III SA/Wa 3575/06

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Bożena Dziełak (sprawozdawca), Sędziowie Sędzia WSA Jakub Pinkowski, Asesor WSA Hieronim Sęk, Protokolant Robert Powojski, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 29 stycznia 2007 r. sprawy ze skargi Okręgowej Spółdzielni [...] w P na decyzję Ministra Pracy i Polityki Społecznej z dnia [...] września 2006 r. nr [...] w przedmiocie określenia wysokości zobowiązania z tytułu wpłat na Państwowy Fundusz Rehabilitacji Osób Niepełnosprawnych 1) uchyla zaskarżoną decyzję, 2) określa, że uchylona decyzja nie może być wykonana w całości, 3) zasądza od Ministra Pracy i Polityki Społecznej na rzecz strony skarżącej kwotę 1423 zł (jeden tysiąc czterysta dwadzieścia trzy złote) tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego. Decyzją z dnia [...] listopada 2005 r., wydaną na podstawie art. 49 ust. 1 i ust. 2 i art. 21 ust. 1 ustawy z dnia 27 sierpnia 1997 r. o rehabilitacji zawodowej i społecznej oraz o zatrudnianiu osób niepełnosprawnych (Dz. U. Nr 123, poz. 776 ze zm.), powoływanej dalej jako "ustawa o rehabilitacji osób niepełnosprawnych", art. 21 § 1 pkt 1 i § 3, art. 51 § 1, art. 53 § 1 i § 4 oraz art. 207 Ordynacji, Prezes Zarządu Państwowego Funduszu Rehabilitacji Osób Niepełnosprawnych (dalej: "Prezes PFRON") określił Skarżącej – Okręgowej Spółdzielni [...] w P. wysokość zobowiązania z tytułu wpłat na Państwowy Fundusz Rehabilitacji Osób Niepełnosprawnych (dalej: "PFRON") za poszczególne miesiące od grudnia 2001 r. do grudnia 2004 r. oraz za luty 2005 r. w łącznej wysokości 47.413, 69 zł, a także kwoty zaległości podatkowych za te miesiące oraz kwoty odsetek. Organ pierwszej instancji stwierdził, że Skarżąca nie wywiązała się z wynikającego z art. 21 ust. 1 ustawy o rehabilitacji osób niepełnosprawnych obowiązku dokonywania wpłat na PFRON za wskazany w sentencji okres. Wobec braku wpłat zasadne było określenie wysokości zobowiązania z tego tytułu. W odwołaniu od powyższej decyzji Skarżąca wniosła o jej uchylenie. Powołała się na aktualną bardzo trudną sytuację finansową. Wyjaśniła, iż pomimo zwiększenia sprzedaży, jej działalność przynosi stratę, co w konsekwencji może doprowadzić do konieczności zwolnienia pracowników. W Spółdzielni zatrudnionych jest 189 osób, a część z nich stanowią osoby niepełnosprawne. Skarżąca podniosła również, że oprócz osób zgłoszonych zatrudniała w charakterze wozaków liczną grupę rencistów, którzy w świetle prawa są osobami niepełnosprawnymi. Osoby te były zatrudnione jako pracownicy wykonujący wszelkie czynności wynikające z umowy o pracę. W ocenie Skarżącej charakter oraz rodzaj wykonywanej przez nich pracy pozwala na ich zaliczenie do grupy osób niepełnosprawnych, stanowiącej podstawę do wyliczenia wysokości należnej składki na rzecz PFRON. W piśmie z 20 grudnia 2005 r., będącym uzupełnieniem odwołania, Skarżąca wyjaśniła, że podstawę do wydania zaskarżonej decyzji stanowiły przesłane przez nią deklaracje. Po ponownej weryfikacji dokumentów związanych z zatrudnieniem stwierdziła, iż wyliczając należne wpłaty pominięto grupę pracowników niepełnosprawnych, których zatrudnienie daje podstawę do obniżenia wpłat. Skarżąca załączyła nowe deklaracje, wnosząc o określenie