I GSK 704/07

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący Sędzia NSA Marzenna Zielińska (spr.) Sędziowie NSA Stanisław Gronowski Czesława Socha Protokolant Marcin Chojnacki po rozpoznaniu w dniu 3 czerwca 2008 r. na rozprawie w Izbie Gospodarczej skargi kasacyjnej Dyrektora Izby Celnej w K. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w G. z dnia 21 grudnia 2006 r. sygn. akt III SA/Gl 1159/06 w sprawie ze skargi P.Ł., P.C. na decyzję Dyrektora Izby Celnej w K. z dnia [...] czerwca 2006 r. nr [...] w przedmiocie uznania zgłoszenia celnego za nieprawidłowe oraz określenia kwoty podatku od towarów i usług 1. uchyla zaskarżony wyrok i przekazuje sprawę do ponownego rozpoznania Wojewódzkiemu Sądowi Administracyjnemu w G.; 2. zasądza od P.Ł. i P.C. kwotę 390,00 (trzysta dziewięćdziesiąt) złotych na rzecz Dyrektora Izby Celnej w K. tytułem zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego. Zaskarżonym wyrokiem z dnia 21 grudnia 2006 r. o sygnaturze III SA/Gl 1159/06 Wojewódzki Sąd Administracyjny w G. uwzględnił skargę P.Ł. i P.C. – byłych wspólników spółki cywilnej "N.P." i uchylił decyzję Dyrektora Izby Celnej w K. z dnia [...] czerwca 2006 r. o nr [...] w przedmiocie uznania zgłoszenia celnego za nieprawidłowe w zakresie klasyfikacji taryfowej oraz określenia kwoty długu celnego wraz z odsetkami wyrównawczymi i kwotę podatku od towarów i usług. Za podstawę rozstrzygnięcia Sąd przyjął następujący stan faktyczny. Agencja celna działając w imieniu skarżących dokonała uzupełniającego zgłoszenia celnego według dokumentu SAD z dnia [...] maja 2003 r. o nr [...], na podstawie którego objęto procedurą dopuszczenia do obrotu 2000 sztuk sprowadzonych z Niemiec zestawów chłodzących do procesorów komputerów osobistych wyposażonych w elektroniczne układy sterujące. Naczelnik Urzędu Celnego w K. decyzją z dnia [...] marca 2006 r. uznał powyższe zgłoszenie celne za nieprawidłowe w zakresie klasyfikacji taryfowej. W każdym z tych zestawów funkcję aktywną pełni chłodzący urządzenie wentylator poruszany przez silniczek elektryczny, funkcję pasywną pełni natomiast radiator, który odbiera nadmiar ciepła wydzielonego w czasie pracy procesora, zaś funkcje pomocnicze spełniają elementy mocujące poprawiające połączenie z płytą procesora. Oznacza to zdaniem organu, że towar powinien być zaklasyfikowany do kodu PCN 8414 59 30 0 obejmującego "pozostałe wentylatory", a nie do kodu PCN 8473 30 10 0 obejmującego "zespoły elektroniczne stanowiące części i akcesoria maszyn objętych pozycją 8471 (maszyny do automatycznego przetwarzania danych i urządzenia do tych maszyn)". W związku z powyższym organ celny określił kwotę długu celnego wraz odsetkami wyrównawczymi oraz kwotę podatku VAT w prawidłowej wysokości. Dyrektor Izby Celnej w K. decyzją z dnia [...] czerwca 2006 r. utrzymał w mocy decyzję organu I instancji. Sąd I instancji uchylając zaskarżoną decyzję uznał, że skarga jest zasadna w części dotyczącej odsetek wyrównawczych. Zgodnie z § 5 ust. 3 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 29 sierpnia 2003 r. w sprawie odsetek wyrównawczych (Dz. U. Nr 155, poz. 1515) nie pobiera się odsetek wyrównawczych, mimo że kwota wynikająca z długu celnego została zarejestrowana na podstawie nieprawidłowych lub niekompletnych danych podanych przez zgłaszającego w zgłoszeniu celnym, w wypadku, gdy dłużnik udowodni, że podanie nieprawidłowych lub niekompletnych danych spowodowane było szczególnymi okolicznościami, niewynikającymi z jego zaniedbania lub świadomego działania. Sąd I instancji zauważył, że już w postępowaniu kontrolnym skarżący wskazywali na decyzję Naczelnika Urzędu Celnego w B. z dnia [...] sierpnia 2002 r., mocą której organ ten po weryfikacji zgłoszenia celnego uznał, że zestawy chłodzące do procesorów winny być przyporządkowane do kodu 8473 50 10 0. Skarżący podnosili również, że wszystkie następne partie towarów były zgłaszane do procedury celnej zgodnie z powyższą decyzją i mimo wielokrotnej weryfikacji klasyfikacja nie została zakwestionowana. Ponadto w aktach postępowania znajdują się decyzje Naczelnika Urzędu Celnego III [...] w W. z dnia [...] sierpnia 2005 r., w których dokonano podobnej klasyfikacji przyjmując, że zestaw chłodzący jest częścią roboczą procesora komputera. W ocenie Sądu I instancji powyższe oznacza, że skarżący