III SA/Gl 1046/05

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Krzysztof Wujek (spr.), Sędziowie Asesor WSA Mirosław Kupiec, Asesor WSA Barbara Orzepowska-Kyć, Protokolant st. sekr. sąd. Ewa Olender, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 18 października 2006 r. przy udziale - sprawy ze skargi K.K. na decyzję Dyrektora Izby Celnej w K. z dnia [...]r. nr [...] w przedmiocie wymiaru należności celnych oddala skargę. Decyzją z [...] r. Nr [...], wydaną w stosunku do K. K., Naczelnik Urzędu Celnego w B. stwierdził naruszenie w dniu [...] r. warunku procedury odprawy czasowej z całkowitym zwolnieniem od cła w i określił kwotę długu celnego od towaru w postaci samochodu osobowego [...] w wysokości [...] zł. W uzasadnieniu swej decyzji Naczelnik Urzędu Celnego stwierdził, że wymieniony tu samochód marki [...] był przedmiotem odprawy czasowej z całkowitym zwolnieniem od cła. Jego zgłoszenia w formie ustnej dokonał w momencie przyjazdu do Polski, w połowie marca 2003 r., obywatel niemiecki K. K. Wyjeżdżając z Polski dnia [...] r. K.K. pozostawił ten samochód wraz z dokumentami i kluczykami do dyspozycji J.M., udzielając mu do tego upoważnienia notarialnego. Zdaniem organu pierwszej instancji doszło w ten sposób do naruszenia warunków odprawy czasowej, ponieważ zgodnie z § 130 ust. 3 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 8 marca 2001 r. w sprawie gospodarczych procedur celnych (Dz.U. Nr 18, poz. 1214) towar ten powinien zostać ponownie wywieziony lub otrzymać nowe przeznaczenie celne najpóźniej w dniu, w którym osoba, która go przywiozła opuściła polski obszar celny. Jednocześnie stan ten należy uznać za równoznaczny z usunięciem towaru spod dozoru celnego, o jakim mowa w art. 211 § 1 ustawy z dnia 9 stycznia 1997 r. – Kodeks celny (tekst jednolity w Dz.U. z 2001 r. Nr 75, poz. 802 ze zm.), co skutkuje zgodnie z tym przepisem powstaniem długu celnego. Dłużnikiem w takim przypadku jest z mocy art. 211 § 3 pkt 1 Kodeksu celnego osoba, która usunęła towar spod dozoru celnego. W odwołaniu od tej decyzji K.K. zarzucił organowi pierwszej instancji: - błąd w ustaleniach faktycznych wskutek odmówienia wiary dowodom, z których wynika, że stan zdrowia uniemożliwił mu dochowanie warunków odprawy czasowej, a zatem jego postępowanie znajduje usprawiedliwienie w szczególnych okolicznościach sprawy, - pominięcie w rozstrzygnięciu art. 37 § 1 Kodeksu celnego oraz postanowień ratyfikowanej przez Polskę Konwencji dotyczącej odprawy celnej czasowej sporządzonej w Stambule 26 czerwca 1990 r., zwłaszcza jej art. 7 b, - błędne zastosowanie przepisów rozporządzenia Ministra Finansów w sprawie gospodarczych procedur celnych, - niezastosowanie przepisów rozporządzenia Ministra Finansów w sprawie określenia wypadków, w których nie powstaje dług celny, w szczególności § 1 ust. pkt 4. Uzasadniając te zarzuty K. K. stwierdził, że wyjechał z Polski pozostawiając samochód, ponieważ zmusił go do tego stan zdrowia; przebył już [...], choruje [...]. Jego stan zdrowia pogorszył się i postanowił udać się pod opiekę lekarzy niemieckich, u których stale się leczy. Nie był w stanie kierować samochodem i dopełnić warunku odprawy czasowej. Działał w stanie wyższej konieczności. Lekarze ci wystawili zaświadczenie potwierdzające jego stan zdrowia. W dalszej części odwołania strona podniosła, że od chwili jej przyjazdu do Polski do dnia opuszczenia jej terytorium upłynęły 3 dni, a zatem zastosowanie znaleźć winien art. 37 § 1 Kodeksu celnego, zgodnie z którym, jeżeli na skutek nieprzewidzianych okoliczności lub działania siły wyższej obowiązki nie mogą zostać wykonane osoba zobowiązana do ich wykonania lub inna osoba działająca w jej imieniu powinna bezzwłocznie poinformować organ celny o tej sytuacji. Z uwagi na upływ jedynie trzech dni należy uznać, zdaniem