zobowiązania na ich podstawie. W piśmie z dnia 12 czerwca 2006 r. Skarżąca ponowiła argumentację o trudnej sytuacji finansowej oraz wyjaśnienia z poprzednich pism. Podniosła ponadto, że osiąga 6% wskaźnik zatrudnienia osób niepełnosprawnych i tym samym spełnia wszystkie kryteria skutkujące zwolnieniem jej z wpłat na PFRON. Taką samą treść zawiera również pismo Skarżącej z 29 sierpnia 2006 r., w którym Skarżąca dodatkowo zamieściła wniosek o umorzenie przedmiotowych należności. Decyzją z dnia [...] września 2006 r. Minister Pracy i Polityki Społecznej zaskarżoną decyzję utrzymał w mocy. Przytoczył treść art. 21 § 3 Ordynacji podatkowej, wskazując iż przepis ten - stanowiący podstawę rozstrzygnięcia organu pierwszej instancji ma zastosowanie do wpłat na PFRON z mocy art. 49 ust. 1 ustawy o rehabilitacji osób niepełnosprawnych. Ponieważ Skarżąca nie wywiązała się z obowiązku zapłaty należności na PFRON, zasadne było wydanie decyzji określającej zobowiązanie w tym przedmiocie. Organ odwoławczy wyjaśnił, że decyzja taka nie jest decyzją uznaniową, a zapadającą w okolicznościach ściśle określonych przepisami Ordynacji podatkowej. Organ obowiązany jest wydać taką decyzję zawsze, kiedy postępowanie wykaże niewykonanie lub nieprawidłowe wykonanie co do wysokości, wykonania zobowiązania, niezależnie od sytuacji finansowej pracodawcy. Odnosząc się do zarzutów dotyczących korekt deklaracji Minister Pracy i Polityki Społecznej stwierdził, że Skarżąca zarówno na dwukrotne wezwanie organu pierwszej instancji, jak i na jego wezwanie nie przesłała żądanych dokumentów, stanowiących wyjaśnienie do złożonych korekt. W związku z tym "nie można było uznać zarzutów strony". Wskazał na możliwość wystąpienia z wnioskiem o umorzenie należności lub rozłożenie jej spłaty na raty lub odroczenie terminu płatności. Wyjaśnił, że wniosek taki może zostać rozpatrzony przez organ pierwszej instancji po uprawomocnieniu się niniejszej decyzji. Postępowanie w sprawie określenia wysokości zobowiązania i w sprawie umorzenia zaległości są odrębnymi postępowaniami, które nie mogą być prowadzone łącznie. Na decyzję powyższą Skarżąca złożyła skargę, wnosząc o jej uchylenie jako naruszającej prawo. Zdaniem Skarżącej spełnia ona wszystkie kryteria zwolnienia z wpłat na PFRON, gdyż osiągnęła 6% wskaźnik zatrudnienia osób niepełnosprawnych. Osoby te nadal są pracownikami spółdzielni. Skarżąca wyjaśniła też, że stara się pomagać zakładom pracy chronionej zatrudniającym osoby niepełnosprawne, kupując w nich całą gamę wyrobów wykorzystywanych do produkcji. Zarzuciła również, że organ odwoławczy nie odniósł się do wniosku o umorzenie przedmiotowych należności, zawartego w składanych przez nią pismach. W odpowiedzi na skargę Minister Pracy i Polityki Społecznej wniósł o jej oddalenie. Podtrzymał stanowisko wyrażone w zaskarżonej decyzji. Pismami z dnia 2 stycznia 2007 r. oraz z dnia 18 stycznia 2007 r. Skarżąca wniosła o zawieszenie postępowania sądowego w sprawie, względnie o odroczenie rozprawy na inny termin. Powołała się na złożenie przez nią wniosku z 2 stycznia 2007 r. o wznowienie postępowania w sprawie zakończonej decyzją zaskarżoną do Sądu, a także wystąpienie przez Prezesa PFRON o wstrzymanie postępowania egzekucyjnego oraz uchylenie jego decyzji w sprawie umorzenia należności. Na rozprawie Sąd postanowił odmówić zawieszenia postępowania oraz oddalić wniosek o odroczenie rozprawy. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie zważył, co następuje: Skarga zasługuje na uwzględnienie, aczkolwiek podejmując rozstrzygnięcie Sąd oparł się na powodach innych niż w niej wskazane. Działanie takie umożliwia Sądowi art. 134 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.), powoływanej dalej jako "p.p.s.a.", stanowiący, że sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną. Oznacza to, że Sąd, dokonując oceny zgodności z prawem zaskarżonej decyzji ma prawo i obowiązek uwzględnić również okoliczności, wprawdzie nie wskazane w skardze jako zarzut, ale mające wpływ na tę ocenę. Kontroli Sądu w niniejszej sprawie poddane zostały rozstrzygnięcia organów w przedmiocie wysokości obciążających Skarżącą wpłat na PFRON. Do wpłat tych – z mocy art. 49 ust. 1 ustawy o rehabilitacji osób niepełnosprawnych - stosuje się przepisy Ordynacji podatkowej, na co zasadnie wskazywał Minister Pracy i Polityki Społecznej. Oznacza to również obowiązek zastosowania przy wydawaniu decyzji określających wysokość wpłat wynikających z przepisów tejże ustawy zasad prowadzenia postępowania. Do zasad tych obowiązany był zastosować się również Minister Pracy i Polityki Społecznej. W art. 122 Ordynacji podatkowej ustanowiono zasadę prawdy obiektywnej, zgodnie z którą w toku postępowania organy podatkowe podejmują wszelkie działania w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego oraz załatwienia sprawy w postępowaniu podatkowym. Realizacji tej zasady służy przepis art. 187 § 1 Ordynacji podatkowej nakładający na organy podatkowe obowiązek zgromadzenia i wyczerpującego rozważenia całokształtu materiału dowodowego sprawy. Obowiązek ten jest niezależny od tego, czy niezbędny materiał dowodowy potwierdza stanowisko strony, czy też je podważa. Obciąża on zarówno organ pierwszej instancji, jak i organ odwoławczy, ponownie rozstrzygający sprawę. "Przez wyczerpujące rozważenie całego materiału dowodowego należy rozumieć ustosunkowanie się przez organ podatkowy do każdego dowodu lub grupy dowodów jednorodnych i dokonanie ich oceny we wzajemnym ze sobą powiązaniu. Obowiązkiem organu jest nie tylko wskazanie, na podstawie jakich dowodów ustalono stan faktyczny sprawy, ale także odniesienie się do dowodów, którym odmówiono wiarygodności" (S.Babiarz, B.Dauter, B.Gruszczyński, R.Hauser, A.Kabat, M.Niezgódka-Medek; Ordynacja podatkowa. Komentarz; Wydawnictwo Prawnicze LexixNexis, Warszawa 2004; s. 521). Jakkolwiek obowiązek gromadzenia dowodów ciążących na organach orzekających nie ma charakteru nieograniczonego, a w interesie strony leży współpraca z organami w wyjaśnieniu istotnych, w szczególności korzystnych dla niej okoliczności sprawy, to postępowanie dowodowe nie może sprowadzać się do wezwania strony do przedłożenia dokumentów, bez próby ustalenia stanu faktycznego z uwzględnieniem informacji posiadanych przez organ z urzędu. Jeżeli zaś brak tych dokumentów uniemożliwia uwzględnienie okoliczności podnoszonych przez stronę – należy wykazać znaczenie tych dokumentów i określić stan faktyczny ustalony w oparciu o dane jakimi dysponował organ. W ocenie