że doręczenie odpisów tytułów wykonawczych (pierwsza czynność egzekucyjna) oraz zawiadomienia o zajęciu wynagrodzenia (zastosowaniu środka egzekucyjnego) miało miejsce łącznie nie można uznać, że przepisy wcześniejsze były dla skarżącej korzystniejsze. Podzielić należy także stanowisko organu odwoławczego, iż brak daty na doręczonym skarżącej postanowieniu nie stanowi podstawy do jego uchylenia. Postanowienie to wywołuje bowiem skutki prawne z chwilą jego doręczenia stronie i od tego momentu organ jest nim związany. Z tych wszystkich względów, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku, na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 roku - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, orzekł jak w sentencji wyroku.