strony, że nie nastąpiło jeszcze naruszenie obowiązku poinformowania organu celnego. Strona podniosła jednocześnie, że nie została poinformowana o skutkach pozostawienia samochodu na polskim obszarze celnym. Następnie strona odwołała się do brzmienia art. 7 b Konwencji sporządzonej 26 czerwca 1990 r. w Stambule wskazując, że zgodnie z nim środki transportu użytkowane w celach prywatnych mogą być wykorzystywane przez osoby trzecie, które są należycie upoważnione przez osoby, którym udzielono pozwolenia na korzystanie z odprawy czasowej. W końcowej części odwołania strona wskazała, że zgodnie z wyrokiem Trybunału Konstytucyjnego z 31 stycznia 2005 r. o sygn. akt P 9/04 art. 22 ustawy – Przepisy wprowadzające ustawę – Prawo celne jest niezgodny z Konstytucją, tak więc w razie niekorzystnej dla skarżącego decyzji dotyczącej powstania długu celnego wydanej w chwili, gdy Polska uzyskała członkowstwo w Unii Europejskiej i nie obowiązują już żadne ograniczenia i obowiązki jak te, które wynikają z decyzji- należy uznać, że działanie organu celnego narusza zasadę demokratycznego państwa prawnego. W wyniku rozpatrzenia odwołania K. K. Dyrektor Izby Celnej w K., zaskarżoną tu decyzją z [...] r. Nr [...], uchylił zaskarżoną tu decyzję organu pierwszej instancji w części dotyczącej podstawy prawnej, a w pozostałej części utrzymał ją w mocy. Wydając tą decyzję organ odwoławczy przyjął następujący stan faktyczny; Sporny samochód osobowy marki [...] o nr rejestracyjnym [...] został wprowadzony na polski obszar celny przez obywatela niemieckiego – K.K. w dniu [...] r. przez przejście graniczne w Z. [...] r. K. K. wyjechał z Polski pozostawiając ten samochód wraz z dokumentami i kluczykami i pisemnym upoważnieniem do użytkowania swojemu pasierbowi – S.M. [...] r. funkcjonariusze Straży Granicznej Placówki Kontrolnej w Z. zatrzymali podróżującego tym samochodem J.M. Do tak ustalonego stanu faktycznego organ odwoławczy zastosował następującą kwalifikację prawną. Sprawa dotyczy długu celnego, który powstał przed dniem uzyskania przez Polskę członkowstwa w Unii Europejskiej, dlatego zgodnie z art. 26 ustawy z dnia 19 marca 2004 r. - Przepisy wprowadzające ustawę - Prawo celne (Dz.U. Nr 68, poz. 623) znajdują w niej zastosowanie przepisy ustawy z dnia 9 stycznia 1997 r. - Kodeks celny (tekst jednolity w Dz.U. z 2001 r., Nr 75, poz. 802). Zgodnie z art. 35 § 1 Kodeksu celnego towary wprowadzone na polski obszar celny podlegają od chwili ich wprowadzenia dozorowi celnemu. Towary te mogą podlegać kontroli celnej. Towary niekrajowe pozostają pod dozorem celnym aż do czasu, kiedy ich status celny zostanie zmieniony bądź gdy zostaną wprowadzone do wolnego obszaru celnego albo zostają wywiezione bądź zniszczone zgodnie z art. 186 Kodeksu. Sporny samochód został wprowadzony na polski obszar celny w trybie procedury odprawy czasowej z całkowitym zwolnieniem od cła, poprzez dokonanie zgłoszenia w formie ustnej. Zgodnie z art. 145 § 2 i 3 Kodeksu celnego procedura ta pozwala na wykorzystywanie na polskim obszarze celnym towarów niekrajowych przeznaczonych do powrotnego wywozu bez dokonywania żadnych zmian z wyjątkiem zwykłego zużycia wynikającego z używania tych towarów z całkowitym lub częściowym zwolnieniem od należności celnych. Pozwolenie na dokonanie odprawy czasowej udzielane jest na wniosek osoby, która ma użytkować towary lub organizować ich użytkowanie. Procedurą tą mogą być objęte towary określone w przepisach rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 8 marca 2001 r. w sprawie gospodarczych procedur celnych (Dz.U. Nr 18, poz. 214 ze zm.). Zgodnie z § 128 tego rozporządzenia mogły nimi być, między innymi, pojazdy samochodowe zarejestrowane za granicą pod warunkiem, że zostaną przywiezione przez osobę mającą swoje miejsce zamieszkania poza polskim obszarem celnym. Wskazując następnie na art. 211 § 1 Kodeksu celnego organ odwoławczy stwierdził, że dług celny w przywozie powstaje w przypadku usunięcia spod dozoru celnego towaru podlegającego należnościom celnym przywozowym. Krąg osób, które mogą być uznane za dłużników określa art. 211 § 3 Kodeksu celnego. Zgodnie z nim za dłużnika może być uznana osoba, która usunęła towar spod dozoru celnego, która uczestniczyła w usunięciu towaru spod dozoru celnego, jak i osoba, która wiedziała lub przy nałożeniu należytej staranności mogła się dowiedzieć, że towar został usunięty spod dozoru celnego. Za dłużnika mogła być też uznana osoba, która nabyła, posiadała lub posiada towar i która wiedziała lub przy zachowaniu należytej staranności mogła się dowiedzieć, że był to towar usunięty spod dozoru celnego. Przedstawiony tak stan prawny wskazuje, zdaniem organu odwoławczego, że możliwość wprowadzenia na polski obszar celny pojazdów zarejestrowanych za granicą i ich legalnego użytkowania dotyczyła tylko osoby, która uzyskała stosowne pozwolenie organu celnego. Jednak osobą uprawnioną do korzystania z procedury odprawy czasowej uproszczonej była wyłącznie osoba, która uzyskała pozwolenie. Uprawnienia tego nie miała osoba, która nawet za zgodą osoby uprawnionej przejęła (nabyła) samochód bez wiedzy i zgody organu celnego. W momencie przekazania samochodu osobie nie posiadającej pozwolenia następowało usunięcie towaru spod dozoru celnego i powstanie długu celnego. Za dłużnika można było uznać skarżącego – K.K., jako osobę, która usunęła towar spod dozoru celnego. Odpowiadając na zarzuty K. K. organ odwoławczy stwierdził, że zaświadczenia lekarskie przedstawione przez stronę wskazują na fakt, iż od wielu lat pozostaje on pod opieką lekarza, które je wystawił. Nie ma w nich odniesienia do stanu zdrowia strony z chwili wyjazdu do Polski. Nie ma też żadnego dowodu, iż w chwili pobytu w Polsce poczuł się gorzej. Nie korzystał z pomocy lekarskiej, wyjechał z Polski autokarem linii B.– F., a więc stan jego zdrowia pozwalał na przemieszczanie się. Mógł zatem opuścić polski obszar celny jako pasażer swojego samochodu lub korzystający z usług firmy, która przewiozłaby jego samochód do Niemiec. Generalnie w zakresie tego zarzutu organ odwoławczy stwierdził, że zostały przeprowadzone w sprawie wszystkie dostępne dowody, zarówno z urzędu, jak i na wniosek strony, natomiast kwestia ich oceny pozostawiona jest swobodnemu uznaniu organu orzekającego w sprawie, zgodnie z art. 191 ustawy – Ordynacja podatkowa. Ocena dokonana przez organ pierwszej instancji nie narusza tego przepisu. Powołany przez stronę art. 37 § 1 Kodeksu celnego dotyczy innej sytuacji i należy go wykładać w powiązaniu z art. 36, który dotyczy osoby, która wprowadziła towar na polski obszar celny i została zobowiązana do dostarczenia go określoną drogą i zgodnie z instrukcją do granicznego urzędu celnego lub miejsca wyznaczonego przez organ celny. Konwencja dotycząca odprawy czasowej sporządzona w Stambule dnia 26 czerwca 1990 r. (Dz.U. z 1998 r. Nr 14, poz. 61) została ratyfikowana przez Polskę z zastrzeżeniem do art. 9 ust. 2 "Termin wywozu środków transportu użytkowanych w calach prywatnych upływa z dniem opuszczenia polskiego obszaru celnego przez osobę, która dokonała ich przywozu." Art. 7 b Załącznika C do Konwencji oznacza, że każda ze stron konwencji może zezwolić na wykorzystywanie środka transportu przez osobę mieszkającą na stałe na jej terytorium, w szczególności w przypadkach, w których środki transportu są wykorzystywane w imieniu i na polecenie osoby, której udzielono pozwolenia na korzystanie z odprawy czasowej. Określenie "może zezwolić" przesądza o tym, że § 129 pkt 3 rozporządzenia Ministra Finansów w sprawie gospodarczych procedur celnych jest sprzeczny z postanowieniami