Sądu zaskarżona decyzja wydana została z naruszeniem powyższych przepisów postępowania w stopniu, który mógł mieć istotny wpływ na wynik sprawy. W toku postępowania odwoławczego Skarżąca podnosiła, że kwoty zobowiązań przyjęte zostały przez organ pierwszej instancji zgodnie ze złożonymi przez nią deklaracjami. Dołączyła korekty tych deklaracji wyjaśniając, że błędnie nie uwzględniła przy ich sporządzaniu faktu zatrudnienia osób niepełnosprawnych innych niż uwzględnione w rozliczeniach. Wywodziła z tego, iż spełniła warunki zwolnienia od wpłat na PFRON, ponieważ wskaźnik zatrudnienia osób niepełnosprawnych wynosił ponad 6%. Zwolnienie takie przewidziane jest w art. 21 ust. 2 ustawy o rehabilitacji osób niepełnosprawnych. Przede wszystkim wyjaśnić należy kwestię pominiętą przez organ odwoławczy, a mianowicie to, że złożone przez Skarżącą korekty nie mogły być skuteczne. Wysokość obciążających ją wpłat na PFRON, w dacie złożenia korekt, wynikała już nie z deklaracji, a z decyzji organu pierwszej instancji. Nie można poprzez korektę deklaracji podważyć wysokości zobowiązania określonego decyzją. W ocenie Sądu jednakże, niezależnie od braku skuteczności korekt, co do których Prezes PFRON prowadził postępowanie sprawdzające, zamiast przekazać odwołanie wraz z aktami sprawy organowi odwoławczemu (art. 227 Ordynacji podatkowej), obowiązkiem Ministra Pracy i Polityki Społecznej było zbadanie okoliczności faktycznych podnoszonych przez Skarżącą, a dotyczących większej niż wykazana w deklaracjach liczby zatrudnianych przez nią w poszczególnych okresach osób niepełnosprawnych. Podkreślić należy, że z uzasadnienia decyzji Ministra Pracy i Polityki Społecznej nie wynika, aby kwestionował on wiarygodność powyższych okoliczności. Jak stwierdził "nie można było uznać" zarzutów Skarżącej, ponieważ nie przesłała ona żądanych dokumentów. Jednakże w prowadzonym przez siebie postępowaniu wzywał Skarżącą do przedłożenia "wyraźnych" kopii dokumentów oraz oświadczenia zawierającego informacje o dacie dostarczenia przez pracowników orzeczeń o stopniu niepełnosprawności. Świadczy to o istnieniu tych dokumentów. Ponadto, z treści pism Skarżącej z dnia 12 stycznia 2006 r. oraz 16 lutego 2006 r. wynika, że dołączyła ona do nich "dokumenty ZUS". W piśmie z 25 kwietnia 2006 r., przekazującym odwołanie Ministrowi Pracy i Polityki Społecznej, Prezes PFRON opisał dokumenty nadesłane przez Skarżącą i stwierdził, że zobowiązanie Skarżącej nie uległo zmianie. Nie może być uznane za wystarczające postępowanie dowodowe ograniczone do wezwania skierowanego do Skarżącej. Bezspornym jest przy tym, że Skarżąca przedłożyła dowody, w jej ocenie uzasadniające twierdzenie o błędnym określeniu wysokości zobowiązań. Minister Pracy i Polityki Społecznej nie ocenił, czy i w jakim zakresie (co do których pracowników wskazanych przez Skarżącą) dokumenty te mogą być uznane za kompletne oraz czy i dlaczego nie jest możliwe uwzględnienie wynikających z nich danych przy określaniu wysokości zobowiązań Skarżącej za poszczególne okresy. Podkreślić również należy, że ani jedno zdanie uzasadnienia zaskarżonej decyzji nie wyjaśnia przy tym znaczenia dla rozstrzygnięcia sprawy dokumentów, których doręczenia przez Skarżącą domagał się organ odwoławczy. Postępowanie odwoławcze, to nie tylko kontrola prawidłowości decyzji organu pierwszej instancji w oparciu o ustalony przez ten organ stan faktyczny sprawy. Organ odwoławczy na nowo rozpoznaje sprawę, a jego obowiązkiem jest uwzględnienie w ocenie rozstrzygnięcia organu pierwszej instancji także znaczenia okoliczności faktycznych podniesionych w odwołaniu, a nie ujawnionych w postępowaniu pierwszoinstancyjnym. Jeżeli nie zostały one udokumentowane, ich wiarygodność budzi wątpliwości, bądź też wynika z nich konieczność poczynienia dodatkowych ustaleń, organ odwoławczy powinien przeprowadzić stosowne postępowanie dowodowe lub zlecić jego przeprowadzenie organowi pierwszej instancji (art. 229 Ordynacji podatkowej). Natomiast w przypadku, gdy rozstrzygnięcie sprawy wymaga uprzedniego przeprowadzenia postępowania dowodowego w całości lub znacznej części, decyzja może być uchylona, a sprawa przekazana organowi pierwszej instancji do ponownego rozpatrzenia (art. 233 § 2 Ordynacji podatkowej). Ocena, który z powyższych przepisów winien znaleźć zastosowanie w konkretnej sprawie należy do organu odwoławczego. Postępowanie w przedmiocie określenia wysokości zobowiązania z tytułu wpłat na PFRON jest postępowaniem prowadzonym z urzędu. W sprawie niniejszej organ pierwszej instancji w ogóle nie prowadził postępowania dowodowego, a jak wynika z treści odwołania oparł się na danych wynikających z deklaracji. Bez znaczenia są działania podejmowane przez ten organ po wydaniu decyzji. Jak to już wskazywano organ pierwszej instancji powinien przekazać odwołanie organowi odwoławczemu w terminie 14 dni. Jest to przy tym bezwzględnie wiążący termin na wydanie decyzji uwzględniającej odwołanie w ramach tzw. autokontroli (art. 226 i 227 Ordynacji podatkowej). W tej sytuacji szczególnego znaczenia nabiera wynikający z istoty postępowania odwoławczego obowiązek ponownego rozpoznania sprawy w jej całokształcie, w tym ustalenie istotnych dla sprawy okoliczności faktycznych oraz dokonanie ich oceny zgodnie z art. 191 Ordynacji podatkowej. Oceny takiej w zaskarżonej decyzji zabrakło. Sąd uznał, że zaskarżona decyzja wydana została także z naruszeniem art. 210 § 4 Ordynacji podatkowej, określającego wymogi, jakim winno odpowiadać uzasadnienie decyzji. I tak, uzasadnienie faktyczne decyzji zawiera w szczególności wskazanie faktów, które organ uznał za udowodnione, dowodów, którym dał wiarę, oraz przyczyn, dla których innym dowodom odmówił wiarygodności, uzasadnienie prawne zaś zawiera wyjaśnienie podstawy prawnej decyzji z przytoczeniem przepisów prawa. W całym uzasadnieniu decyzji nie wskazano żadnego faktu istotnego z punktu widzenia zasadności obciążenia Skarżącej wpłatami na Fundusz oraz wysokości tych obciążeń. Organ odwoławczy nie wyjaśnił, jakie okoliczności faktyczne doprowadziły go do przekonania, że wysokość zobowiązań Skarżącej ustalona została przez organ zgodnie z przepisami. Z odwołania wynika, że Prezes PFRON oparł się na deklaracjach Skarżącej, których prawidłowość została przez nią zakwestionowana. Z uzasadnienia decyzji nie wynika nawet, jaka była podstawa naliczenia kwot zobowiązań, ilu pracowników niepełnosprawnych zatrudniała Skarżąca i.t.p. Jak wskazano wyżej nie oceniono również wiarygodności i