V SA/Wa 434/05

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA - Mirosława Pindelska (spr.), Sędzia WSA - Jolanta Bożek, Asesor WSA - Michał Sowiński, Protokolant - referendarz sądowy Joanna Gierak, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 19 kwietnia 2005 r. sprawy ze skargi M. Spółki z o.o. w W. na decyzję Dyrektora Izby Celnej [...] w W. z dnia [...] marca 2003 r. Nr [...] w przedmiocie uznania zgłoszenia celnego za nieprawidłowe; 1. uchyla zaskarżoną decyzję w części, która nie dotyczy odsetek wyrównawczych, 2. zasądza od Dyrektora Izby Celnej w W. na rzecz M. Spółki z o.o. w W. kwotę 785 (siedemset osiemdziesiąt pięć) zł tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego, 3. stwierdza, że uchylona w pkt 1 decyzja nie podlega wykonaniu do czasu uprawomocnienia się wyroku. Zaskarżoną decyzją z [...] marca 2003 r., powołując się na art. 233 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. Nr 137, poz. 926), art. 85 § 1, 222 § 4 i 5, art. 262 ustawy z dnia 9 stycznia 1997 r. - Kodeks celny (Dz. U. Nr 23, poz. 117 ze zm.) i § 1 rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 15 grudnia 1998 r. w sprawie ustanowienia Taryfy celnej (Dz. U. Nr 158, poz. 1036), Dyrektor Izby Celnej [...] w W. utrzymał w mocy decyzję Naczelnika Urzędu Celnego [...] w W. z [...] października 2002 r. którą organ ten zmienił klasyfikację taryfową sprowadzonego przez skarżącą towaru o nazwie "aseptyczny bazowy koncentrat pomarańczowy" oraz określił kwotę wynikającą z długu celnego. Na podstawie zgłoszenia celnego nr [...] z [...] grudnia 1999 r. Agencja celna "[...]", działająca w imieniu skarżącej, zgłosiła w celu objęcia procedurą dopuszczenia do obrotu towar określony jako "aseptyczny bazowy koncentrat pomarańczowy", deklarując kod PCN 2106 90 59 0 ze stawką celną w wysokości 20%. W wyniku kontroli przeprowadzonej przez funkcjonariuszy Działu Powtórnej Kontroli Celnej w firmie M. Sp. z o.o. w W. ustalono, iż do importowanego przez spółkę towaru należało zastosować, zgodnie z obowiązującą wówczas taryfą celną, kod PCN 2106 90 98 0 ze stawką 27,5 %, min. 0,24 ECU/kg. W związku z wynikami kontroli celnej, Naczelnik Urzędu Celnego [,...] w W.wszczął z urzędu postępowanie celne dotyczące klasyfikacji taryfowej towaru objętego procedurą dopuszczenia do obrotu wg zgłoszenia celnego SAD nr jw., a następnie decyzją z [...] października 2002 r. uznał zgłoszenie celne za nieprawidłowe w części dotyczącej klasyfikacji towaru, zastosowanej stawki celnej oraz wymiaru cła uznając, iż "aseptyczny bazowy koncentrat pomarańczowy Nr [...]" powinien być klasyfikowany do kodu PCN 2106 90 98 0 ze stawką 27,5 % minimum 0,24 EUR/kg, z uwagi na to, iż zawierał w swoim składzie między innymi kwasek cytrynowy, witaminę C, beta-karoten i olejki eteryczne. W decyzji organ celny wskazał także, że pobór i kwotę odsetek wyrównawczych określi Dział Finansowy Izby Celnej stosownie do § 1 ust. 3 pkt 2, § 2.1 i 2.3 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 listopada 1997 r. w sprawie określenia wypadków i warunków pobierania odsetek wyrównawczych oraz sposobu ich naliczania (Dz. U. Nr 143, poz. 958 ze zm.). Po rozpatrzeniu odwołania, Dyrektor Izby Celnej [...] w W. utrzymał w mocy zaskarżoną decyzję. W uzasadnieniu decyzji Dyrektor Izby przywołał treść "Wyjaśnień do Taryfy celnej" do pozycji [...] i w konkluzji stwierdził, iż w świetle zacytowanych wyjaśnień, kod PCN 2106 90 59 0 – "pozostałe aromatyzowane syropy cukrowe" obejmuje aromatyzowane syropy cukrowe wskazane w wyjaśnieniach w grupie preparatów