Konwencji. Organ odwoławczy nie podzielił też zarzutu związanego przepisem § 1 ust. 1 pkt. 4 rozporządzenia Ministra Finansów w sprawie określenia przypadków, w którym nie powstaje dług celny. Stwierdził mianowicie, że zgodnie z § 1 ust. 1 pkt 4 ww. rozporządzenia – dług celny w przywozie nie powstaje z zastrzeżeniem ust. 2, w wypadku wykorzystania towaru objętego procedurą odprawy czasowej w celu innym niż wskazany w pozwoleniu organu celnego na dokonanie odprawy czasowej, pod warunkiem że organ celny mógłby udzielić pozwolenia na takie wykorzystanie towaru, gdyby osoba uprawniona do korzystania z tej procedury celnej wystąpiła z odpowiednim wnioskiem. Wskazany przepis wskazuje na zmianę celu wykorzystania towaru na polskim obszarze celnym nie zaś osoby, która może korzystać z przedmiotu odprawy celnej czasowej towaru wskazanego w § 128 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 8 marca 2001r. w sprawie gospodarczych procedur celnych. W sytuacji, kiedy przepisy prawa umożliwiają przy zachowaniu ściśle określonych warunków zmianę celu wykorzystania towaru (§ 1 ust. 1 pkt 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 23 czerwca 1999r. w sprawie określenia wypadków, w których nie powstaje dług celny) wszystkie pozostałe wymogi zastosowanej procedury zgodnie z § 129 pkt 1 i pkt 3) rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 8 marca 2001 r. w sprawie gospodarczych procedur celnych winny być zachowane, a mianowicie towar nadal winien stanowić własność osoby mającej miejsce zamieszkania lub siedzibę poza polskim obszarem celnym i nadal winien być użytkowany wyłącznie przez osobę uprawnioną do korzystania z procedury odprawy czasowej, chyba że osobą tą jest organizator użytkowania, o którym mowa w art. 145 § 2 Kodeksu celnego. J.M., w świetle obowiązujących przepisów prawa, nie można uznać za osobę uprawnioną do korzystania z procedury odprawy czasowej z całkowitym zwolnieniem od cła. Odpowiadając w końcu na zarzut strony zwiany z wyrokiem Trybunału Konstytucyjnego z 31 stycznia 2005 r, sygn. akt P 9/04 Dyrektor Izby Celnej stwierdził, że stwierdzenie niekonstytucyjności art. 22 ustawy – Przepisy wprowadzające ustawę – Prawo celne spowodowało, że został wyeliminowany z obrotu prawnego zarówno przepis art. 22 ww. ustawy jak i art. 15a ustawy z dnia 10 września 1999r. –Przepisy wprowadzające Kodeks karny skarbowy. Tak więc dotyczy to postanowień o przestępstwa skarbowe i wykroczenia skarbowe, a nie postępowań celnych prowadzonych w stosunku do towaru w celu uregulowania jego w sytuacji celnej. W skardze na powyższą decyzję K.K. podtrzymał zarzuty zgłoszone uprzednio w odwołaniu od decyzji organu pierwszej instancji i dodał nowy – o ograniczeniu możliwości obrony swych praw wskutek zmiany podstawy prawnej decyzji. W tej sytuacji, jak stwierdził, polemizował z innymi podstawami prawnymi rozstrzygnięcia, niż te które znalazły w nim zastosowanie. Organ odwoławczy wniósł o oddalenie skargi, nie znajdując w niej podstaw do zmiany swego stanowiska. Na temat zarzutu podniesionego w skardze o zmianie podstawy prawnej decyzji stwierdził, że zasadą postępowania administracyjnego jest to, ze organ odwoławczy rozpatruje sprawę ponownie co do jej istoty. Jest organem powołanym do merytorycznego rozpoznania skargi i dlatego może zmienić podstawę prawną decyzji organu pierwszej instancji. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach zajął w tej sprawie następujące stanowisko; Sąd administracyjny, zgodnie z art. 1 § 1 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. z 2002 r. nr 153, poz. 1269 ze zm.), sprawuje wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej, przy czym zgodnie z § 2 tegoż artykułu kontrola ta jest sprawowana pod względem zgodności z prawem, jeżeli ustawy nie stanowią inaczej. Sąd rozpoznaje zatem sprawę rozstrzygniętą w zaskarżoną decyzją ostateczną z punktu widzenia legalności, tj. zgodności z prawem całego toku postępowania administracyjnego i prawidłowości zastosowania przepisów prawa. Zgodnie z natomiast z art. 145 § 1 pkt 1 ustawy z dnia z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. nr 153, poz. 1270 z późn. zm. – zwany dalej ppsa) uwzględnienie przez sąd administracyjny skargi i uchylenie zaskarżonej decyzji bądź postanowienia w całości lub w części następuje wtedy, gdy sąd stwierdzi naruszenie prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy; naruszenie prawa dające podstawę do wznowienia postępowania administracyjnego; inne naruszenie przepisów postępowania, jeżeli mogło ono mieć istotny wpływ na wynik sprawy. Oceniając pod tym kątem zaskarżoną decyzję przez K.K. decyzję Dyrektora Izby Celnej w K. Sąd uznał, że nie narusza ona prawa. Przede wszystkim trafnie organy celne rozstrzygnęły sprawę na gruncie stanu prawnego wynikającego z przepisów ustawy z dnia 9 stycznia 1997 r. – Kodeks celny (tekst jednolity z Dz.U. z 2001 r. Nr 75, poz. 802 ze zm.). Co prawda Kodeks ten utracił moc obowiązującą z dniem 1 maja 2004 r. z mocy art. 25 ustawy z dnia 19 marca 2004 r. Przepisy wprowadzające ustawę – Prawo celne (Dz.U. Nr 68, poz. 623), to jednak zgodnie z art. 26 tej ustawy "Przepisy dotychczasowe stosuje się do spraw dotyczących długu celnego, jeżeli dług celny powstał przed dniem uzyskania przez Rzeczpospolitą Polską członkowstwa w Unii Europejskiej". Nie ulega kwestii zasadnicze dla sprawy ustalenie o usunięciu towaru spod dozoru celnego, co miało miejsce przed utratą mocy obowiązującej przez Kodeks celny z 1997 r. i skutkowało powstaniem długu celnego. Z mocy art. 35 § 3 Kodeksu celnego przedmiotowy samochód, jako towar niekrajowy, zgłoszony bezdokumentowo do czasowej odprawy celnej z całkowitym zwolnieniem od cła, podlegał dozorowi celnemu aż do czasu powrotnego wywozu, co powinno nastąpić w chwili wyjazdu za granicę osoby, która dokonała zgłoszenia celnego do procedury odprawy czasowej. W świetle art. 3 § 1 pkt 1 i 5 oraz art. 6 Kodeksu celnego dozór celny oznaczał możliwość podejmowania przez organy celne w każdym czasie i miejscu na polskim obszarze celnym wszelkich działań w celu zapewnienia przestrzegania przepisów prawa celnego oraz innych przepisów mających zastosowanie do przywożonych towarów. Przesłanką warunkującą możliwość skutecznego sprawowania tak ujętego dozoru celnego (w zakresie wszelkich działań i w każdym czasie) była istniejąca w każdym czasie dostępność organów celnych do towaru wprowadzonego czasowo na polski obszar celny. Podmiotem (względem organów celnych) administracyjnego stosunku prawnego wyrażającego dozór celny w powyższym rozumieniu był K.K., który stosownie do zasady przewidzianej w art. 3 § 1 pkt 20 Kodeksu celnego był uprawniony do korzystania z procedury czasowej i zobowiązany do pierwotnego wywozu samochodu w chwili wyjazdu za granicę i z mocy § 135 ust. 1 pkt 3 rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 1 grudnia 1997 r. w sprawie gospodarczych procedur uproszczonych (Dz. U. Nr 147, poz. 989) nie mógł przekazać towaru do użytkowania innemu podmiotowi. Z ustaleń dokonanych w sprawie wynika, że K. K. przed powrotem za granicę przekazał samochód do użytkowania J.M., nie zawiadamiając organów celnych o swoim wyjeździe z Polski, o pozostawieniu samochodu na polskim obszarze celnym i o jego przekazanie w użytkowanie innej oznaczonej osobie. W tym stanie faktycznym organy celne mogły uznać, że zaistniały w sprawie stan faktyczny wyczerpuje znamiona usunięcia towaru spod dozoru celnego w rozumieniu art. 211 § 1 i art. 275 § 4 pkt 2 kodeksu celnego, z wszystkimi tego konsekwencjami, to znaczy powstaniem długu celnego. Powstanie długu celnego wiązało się z koniecznością