znaczenia dowodów przedłożonych przez Skarżącą. Naruszenie art. 210 § 4 Ordynacji podatkowej mogło mieć zatem istotny wpływ na wynik sprawy. Ponownie rozpatrując odwołanie Minister Pracy i Polityki Społecznej przeprowadzi postępowanie zgodnie ze wskazanymi wyżej zasadami, uwzględniając przy tym możliwości, jakie stwarzają organowi odwoławczemu art. 229 oraz 233 Ordynacji podatkowej. Sąd stwierdził również, że decyzja organu pierwszej instancji w zakresie, w jakim określa wysokość zaległości we wpłatach za poszczególne miesiące nie uwzględnia treści art. 21 § 3 Ordynacji podatkowej. Przepis ten wskazuje jednoznacznie, że organ wydając decyzję na jego podstawie określa kwotę zobowiązania, a nie zaległości. Skoro jednak w decyzji tej określono również kwoty zobowiązań za poszczególne miesiące, uznać należało, iż naruszenie to nie miało wpływu na wynik sprawy. Tym niemniej kwoty zaległości – rozumiane jako w istocie kwoty, których obowiązek zapłaty obciąża stronę, powinny być wykazywane co najwyżej w uzasadnieniu decyzji. Ponadto Prezes PFRON przy wydawaniu decyzji nie uwzględnił także wprowadzonej ustawą z dnia 12 września 2002 r. o zmianie ustawy – Ordynacja podatkowa oraz o zmianie niektórych innych ustaw (Dz.U. nr 169, poz. 1387) zmiany art. 53 Ordynacji podatkowej. Przed dniem 1 stycznia 2003 r. organ orzekający miał obowiązek naliczenia odsetek na dzień wydania decyzji na podstawie art. 21 § 3 Ordynacji podatkowej. Wskazana wyżej ustawa obowiązek ten zniosła i zgodnie z art. 53 § 3 Ordynacji podatkowej to podatnik (tu: osoba obowiązana do wpłat na PFRON) nalicza odsetki za zwłokę. Odnosząc się natomiast do zarzutów skargi stwierdzić należy, iż nie są one zasadne. Rację ma Minister Pracy i Polityki Społecznej twierdząc, że trudna sytuacja Skarżącej nie ma znaczenia dla określenia obowiązku i wysokości wpłat na PFRON, Obowiązek uiszczania tych wpłat wynika z przepisów prawa i obciąża pracodawcę bez względu na jego sytuację materialną. Zasadnie Minister wskazywał również, że okoliczności związane z kondycją finansową Skarżącej mogą być oceniane w odrębnym postępowaniu, którego przedmiotem są ulgi w spłacie zobowiązań. Na marginesie wskazać należy, że błędna była informacja o możliwości odroczenia terminu płatności zaległości. Odroczyć można bowiem termin, który jeszcze nie upłynął. Terminy zapłaty zobowiązań Skarżącej upłynęły co sprawiło, iż stały się one zaległościami we wpłatach. Nie jest również zasadny zarzut nieustosunkowania się do wniosku Skarżącej o umorzenie zaległości. Organ odwoławczy prawidłowo wyjaśnił, że wniosek ten podlega rozpatrzeniu w odrębnym postępowaniu, jakie może być prowadzone po ostatecznym zakończeniu postępowania wymiarowego. Ponieważ zaskarżona decyzja wydana została z naruszeniem przepisów postępowania, tj. art. 122, art. 187 § 1, art. 191 oraz art. 210 § 4 Ordynacji podatkowej, a naruszenie to mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy, Sąd uchylił ją na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) p.p.s.a. Zakres w jakim uchylona decyzja nie podlegają wykonaniu określono w oparciu o przepis art. 152 p.p.s.a. Koszty postępowania sądowego zasądzono na rzecz Skarżącej stosownie do art. 200 p.p.s.a., w kwocie równej uiszczonemu przez nią wpisowi.