do produkcji lemoniady lub napojów. Organ celny stwierdził, iż w syropach cukrowych parametry takie jak liczba formolowa i ekstrakt bezcukrowy są zbliżone do zera, co jest wynikiem braku w nich składników charakterystycznych dla soków, tj. azotu aminokwasowego wpływającego na wysokość liczby formolowej oraz kwasów organicznych, garbników itp., wchodzących w skład ekstraktu bezcukrowego. Natomiast w przypadku towaru sprowadzonego przez stronę, zgodnie z informacją o produkcie przesłaną przez firmę M. "klarowny pomarańczowy bazowy koncentrat [...]" produkowany jest ze świeżych owoców, kwasku cytrynowego, kwasu askorbinowego (jako przeciwutleniacza), beta karotenu i pomarańczowego olejku esencjonalnego. W składzie ww. produktu nie występuje surowiec w postaci cukru. W związku z tym cukry zawarte w tym produkcie pochodzą jedynie z owoców. Powyższe dowodzi, że sporny towar nie jest aromatyzowanym syropem z dodatkiem soku pomarańczowego, tylko zagęszczoną bazą do wytworzenia napojów pomarańczowych, co wyklucza klasyfikację tego towaru do kodu PCN 2106 90 59 0 Taryfy celnej. Ustosunkowując się do zarzutu strony, że stosując do importowanego towaru kod PCN 2106 90 59 0 postępowała zgodnie z pismem Głównego Urzędu Ceł z [...].03.1995 r., nr [...] organ celny wyjaśnił, iż informacja, na którą powołuje się strona była odpowiedzią na zapytanie firmy I., a nie Spółki M., ponadto została wydana dla towaru określonego przez I. jako "owocowe syropy cukrowe", natomiast przedmiotem przywozu w niniejszej sprawie był towar "Orange Base Cocentrate" czyli skoncentrowana baza do produkcji napojów pomarańczowych. Wniosek firmy I. z 15.02.1995 r. nie zawierał parametrów towaru oraz informacji, co uzyska się w wyniku rozcieńczenia, dlatego w piśmie GUC poinformowano stronę, że nie jest możliwe wskazanie właściwej pozycji taryfy celnej dla wnioskowanego towaru. W kwestii twierdzeń strony, że sprawa wymiaru cła na koncentraty cytrusowe i z owoców południowych budziła kontrowersje już od początku lat 90-tych i stosowane były różne zasady taryfikacji Dyrektor Izby Celnej stwierdził, że nie ma ono oparcia w istniejącym stanie rzeczy. Odnosząc się z kolei do zarzutu naruszenia zakazu stosowania prawa wstecz organ wskazał, że przyjęcie rozumowania strony o niemożliwości uznania wstecz zgłoszenia celnego za nieprawidłowe czyniłoby zarówno przepis art. 70 jak i art. 83 Kodeksu celnego przepisami martwymi. W skardze na powyższą decyzję skarżąca wniosła o uchylenie decyzji obydwu instancji. Zaskarżonym decyzjom zarzuciła: • obrazę art. 2 Konstytucji poprzez naruszenie zakazu niestosowania prawa wstecz, poprzez zastosowanie do wcześniejszych zgłoszeń celnych wykładni dokonanej przez Główny Urząd Ceł w 2000 r.; • naruszenie zasady równoprawnego traktowania podmiotów występujących w obrocie gospodarczym poprzez przeprowadzenie kontroli i weryfikację zgłoszeń celnych wyłącznie w małych firmach, z pominięciem zaś największych importerów np. [...] tj. obrazę art. 34 Konstytucji i art. 5 ustawy z 19.11.1999 r. Prawa o działalności gospodarczej; • obrazę przepisów postępowania administracyjnego, w tym art. 7 i 9 Kpa, polegającą na niewyjaśnieniu istotnych dla sprawy okoliczności faktycznych oraz naruszeniu zasady zaufania do organów państwa wyrażającą się w braku jednoznacznego określenia przez organy celne jakie parametru towaru mają być ustalone, kto ma prowadzić badania i jakie dokumenty ma dostarczać strona. Jednocześnie przy braku norm oraz jednoznacznej definicji produktów bliskoznacznych jakimi są "koncentraty" oraz "bazy koncentratów