mogli być przekonani, iż dokonywana przez nich i potwierdzona przez organy celne klasyfikacja towaru mogła być uznana za prawidłową. Można zatem stwierdzić, że udowodniono, iż w sprawie wystąpiły szczególne okoliczności uzasadniające podawanie nieprawidłowych danych w zgłoszeniu celnym, niewynikające z zaniedbania lub świadomego działania zgłaszających. Zdaniem Sądu I instancji błędny jest przy tym podgląd organu odwoławczego, że nienaliczenie odsetek wyrównawczych mogłoby nastąpić, gdyby strona uzyskała stosowną wiążącą informację taryfową. Wiążąca informacja taryfowa jest wydawana na wniosek i wiąże organy celne stosownie do art. 5 § 3 ustawy z dnia 9 stycznia 1997 r. – Kodeks celny (tj.: Dz. U. z 2001 r. Nr 75, poz. 802 ze zm.), czyli ma szerszy zakres niż instytucja nienaliczania odsetek wyrównawczych (§ 5 ust. 3 powołanego wyżej rozporządzenia Ministra Finansów) i w związku z tym brak wiążącej informacji taryfowej nie może prowadzić do wniosku, że strona nie może wykazać podstaw do nienaliczania odsetek wyrównawczych. Powyższe uchybienie w ocenie Sądu I instancji stanowiło naruszenie art. 233 § 1 pkt 2 lit a Ordynacji podatkowej w zw. z art. 262 Kodeksu celnego. Sąd I instancji za niezasadne uznał natomiast zarzuty dotyczące błędnej klasyfikacji sprowadzonego towaru. Organy celne w wystarczającym zakresie zebrały materiał dowodowy w sprawie i poddały go wszechstronnej ocenie, którą wyrażono w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji. Ponadto, zdaniem Sądu, organy celne nie naruszyły właściwych reguł interpretacyjnych i prawidłowo zaklasyfikowały importowany towar do kodu 8414 59 30 jako pozostałe z pozostałych wentylatorów osiowych, gdyż przy klasyfikacji zestawu chłodzącego należy brać pod uwagę klasyfikację jego elementu istotnego, czyli klasyfikację wentylatora. Z uwagi na to, że zaskarżona decyzja naruszała prawo w kwestii dotyczącej nakładania obowiązku zapłaty odsetek wyrównawczych, to podlegała ona uchyleniu. W skardze kasacyjnej Dyrektor Izby Celnej w K. zaskarżył w całości wyrok Sądu I instancji, zarzucając naruszenie prawa materialnego oraz przepisów postępowania. Domagał się zmiany zaskarżonego wyroku i uwzględnienia skargi, bądź uchylenia tego wyroku i przekazania sprawy do ponownego rozpatrzenia Sądowi I instancji, a także orzeczenia o kosztach sądowych w postępowaniu kasacyjnym na rzecz wnoszącego skargę. Zaskarżonemu wyrokowi zarzucił naruszenie: - prawa materialnego tj. art. 222 § 4 Kodeksu celnego oraz § 5 ust. 3 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 29 sierpnia 2003 r. w sprawie odsetek wyrównawczych (Dz. U. Nr 155, poz. 1515) przez błędną wykładnię i niewłaściwe zastosowanie, - przepisów postępowania jako mające istotny wpływ na wynik sprawy zarzucił uchybienie art. 145 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. − Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.), dalej p.p.s.a. W uzasadnieniu skargi kasacyjnej Dyrektor Izby Celnej podał, że skoro Sąd I instancji uznał, iż skarga okazała się zasadna w części dotyczącej naliczania odsetek wyrównawczych, to powinien tą decyzję uchylić w części. Odnosząc się do zarzutów naruszenia prawa materialnego organ wnoszący skargę kasacyjną powołał się na wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 20 września 2005 r. o sygn. akt V SA/Wa 1013/05. Dyrektor Izby Celnej podniósł ponadto, że Sąd I instancji uwzględniając skargę w części zasądził od organu koszty postępowania sądowego niewspółmierne do części uwzględnionej skargi. P.Ł. i P.C. nie skorzystali z prawa wniesienia odpowiedzi na skargę kasacyjną. Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Skarga kasacyjna znajduje usprawiedliwione podstawy. Zgodnie z przepisem art. 183 § 1 p.p.s.a., Naczelny Sąd Administracyjny rozpoznaje sprawę w granicach skargi kasacyjnej, biorąc z urzędu pod rozwagę jedynie nieważność postępowania. Oznacza to jego związanie zarzutami i wnioskami skargi kasacyjnej, które mogą dotyczyć wyłącznie ocenianego wyroku, a nie postępowania administracyjnego i wydanych w nim rozstrzygnięć. Skarga kasacyjna spełnia formalne wymogi ustawowe. Oparta jest ona zarówno na zarzucie naruszenia prawa materialnego (174 pkt 1 p.p.s.a.), jak i przepisów postępowania (174 pkt 2 p.p.s.a.). Zważywszy na oparcie skargi kasacyjnej na obu ustawowych podstawach w