wydania decyzji określającej jego wysokość, co organy celne uczyniły. Decyzja taka ma charakter związany co oznacz, że orany celne były zobligowane do jej wydania, nie mogły na zasadzie uznania administracyjnego rozważać, czy wydać, czy nie wydać decyzji określającej kwotę wynikającą z długu celnego. Musiałaby istnieć podstawa prawna do odstąpienia od określenia kwoty wynikającej z długu celnego, a takiej nie było. Twierdzenia skarżącego o tym, że opuścił polski obszar celny nie z własnej woli, a przymuszony okolicznościami na które wskazywał w toku całego postępowania zostały poddane ocenie organów celnych. Materiał dowodowy w tym zakresie został wyczerpany, w każdym razie strona nie wskazuje na możliwość jego uzupełnienia. Ocena materiału dowodowego należy natomiast do organów orzekających w sprawie, które powinny kierować się w tym zakresie art. 191 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa, znajdującego zastosowanie w postępowaniu celnym z mocy art. 262 Kodeksu celnego. Zgodnie z tym przepisem organ podatkowy (w tym przypadku celny) ocenia na podstawie całokształtu materiału dowodowego, czy dana okoliczność została udowodniona. Oznacza to, że organ celny w ocenie materiału dowodowego nie jest skrępowany żadnymi regułami dowodowymi, a ustaleń faktycznych dokonuje według własnego przekonania, na podstawie wszechstronnie rozważonego materiału dowodowego. W teorii prawa podkreśla się, że swobodna ocena dowodów, aby nie przerodziła się w samowolę, musi być dokonana z uwzględnieniem norm prawa procesowego i z zachowaniem reguł tej oceny. Reguły te polegają na tym, że: - należy opierać się na materiale dowodowym zgromadzonym w toku postępowania, - materiał ten musi być poddany wszechstronnej ocenie, - ocena ta powinna odnosić się do poszczególnych dowodów z uwzględnieniem ich znaczenia dla sprawy, - rozumowanie, w wyniku którego organ ustala istnienie okoliczności faktycznych powinno być zgodne z zasadami logiki i doświadczenia życiowego, ( tak B.Adamiak w "Kodeks postępowania administracyjnego. Komentarz" Wydawnictwo C.H.Beck, Warszawa 1996r. str. 376 - 378).Dopóki granice swobodnej oceny dowodów nie zostaną przez organ orzekający przekroczone Sąd nie ma podstaw do podważania dokonanych w ten sposób ustaleń. Tak też jest w niniejszej sprawie. Organ odwoławczy rozważył całość zebranego w sprawie materiału dowodowego, nie pomijając żadnego z jego elementów. W uzasadnieniu zaskarżonej decyzji organ odwoławczy odniósł się do wszystkich, zgłoszonych przez skarżącego twierdzeń i powołanych przez niego dowodów. To, że organy celne dokonały na podstawie zgromadzonego materiału dowodowego ustaleń odmiennych od tych, które prezentuje skarżący nie świadczy jeszcze o dowolnej ocenie dowodów. Przechodząc do dalszych zarzutów, w tym przypadku zarzutu związanego z art. 37 § 1 Kodeksu celnego, należy podzielić pogląd Dyrektora Izby Celnej, w myśl którego przepis ten nie znajduje tu zastosowania. Przepis ten dotyczy obowiązku, o którym mowa w art. 36 Kodeksu, a ten dotyczy osoby, która wprowadza towary na polski obszar celny i zobowiązana została do niezwłocznego ich dostarczenia trasą określoną przez organ celny i zgodnie z jego instrukcjami (droga celna) do granicznego urzędu celnego albo miejsca wyznaczonego lub uznanego przez organ celny lub wolnego obszaru celnego. Powołanie się nań w sytuacji występującej w niniejszej sprawie jest chybione. Chybiony jest także zarzut dotyczący § 1 ust. 1 pkt 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 23 czerwca 1999 r. w sprawie określenia przypadków, w których nie powstaje dług celny (Dz.U. Nr 60, poz. 645) Stanowisko organu odwoławczego jest w tym zakresie prawidłowe. Zgodnie z § 1 ust. 1 pkt 4 rozporządzenia dług celny w przywozie nie powstaje z zastrzeżeniem ust. 2, w wypadku wykorzystania