do produkcji napojów" powoduje to trudności interpretacyjne w zakresie klasyfikacji towaru. W odpowiedzi na skargę, Dyrektor Izby Celnej [...] w W. wniósł o jej oddalenie, podtrzymując stanowisko i argumentację przedstawioną w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji. Wyrokiem z 15 lipca 2004 r. sygn. akt V SA 1619/03 Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie uchylił decyzje organów celnych obu instancji. W skardze kasacyjnej Dyrektor Izby Celnej w W. zaskarżył wyrok w części dotyczącej towaru o nazwie handlowej - bazowy koncentrat pomarańczowy, opierając skargę na podstawie: • naruszenia prawa materialnego - art. 65 § 4 i 5 oraz art. 85 § 1 Kodeksu celnego, poprzez uchylenie decyzji obu instancji, co uniemożliwia zmianę błędnie zaklasyfikowanego w zgłoszeniu celnym towaru w związku z upływem trzyletniego okresu przedawnienia; • naruszenia rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 15 grudnia 1998 r. w sprawie ustanowienia Taryfy celnej, a w szczególności naruszenia działu 21 załącznika do ww. rozporządzenia przez przyjęcie, że zaklasyfikowanie przez organ celny bazowego koncentratu pomarańczowego do kodu PCN 2106 90 98 0 było wadliwe, w sytuacji gdy w odniesieniu do spornego towaru tylko ten kod był właściwy; • naruszenia art. 85 § 1 Kodeksu celnego poprzez przyjęcie, że importowany towar jest syropem cukrowym podczas gdy bazowy koncentrat pomarańczowy stanowi preparat stosowany do produkcji napojów, objęty kodem 2106 90 98 0. Dyrektor Izby Celnej wnioskował o uchylenie zaskarżonego wyroku i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania. W uzasadnieniu podał, że nie podziela poglądu dotyczącego braku podstaw do wydania decyzji odmiennej niż w zgłoszeniu klasyfikacji taryfowej towaru. Klasyfikacji dokonano w oparciu o obowiązujące przepisy, według stanu towaru w dniu jego zgłoszenia. Chodzi o Taryfę celną, która przyjęła nazewnictwo i pełne zasady interpretacji Scalonej Nomenklatury Określania i Kodowania Towarów, wprowadzonej w życie Międzynarodową Konwencją w sprawie Zharmonizowanego Systemu Oznaczania i Kodowani Towarów, sporządzoną w Brukseli 14 czerwca 1983 r. (Dz. U. z 1997 r. Nr 11, poz. 62). Treść pozycji PCN (8-znakowa) pokrywa się z treścią Nomenklatury Scalonej (CN) opracowaną przez Komisję Wspólnot Europejskich i stosowanych przez Unię Europejską. Oznacza, że klasyfikacji dokonano w oparciu o właściwe przepisy, a w ocenie organu II instancji jednoznacznie przyjęto kod PCN 2106 90 98 0. Nie jest właściwe stanowisko Sądu, że jednoznaczna taryfikacja była niemożliwa z uwagi na brak w polskich przepisach regulacji precyzującej pojęcie "syropu cukrowego" a prawidłowa nie wynika wprost z obowiązujących przepisów prawa. W ocenie skarżącego pod pojęciem "syrop cukrowy" należy rozumieć syropy sporządzone ze wszystkich cukrów (łącznie z syropem laktozowym i roztworami wodnymi innymi niż roztwór chemicznie czystych cukrów z pozycji 2940). Wynika to z Wyjaśnień do taryfy celnej (tom I str. 169). Do tego kodu klasyfikuje się aromatyzowane lub barwione syropy cukrowe. Z wyjaśnień do taryfy (pozycji 2106) wynika, że pod pojęciem aromatyzowanego lub barwionego syropu cukrowego rozumie się roztwór cukru z dodatkiem naturalnych lub syntetycznych substancji nadających im smak. Przepisy te podają rozwinięcie kodów. Oznacza to, że twierdzenie Sądu o braku polskiej regulacji pojęcia "syropu cukrowego" nie jest uzasadnione. Bazowy koncentrat pomarańczowy produkowany jest ze świeżych owoców itd., stosowany jest do produkcji napojów. Nie zawiera syropu cukrowego