I SA/Bd 138/06

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Bydgoszczy w składzie następującym: Przewodniczący: Sędzia WSA Izabela Najda-Ossowska Sędziowie: Sędzia WSA Leszek Kleczkowski Asesor sądowy Mirella Łent (spr.) Protokolant Asystent sędziego Daniel Łuczon po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 05 lipca 2006r. sprawy ze skargi K. M. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w B. z dnia [...]2005r. nr [...] w przedmiocie podatku dochodowego od osób fizycznych w formie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych za 2001r. oddala skargę Decyzją z dnia [...] 2005r., Dyrektor Izby Skarbowej w B., utrzymał w mocy decyzję organu pierwszej instancji określającą K. M. wartość nie zaewidencjonowanego w 2001r. przychodu w kwocie [...]zł i wysokość zobowiązania podatkowego z tytułu należnego zryczałtowanego podatku dochodowego od osób fizycznych w formie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych za 2001r. w kwocie [...]zł. Organ ustalił, że podatnik prowadził działalność gospodarczą, której przedmiotem był również skup metali kolorowych. Kontrola wykazała istnienie nie znajdującego odzwierciedlenia w ewidencji, dowodu wewnętrznego określającego K. M. jako dostawcę złomu za określoną sumę pieniędzy. Na tej podstawie, stwierdzono, że nie zaewidencjonowano przychodu w kwocie [...] zł z dokonanej sprzedaży. Powyższe ustalenia oparto także na zebranym materiale dowodowym w postaci przesłuchania świadków, materiale prokuratury, także okolicznościach wynikających z prowadzonego postępowania podatkowego za dwa poprzednie lata. Ponadto organ stwierdził, że nie zaewidencjonowano również przychodu ze zbycia składników majątku zlikwidowanej działalności w wysokości [...]zł. Stwierdził nieprawidłowości w zastosowanej stawce przy sprzedaży zniczy oraz zaniżenia odliczeń z tytułu składek na ubezpieczenie. W uzasadnieniu decyzji jako podstawę swego działania powołał art. 17 ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych dochodów osiąganych przez osoby fizyczne. W skardze zarzucono naruszenie art. 122 i 187 ordynacji podatkowej poprzez nie wyjaśnienie stanu faktycznego sprawy. Zarzucono swobodną ocenę dowodu wewnętrznego bez zbadania autentyczności podpisu zbywcy złomu oraz naruszenie art. 191 ordynacji poprzez uznanie, że skoro mąż podatnika – A. M. rozpoznał swój podpis na innych 11 dowodach z 41, to również sygnował dokument będący dowodem w sprawie. Wniesiono o zmianę zaskarżonej decyzji i umorzenie postępowania w części dotyczącej kwoty [...]zł, ewentualnie uchylenie decyzji w całości do ponownego rozpoznania. W uzasadnieniu podniesiono brak oryginalnego dowodu zbycia złomu, oraz to, że posługując się kodem podatnika, każdy mógł dokonać tej sprzedaży. W odpowiedzi na skargę, wniesiono o jej oddalenie. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje. Skarga jest niezasadna. W sprawie, opodatkowaniu ryczałtem od przychodów ewidencjonowanych podlegały przychody z pozarolniczej działalności gospodarczej. Zgodnie z art. 17 ustawy z dnia 20 listopada 1998r. o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne (Dz.U. Nr 144, poz. 930 ze z. w brzmieniu obowiązującym na 2001r.), w razie nieprowadzenia lub prowadzenia ewidencji bez zachowania warunków do uznania jej za dowód w postępowaniu podatkowym, organ podatkowy określi wartość nie zaewidencjonowanego przychodu, w tym również w drodze oszacowania, i określi od tej kwoty ryczałt od przychodów ewidencjonowanych w wysokości 20%. Stosownie do art. 15 cyt. ustawy podatkowej, skarżąca miała obowiązek prowadzić ewidencję przychodów odrębnie za każdy rok podatkowy. Ewidencja powinna być prowadzona zgodnie z przepisami ustawy i rozporządzenia, a dokonywane w niej zapisy powinny odzwierciedlać stan rzeczywisty (§ 6 ust. 1 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 18 grudnia 1998 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne (Dz.U. Nr 161, poz.1078)). Brak zewidencjonowania uzyskanego przychodu naruszał powyższe zapisy i organ prawidłowo wszczął postępowanie podatkowe na podstawie uzyskanego dokumentu sprzedaży, gdzie jako zbywca figurował podatnik, a uzyskana kwota nie została odzwierciedlona w prowadzonej przez niego ewidencji. Przedmiotem sporu była ocena całokształtu materiału dowodowego. Otóż, zasada prawdy materialnej (art. 122 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. t.j. z 2005r., Nr 8, poz.60 ze zm.), zobowiązuje organ do poszukiwania okoliczności faktycznych w sposób zapewniający rozstrzygnięcie oparte na prawdziwych elementach tego stanu. Natomiast zasada swobodnej oceny