towaru objęto procedurą odprawy czasowej w celu innym niż wskazany w pozwoleniu organu celnego na dokonanie odprawy czasowej, pod warunkiem że organ celny mógłby udzielić pozwolenia na takie wykorzystanie towaru, gdyby osoba uprawniona do korzystania z tej procedury celnej wystąpiła z odpowiednim wnioskiem. Przepis ten, jak wynika z brzmienia, dotyczy zmiany celu wykorzystania towaru na polskim obszarze celnym nie zaś osoby, która może korzystać z przedmiotu odprawy celnej czasowej towaru wskazanego w § 128 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 8 marca 2001 r. w sprawie gospodarczych procedur celnych. Podobnie jak w §1 ust. 1 pkt 5 rozporządzenia Ministra Finansów w sprawie wypadków, w których nie powstaje dług celny nie chodzi o przemieszczenie towaru objętego procedurą odprawy czasowej bez zgody organu celnego lecz o zmianę osoby dysponenta samochodu bez zawiadomienia o tym organu celnego i bez wiedzy tego organu o osobie innego użytkownika niż podmiot uprawniony do korzystania z procedury odprawy czasowej. W sytuacji, kiedy przepisy prawa umożliwiają przy zachowaniu ściśle określonych warunków na zmianę celu wykorzystania towaru (§ 1 ust. 1 pkt 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 23 czerwca 1999r. w sprawie określenia wypadków, w których nie powstaje dług celny) lub uzasadnione przemieszczenie towaru bez zgody organu celnego, wszystkie pozostałe wymogi zastosowanej procedury zgodnie z §129 pkt 1 i pkt 3) rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 8 marca 2001 r. w sprawie gospodarczych procedur celnych winny być zachowane, w tym warunek, by towar był użytkowany wyłącznie przez osobę uprawnioną do korzystania z procedury odprawy czasowej, chyba, że osobą tą jest organizator użytkownika, o którym mowa w art. 145 § 2 Kodeksu celnego. Tak więc bez względu na to, czy organ odwoławczy sugerował, czy nie próbę usunięcia towaru spod dozoru celnego, jego stanowisko w tym zakresie jest prawidłowe. W kwestii dotyczącej Konwencji dotyczącej odprawy celnej czasowej, sporządzonej w Stambule w dniu 26 czerwca 1990 r. należy, podnieść, że w sytuacji, kiedy termin wywozu środków transportu użytkowanych w celach prywatnych upływa z dniem opuszczenia obszaru celnego przez osobę, która dokonał ich przywozu, zdarzenia, które miały miejsce po tym dniu nie niwelują skutku w postaci usunięcia towaru spod dozoru celnego i powstania długu celnego. Rozważania, które prowadzi w tym zakresie strona skarżąca można by snuć wówczas, gdyby K.K. nie opuścił polskiego obszaru celnego i w tych warunkach zezwolił na użytkowanie swego samochodu przez inną upoważnioną osobę. Kolejny argument strony skarżącej związany z wyrokiem Trybunału konstytucyjnego został prawidłowo oceniony przez organ odwoławczy. Wyrok ten dotyczy postępowań karnych i karnoskarbowych, a nie postępowania celnego zmierzającego do uregulowania sytuacji celnej towaru. Nie stanowi też naruszenia prawa orzeczenie przez organ odwoławczy na innej podstawie prawnej, niż organ pierwszej instancji. Postępowanie w sprawach celnych jest postępowaniem dwuinstancyjnym, co wynika z art. 127 Ordynacji podatkowej w zw. z art. 260 Kodeksu celnego. Zgodnie z zasadą dwuinstancyjności organ odwoławczy obowiązany jest ponownie rozpoznać i rozstrzygnąć sprawę rozstrzygniętą decyzją organu I instancji. Nie można więc ograniczyć się do kontroli decyzji organu I instancji, ale obowiązany jest ponownie rozstrzygnąć sprawę. Istota administracyjnego toku instancji polega na dwukrotnym rozstrzygnięciu tej samej sprawy, nie zaś na kontroli zasadności argumentów postawionych w stosunku do orzeczenia organu I instancji. Mając to wszystko na uwadze Sąd uznał, że zaskarżona decyzja nie narusza Prawa i mocy art. 151 ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi oddalił skargę K.K. P.K.