i nie jest roztworem cukru z dodatkiem aromatów lub barwników. Nie może być kwalifikowany do kodu podanego przez importera właściwego dla syropów cukrowych. Organ I instancji właściwie powołał skład jako wykluczający z kodu powołanego przez importera. W sprawie zgłoszenie odpowiadało wymogom formalnym, więc zostało przyjęte i towar został dopuszczony do obrotu. Postępowanie weryfikacyjne wszczęto z urzędu. Przepisy działania powyższe dopuszczają. W ocenie skarżącej, nie zachodziły podstawy do uchylenia decyzji obu instancji w związku z przytoczonymi okolicznościami. Uchylenie decyzji obu instancji dodatkowo powoduje, że upłynęły 3 lata od daty przyjęcia zgłoszenia celnego, co uniemożliwia wydanie decyzji dokonującej zmiany błędnej klasyfikacji i określającej kwotę długu celnego. Brak w sprawie właściwej klasyfikacji naruszałby zasadę równości wobec prawa w stosunku do innych podmiotów. W odpowiedzi na skargę kasacyjną M. Sp. z o.o. wniosła o jej oddalenie. Podała, że wyrok wydany w sprawie odpowiada prawu. Naczelny Sąd Administracyjny wyrokiem z 13 grudnia 2004 r., sygn. akt GSK 1164/04 uchylił zaskarżony wyrok w części, która nie dotyczy odsetek wyrównawczych i przekazał sprawę do ponownego rozpatrzenia Wojewódzkiemu Sądowi Administracyjnemu w Warszawie. W części odsetek wyrównawczych orzeczenie Sądu I instancji stało się prawomocne zgodnie z art. 168 w związku z art. 193 Prawa o postępowaniu przed sądami administracyjnymi. Naczelny Sąd Administracyjny podniósł, iż w przedmiotowej sprawie podstawą uchylenia decyzji obu instancji było przyjęcie przez Sąd, że każda instancja oparła swoje rozstrzygnięcie na całkowicie odmiennych przesłankach, co narusza art. 121 § 1 - Ordynacji podatkowej. W sytuacji gdy w sprawie organ II instancji utrzymał w mocy decyzję organu I instancji, powyższą ocenę Sądu I instancji trudno, w ocenie NSA, uznać za uzasadnioną i zgodną z prawem. Sąd kasacyjny wyjaśnił, iż art. 233 § 1 pkt 1 Ordynacji podatkowej mający zastosowanie w sprawie w związku z art. 262 Kodeksu celnego określa, że przed organem odwoławczym następuje powtórne rozstrzygnięcie merytoryczne zgodnie z zasadą dwuinstancyjności i dochodzenia prawdy obiektywnej w każdym stadium postępowania, chyba że zachodzi wyjątkowa sytuacja określona w § 2. O ile organ odwoławczy podziela stanowisko wcześniej wyrażone, to wypowiada swoją wolę co do utrzymania zaskarżonej decyzji i wówczas wydaje decyzję w oparciu o art. 233 § 1 pkt 1 Ordynacji podatkowej. Do obowiązków organu należy wówczas, stosownie do art. 207 w związku z art. 220 i 235 Ordynacji podatkowej, wypowiedzenie się w uzasadnieniu decyzji co do zasadności wszystkich zgłaszanych w odwołaniu zarzutów, gdyż podstawę wydania tej decyzji stanowi złożone odwołanie. Nie oznacza to, że organ zwolniony jest od badania podstaw, które należy brać pod uwagę z urzędu. Przeciwnie, skoro działa na podstawie prawa (art. 120 Ordynacji podatkowej), to należy z urzędu brać pod uwagę wszystkie uchybienia, które oczywiście mają wpływ na ostateczne rozstrzygnięcie sprawy. O ile stwierdza takie uchybienie, a nie zachodzi sytuacja, o której mowa w art. 229 Ordynacji podatkowej, wówczas należy zreformować akt administracyjny i orzec w sposób określony w art. 233 § 1 pkt 2 Ordynacji podatkowej. Podobnie należy postąpić w sytuacji, gdy organ uwzględni zarzuty w całości lub w części, a mają one wpływ na istotę sprawy. Sąd kasacyjny wyjaśnił, iż uchylenie decyzji I instancji przez organ odwoławczy i przekazanie sprawy do ponownego rozpatrzenia jest stosowane wyjątkowo, gdy zachodzi sytuacja