dowodów (art. 191 cyt. ustawy) służy dokonywaniu ustaleń prawdziwych, gdyż tylko możliwość swobodnego wyciągania logicznych wniosków z zebranego materiału dowodowego pozwala na obiektywne i bezstronne rozstrzygnięcie sprawy podatkowej. To oznacza, że aby ocena materiału nie przekroczyła granic swobody, materiał musi być zgromadzony w sposób zupełny, uwzględnione wszystkie dowody, ustalenia dokonywane w świetle pełnego kontekstu sprawy. Wówczas dopuszczalne jest stosowanie kryteriów indywidualnych dla sprawy i mogą nimi być rzetelność deklaracji, brak zgodności składanych wyjaśnień przez osoby, logika ciągu wydarzeń, ich zgoda z prawami natury czy doświadczeniem życiowym. Oceniając materiał dowodowy zebrany zarówno przez Naczelnika Urzędu Skarbowego jak i Dyrektora Izby Skarbowej pod kątem jego zupełności, Sąd nie znalazł podstaw do tego by stwierdzić braki, które nie pozwoliłyby na zajęcie stanowiska w sprawie. Bezspornym jest, że podatnik regularnie zbywał złom firmie, która wystawiła sporny dokument. Tego samego rodzaju dokumenty na 18 innych transakcji znalazły odzwierciedlenie w ewidencji działalności. Zdaniem skarżącej, zbycia złomu dokonano podszywając się pod jej firmę. Jednakże prowadzone przez organy ścigania postępowania nie potwierdziło tej wersji. Ponadto organy prawidłowo oceniły jako niewiarygodne inne argumenty podnoszone za takim właśnie stanowiskiem. Prawidłowo wykazały, że niemiarodajne są twierdzenia o posłużeniu się kodem stanowiącym podstawę wystawiania dokumentów, gdyż doprowadziłoby to do uznania, że co do części dokumentów wskazanych jako sfałszowane, kod był znany jeszcze zanim go nadano. Logicznie nie dały wiary twierdzeniom, którym zaprzeczają inne fakty: przyznanie autentyczności podpisów na nie uwzględnionych w ewidencji dokumentach określonych jako fałszywe, argument o niemożności dokonania przewozu złomu przez firmę podatnika w wykazanej ilości, gdy z ewidencjonowanych rachunków wynika, że podobne wielkości wożono. Także ustalenia dokonane na okoliczność sposobu zorganizowania sprzedaży złomu, uzależnionego od okoliczności, bez prowadzenia żadnej dokumentacji wewnętrznej firmy. Także sprzeczności pomiędzy zeznaniami świadków a oświadczeniami podatnika. To wszystko wskazuje na brak uporządkowania działalności prowadzonej w tym przedmiocie, co za tym idzie możliwość zaistnienia nieprawidłowości w prowadzeniu ewidencji. Dalej, w ocenie Sądu, materiał dowodowy zebrany w sprawie dawał organom podstawy do stwierdzenia, że różne osoby działały w imieniu podatnika. W konsekwencji, to czy podpis na dokumencie złożył A. M. nie miało przesądzającego znaczenia w sprawie. Zatem ocena dowodów stanowiąca podstawę zaskarżonej decyzji mieściła się w granicach swobody, nie była ocena dowolną. Odmienna, oznaczałaby to, że o istnieniu zobowiązania podatkowego decydowałaby de facto wola podatnika, to czy zechciałby zorganizować działalność gospodarczą tak by dokonane czynności były weryfikowalne pod kątem prawa podatkowego i tym samym wymykałoby się to jakiejkolwiek zobiektywizowanej ocenie organów podatkowych. Poza tym, Sąd nie dopatrzył się wpływu na wynik sprawy tego, że przedmiotowy dowód został przedstawiony w materiale dowodowym jako kopia a nie oryginał. Tylko niepewność, co do istnienia dokumentu w ogóle czy tożsamego, mogłoby stanowić okoliczność istotną, jaka wymagałaby sięgnięcia do jego oryginału. W postępowaniu podatkowym, strona w żaden sposób nie kwestionowała istnienia dokumentu. Nie można też powziąć takich wątpliwości na tle zgromadzonego materiału dowodowego. Rozpoznając skargę, Sąd zważył na art. 134 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.), zgodnie z którym rozstrzyga w granicach danej sprawy nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną. Stwierdził, że zaskarżona decyzja ze swej istoty musiała być oceniona jako całość. Ocenił, iż również w pozostałym zakresie decyzja jest prawidłowa. Zaskarżona decyzja nie naruszała prawa w stopniu, o jakim mowa w art. 145 cyt. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r., oceniona według kryterium zgodności z prawem, jak wymaga tego przepis art. 1 § 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz.U. Nr 153, poz.1269). Dodatkowo w świetle wniosków zawartych w skardze, Sąd wskazuje, że treść art. 145 cyt. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. w ogóle nie daje podstaw do zmiany decyzji i umorzenia postępowania podatkowego w ramach postępowania sądowoadministracyjnego. Mając na względzie powyższe, oraz art. 151 cyt. Prawa o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, orzeczono jak w sentencji.