pierwszej kolejności należy się odnieść do zarzutu naruszenia przez Sąd I instancji przepisów postępowania. Utrzymana w mocy przez organ odwoławczy decyzja organu I instancji zawiera, co wymaga podkreślenia, dwa odrębne rozstrzygnięcia, które oparte są na odmiennej podstawie faktycznej i prawnej. Jak już wskazano Sąd I instancji podzielił stanowisko zajęte w zaskarżonej decyzji, utrzymującej w mocy decyzję organu I instancji, w części dotyczącej zastosowanej przez organy celne kwalifikacji do kodu PCN 841459300 omawianych wyrobów wprowadzanych na polski obszar celny. Innymi słowy, Sąd I instancji uznał za prawidłową klasyfikację przyjętą przez organy celne obu instancji. Na obecnym etapie postępowania tę kwalifikację należy uznać za miarodajną, skoro od wyroku Sądu I instancji nie została złożona skarga kasacyjna w imieniu wspólników spółki, którzy w tej mierze prezentowali odmienne stanowisko. Natomiast, o czym była już mowa, Sąd I instancji uznał zasadność skargi wspólników spółki w części dotyczącej naliczenia odsetek wyrównawczych od należności celnych, uznając brak podstaw do obciążenia wspólników spółki takimi odsetkami. W świetle brzmienia wskazanego w skardze kasacyjnej przepisu art. 145 § 1 pkt 1 p.p.s.a., którego naruszenie się zarzuca, Sąd I instancji uwzględniając skargę na decyzję lub postanowienie uchyla decyzję lub postanowienie w całości lub w części. Jeżeli zatem, o czym była mowa, przedmiotem zaskarżonej decyzji były dwa odrębne rozstrzygnięcia, a Sąd I instancji uznał zasadność skargi wspólników spółki w części dotyczącej naliczenia odsetek wyrównawczych od należności celnych to trafne jest stanowisko zajęte w skardze kasacyjnej, że stosując się do przepisu art. 145 § 1 pkt 1 p.p.s.a. Sąd I instancji powinien był, a czego nie uczynił, zaskarżoną decyzję uchylić w zakwestionowanej części, a więc odnoszącej się do naliczonych odsetek wyrównawczych, nie zaś w całości, jak to miało miejsce. Uchylenie zaskarżonej decyzji w całości, a więc również w części odnoszącej się do zastosowanej przez organy celne kwalifikacji wyrobów do PCN 841459300, z czym zgodził się Sąd I instancji, że taka kwalifikacja była prawidłowa, sprzeczne jest z logiką rozumowania Sądu I instancji. Uchylając bowiem zaskarżoną decyzję w całości Sąd I instancji w istocie wyeliminował z obrotu prawnego zaskarżoną decyzję także w części dotyczącej zastosowanej kwalifikacji celnej omawianych wyrobów, którą, jak to wyżej wskazano, uznał za zgodną z prawem i ustaloną w zgodności z przepisami postępowania. Innymi słowy, w sprawie zaistniała rozbieżność między sentencją wyroku a jego uzasadnieniem, która nie może być wyeliminowana przez Sąd II instancji w inny sposób, jak tylko przez uchylenie zaskarżonego wyroku, jako zapadłego także z naruszeniem przepisu art. 141 § 4 p.p.s.a. Dodać należy, iż jak wynika z innych analogicznych spraw rozpoznawanych przez Wojewódzki Sad Administracyjny w G., czego przykładem jest okazany na rozprawie przez pełnomocnika organu wyrok z dnia 8 maja 2007 r., sygn. akt III SA/GL 1171/06, wydany w sprawie ze skargi P.Ł. i P.C. na decyzję Dyrektora Izby Celnej w K. z dnia [...] czerwca 2006 r., nr [...], Sąd uchylił zaskarżoną decyzję w części w jakiej utrzymywała ona w mocy decyzję Naczelnika Urzędu Celnego w K. w części orzekającej pobranie odsetek wyrównawczych. Z tych względów w zakresie rozstrzygnięcia Sądu I instancji, odnoszącego się do kwalifikacji towarowej, skarga kasacyjna, jako oparta na przepisie art. 174 pkt 2 p.p.s.a., jest uzasadniona. Natomiast z uwagi na naruszenie przez Sąd I instancji przepisów postępowania, mających istotny wpływ na wynik sprawy, skutkujących uchyleniem wyroku Sądu I instancji, Naczelny Sąd Administracyjny nie rozpoznawał skargi kasacyjnej w zakresie dotyczącym odsetek wyrównawczych, dostrzegając jednakże, iż podniesiony w skardze kasacyjnej zarzut naruszenia przez Sąd I instancji przepisów art. 222 § 4 Kodeksu celnego i § 5 ust. 3 powołanego rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 29 sierpnia 2003 r., nie został uzasadniony w dalszej części skargi kasacyjnej. W tym stanie sprawy Naczelny Sąd Administracyjny na podstawie art. 185 p.p.s.a. uchylił zaskarżony wyrok i sprawę przekazał do ponownego rozpoznania Sądowi I instancji. O kosztach postępowania orzeczono na zasadzie art. 203 pkt 2 p.p.s.a.