określona w art. 233 § 1 pkt 2 lit. b oraz § 2 i 3 Ordynacji podatkowej. W sprawie nie zachodziły sytuacje określone w powyższych przepisach. O ile w sprawie zachodzi sytuacja określona w § 2, to chodzi o decyzję kasacyjną, która wymaga dodatkowego omówienia. Podstawą wydania tej decyzji nie mogą być inne sytuacje niż te, które określone zostały w tym przepisie. Zachodzi to w sytuacji, gdy rozstrzygnięcie sprawy wymaga uprzedniego przeprowadzenia postępowania wyjaśniającego w całości lub w znacznej części. Oznacza to, że kompetencje kasacyjne organu odwoławczego są wyjątkiem od zasady merytorycznego rozstrzygnięcia sprawy przez ten organ. Zatem organ odwoławczy może wydać decyzję kasacyjną tylko wówczas (jak już wyżej podano) gdy organ I instancji nie przeprowadził postępowania wyjaśniającego lub przeprowadził je w nieznacznej części, rażąco naruszając obowiązujące w tym zakresie przepisy procedury administracyjnej. W ocenie NSA taka sytuacja w sprawie niniejszej nie zachodziła. Organowi odwoławczemu przedłożony został kompletny, obszerny materiał dowodowy, w oparciu o który organ I instancji dokonał ustaleń istotnych w sprawie. Dodatkowo jeszcze organ odwoławczy uzupełnił ten materiał w swojej argumentacji. Materiał ten w sposób jednoznaczny i nie budzący wątpliwości wskazywał na sytuację prawną importera. Mając na uwadze powyższe, w kontekście powołanych przez Sąd I instancji argumentów uchylenia Sąd kasacyjny przyjął, że WSA naruszył art. 135 Prawa o postępowaniu przed sądami administracyjnymi w zakresie głębokości orzekania. Podane motywy przez Sąd nie wskazują, aby do końcowego załatwienia sprawy zachodziła konieczność dokonywania uchylenia decyzji obu instancji. Dodatkowo Sąd zwrócił uwagę, że uzasadnienie Sądu I instancji zostało sporządzone z naruszeniem art. 141 § 4 ustawy, gdyż nie zawiera wskazania co do dalszego postępowania. Sąd nie podzielił również poglądu Sądu I instancji, że o ile klasyfikacja towaru nie wynika wprost z przepisów prawa i do jej ustalenia niezbędne jest powołanie się na inne źródła wiedzy, to klasyfikacja powinna być stosowana do zgłoszeń celnych przyjmowanych po dniu, w którym organy celne ustaliły prawidłową klasyfikację towaru. Pozostawałoby to w sprzeczności z art. 64, art. 65 § 4, art. 83 oraz art. 85 Kodeksu celnego. W piśmie procesowym z 1 kwietnia 2005 r. M. Sp. z o.o. podtrzymała żądania zawarte w skardze z 25 kwietnia 2003 r. Rozpatrując sprawę ponownie Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje: W oparciu o treść art. 1 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. - Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1269) sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej pod względem jej zgodności z prawem, jeżeli ustawy nie stanowią inaczej. Stosownie do treści art. 190 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.) sąd, któremu sprawa została przekazana do ponownego rozpatrzenia, związany jest wykładnią prawa dokonaną w tej sprawie przez Naczelny Sąd Administracyjny. Rozpoznając niniejszą sprawę, Wojewódzki Sąd Administracyjny związany jest zatem wykładnią prawa zawartą w wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 13 grudnia 2004 r., sygn. akt GSK 1164/04 wydanym w następstwie skargi kasacyjnej Dyrektora Izby Celnej w W. Badając zaskarżoną decyzję we wskazanym zakresie, Wojewódzki Sąd Administracyjny uznał, że skarga zasługuje na uwzględnienie. Na wstępie należy stwierdzić, że do każdego importowanego towaru przypisany jest odpowiedni jeden kod taryfy z przyporządkowaną do niego stawką celną, co oznacza, że sprowadzony towar jest zawsze klasyfikowany do jednej i tej samej pozycji lub podpozycji z wyłączeniem wszystkich innych, które mogłyby być brane pod uwagę. Klasyfikacja towarów podlega ogólnym regułom interpretacji systemu zharmonizowanego (ORINS), które to reguły wraz z uwagami wyjaśniającymi i uwagami dodatkowymi zawartymi w taryfie celnej uściślają i wyjaśniają treść poszczególnych pozycji taryfy celnej. Uwagi te nie mają charakteru wskazówek interpretacyjnych, lecz są stosowanym w prawie celnym rodzajem legalnej definicji pojęć zawartych w przepisach prawa, pochodzących od organu ustawowo powołanego do określania stawek celnych i ich zmiany (por. wyrok SN z dnia 25 lipca 1996 r., III ARN 22/96, OSNAPiUS, 1997 r., nr 4, poz. 45). Przedmiotem sporu w niniejszej sprawie jest klasyfikacja taryfowa towaru o nazwie "aseptyczny bazowy koncentrat pomarańczowy nr [...]". Organy celne uznały, iż do przedmiotowego towaru należy zastosować kod PCN 2106 90 98 0, natomiast w ocenie skarżącej, właściwym do zastosowania jest kod PCN 2106 90 59 0. Istotnym w sprawie jest to, iż decyzja organów celnych wydana została w wyniku kontroli zgłoszenia celnego po zwolnieniu towaru. Sąd w pełni podziela stanowisko zaprezentowane przez organ celny w zaskarżonej decyzji, iż za prawidłowe zgłoszenie celne odpowiada zgłaszający. Dopiero po przyjęciu zgłoszenia celnego organ celny może przystąpić do jego weryfikacji. Weryfikacja może rozpocząć się niezwłocznie po przyjęciu zgłoszenia w trybie art. 70 § 1 Kodeksu celnego, czyli przed zwolnieniem towaru, albo też w trybie art. 83 § 1 Kodeksu celnego, po zwolnieniu towaru. Weryfikacja zgłoszenia celnego polega na ocenie materialnej treści dokumentów załączonych do zgłoszenia celnego oraz danych zawartych w tym zgłoszeniu, a więc np. faktury, świadectwa pochodzenia, certyfikatu towaru, wskazanego przez zgłaszającego kodu PCN, stawki celnej itp. Decyzja uznająca zgłoszenie celne za nieprawidłowe może być wydana, jeżeli nie upłynęły 3 lata od dnia przyjęcia zgłoszenia celnego. Decyzja może być wydana w oparciu o te same dokumenty, które strona przedstawiła w zgłoszeniu celnym, jeżeli organ celny wykaże że w oparciu o te dokumenty należało np. zastosować inną stawkę celną, inny kod PCN, inaczej określić wartość celną. Jednakże, jeżeli weryfikacja dotyczy klasyfikacji taryfowej, organ celny powinien uwzględniać, czy i na ile zgłaszający mógł zastosować w zgłoszeniu celnym prawidłowy kod PCN, to znaczy, czy obowiązujące przepisy dotyczące klasyfikacji (tzn. regulacje zawarte bezpośrednio w Taryfie celnej, Wyjaśnienia do taryfy celnej, ewentualnie regulacje zawarte w innych przepisach), są na tyle precyzyjnie sformułowane, że umożliwiały zgłaszającemu, przy zachowaniu należytej staranności, prawidłowo zaklasyfikować towar, a także, czy wcześniejsze działania organu celnego nie przyczyniły się do zastosowania przez zgłaszającego nieprawidłowej klasyfikacji taryfowej towaru. W ocenie Sądu, klasyfikacja taryfowa towaru o nazwie "aseptyczny bazowy koncentrat pomarańczowy nr [...]" nie wynika wprost z przepisów prawa. Organ celny pierwszej instancji oparł swoje rozstrzygnięcie na zawartości w składzie produktu między innymi kwasku cytrynowego, witaminy C, beta-karotenu i olejku pomarańczowego esencjonalnego, nie uzasadniając, dlaczego zawartość tych właśnie składników przesądza o klasyfikacji do kodu PCN 2006 90 98 0. Podkreślenia w tym kontekście wymaga, iż Dyrektor Izby Celnej w piśmie procesowym z [...] kwietnia 2005 r., kwestionując zasadność dokonanej przez importera klasyfikacji, powołał się na inny, zgodny z certyfikatem przedłożonym przez skarżącą skład przedmiotowego towaru. Organ drugiej instancji oparł swoje rozstrzygnięcie na całkowicie odmiennych przesłankach i jako podstawowy czynnik wykluczający klasyfikację importowanego towaru do kodu PCN 2006 90 59 0 wskazał liczbę formolową, która została określona dla "syropu cukrowego" nie wskazując jednocześnie, jaka jest liczba formolowa spornego produktu. W ocenie sądu takie postępowanie organów celnych narusza zasadę z art. 121 § 1 Ordynacji podatkowej. Produkt o nazwie "aseptyczny bazowy koncentrat pomarańczowy nr [...]" był przywożony przez skarżącą od kilku lat. W rozpoznawanej sprawie organ celny nie pobrał prób ze spornej partii towaru i nie poddał ich badaniom laboratoryjnym, lecz oparł się przy weryfikacji zgłoszenia celnego m.in. na wynikach badań wykonanych przez P. Sp. z o.o. zawartych w Raporcie z przeprowadzonych badań nr [...] z [...].02.1999 r., a zatem dotyczących innej partii towaru, badanej we wcześniejszym okresie. W ocenie Sądu, wyniki tych badań nie mogą być jednak uznane za w pełni miarodajne dla dokonania klasyfikacji taryfowej towaru objętego zgłoszeniem celnym, gdyż jak zasadnie dowodzi skarżąca w piśmie procesowym z [...].04.2005 r. nawet niewielkie różnice w parametrach przyjętych przez organ celny jako istotne dla klasyfikacji taryfowej, takich jak ekstrakt bezcukrowy i liczba formolowa, mogą spowodować zasadność zaliczenia towaru do innej pozycji taryfy celnej. Również z posiadanych przez Sąd wiadomości z urzędu, między innymi z akt sprawy o sygn. V SA 784/03, wynika, iż liczba formolowa może fluktuować w zależności od parametrów owocu zużytego do produkcji konkretnej partii towaru. Należy ponadto zwrócić uwagę na fakt, iż prawidłowa klasyfikacja towaru została po raz pierwszy wskazana w piśmie Głównego Urzędu Ceł z dnia [...].01.2000 r., na pytanie Urzędu Celnego w W. z dnia [...] marca 1999 r. Zatem ustalenie prawidłowej klasyfikacji towaru zajęło organowi 10 miesięcy i zostało dokonane już po zgłoszeniu celnym będącym przedmiotem niniejszej sprawy. Takie postępowanie organu celnego, który znając wyniki badań laboratoryjnych towaru nie informuje o nich strony i nie wskazuje na potrzebę zmiany klasyfikacji taryfowej sprowadzanych towarów, lecz czyni to dopiero w formie uznania kolejnego zgłoszenia celnego za nieprawidłowe, zdaniem Sądu musi być w stanie faktycznym sprawy uznane za sprzeczne z zasadą zaufania do organów celnych, wynikającą z art. 121 § 1 Ordynacji podatkowej. Reasumując, w ocenie Sądu, organ odwoławczy dokonał ustaleń dotyczących klasyfikacji importowanego towaru z naruszeniem zasad postępowania w sprawach celnych. W szczególności organ nie podjął wszelkich niezbędnych działań w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego sprawy. Wskazując bowiem na zawartą w Wyjaśnieniach do Taryfy celnej definicję syropu cukrowego winien w sposób jednoznaczny wykazać, iż towar objęty zgłoszeniem celnym charakteryzuje się parametrami, które w świetle zapisów zawartych w wyjaśnieniach stanowią czynnik wykluczający możliwość dokonania klasyfikacji spornego towaru do kodu PCN 2106 90 59 0. Wojewódzki Sąd Administracyjny dopatrzył się w niniejszej sprawie naruszenia przepisów postępowania, które mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy, dlatego opierając się na treści art. 145 § 1 pkt 1 lit. c ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, orzekł jak w sentencji. O kosztach orzeczono na podstawie art. 200 Prawa o postępowaniu przed sądami administracyjnymi.